Đề tài Giải pháp hoàn thiện kế toán dự phòng trong các doanh nghiệp Việt Nam hiện nay

aùn naêm. Thöôøng laø khoâng theå boû ra chi phí raát cao ñeå thanh toaùn hoaëc chuyeån nhöôïng nghóa vuï nôï taïi ngaøy keát thuùc kyø keá toaùn naêm. Tuy nhieân, caùch öôùc tính veà giaù trò maø doanh nghieäp phaûi suy tính ñeå thanh toaùn hoaëc chuyeån nhöôïng nghóa vuï nôï seõ ñöa ra ñöôïc giaù trò öôùc tính ñaùng tin caäy nhaát veà chi phí seõ phaûi duøng ñeå thanh toaùn nghóa vuï hieän taïi ngaøy keát thuùc kyø keá toaùn naêm. + Caùch öôùc tính veà keát quaû vaø aûnh höôûng taøi chính ñeàu ñöôïc xaùc ñònh thoâng qua ñaùnh giaù cuûa Ban giaùm ñoác doanh nghieäp, ñöôïc boå sung thoâng qua kinh nghieäm töø caùc hoaït ñoäng töông töï vaø caùc baûng baùo caùo cuûa chuyeân gia ñoäc laäp. Caùc caên cöù coù theå döïa treân bao goàm caû caùc söï kieän xaûy ra sau ngaøy keát thuùc kyø keá toaùn naêm. 2.2.6.2. Thoâng tö 21/2006/TT-BTC: Ñeå höôùng daãn chi tieát chuaån möïc VAS18. Boä Taøi chính ñaõ ban haønh thoâng tö 21/2006/TT-BTC, vôùi nhöõng noäi dung chính nhö sau: - Ñònh nghóa : töông töï nhö trong chuaån möïc VAS18 - Caùc khoaûn döï phoøng phaûi traû thöôøng bao goàm: + Döï phoøng phaûi traû baûo haønh saûn phaåm; + Döï phoøng phaûi traû taùi cô caáu doanh nghieäp; + Döï phoøng phaûi traû ñoái vôùi hôïp ñoàng coù ruûi ro lôùn trong ñoù nhöõng chi phí baét buoäc phaûi traû cho caùc nghóa vuï lieân quan ñeán hôïp ñoàng vöôït quaù nhöõng lôïi ích kinh teá döï tính thu ñöôïc töø hôïp ñoàng ñoù; 54 + Döï phoøng phaûi traû khaùc. - Phöông phaùp haïch toaùn: Ñeå haïch toaùn caùc khoaûn döï phoøng, keá toaùn söû duïng TK 352 “Döï phoøng phaûi traû”. Sau khi ban haønh chuaån möïc VAS18 vaø thoâng tö höôùng daãn, ngaøy 20/3/2006 Boä Taøi chính ra quyeát ñònh soá 15/2006/QÑ-BTC ban haønh cheá ñoä keá toaùn môùi, trong ñoù coù söûa ñoåi boå sung moät soá taøi khoaûn trong baûng heä thoáng taøi khoaûn keá toaùn thoáng nhaát, TK 352 “Döï phoøng phaûi traû” cuõng ñöôïc boå sung trong quyeát ñònh naøy vôùi noäi dung döïa treân cô sôû cuûa chuaån möïc VAS18 vaø thoâng tö höôùng daãn chuaån möïc naøy. Do ñoù, phaàn phöông phaùp haïch toaùn cuõng nhö keát caáu cuûa TK 352 cuõng ñöôïc trình baøy gioáng trong thoâng tö höôùng daãn chuaån möïc. Tuy nhieân, ñeå höôùng daãn cuï theå hôn ñoái vôùi taát caû caùc loaïi döï phoøng trong heä thoáng keá toaùn hieän haønh, ngaøy 27/2/2006 Boä Taøi chính ñaõ ban haønh thoâng tö 13/2006/TT-BTC. Theo thoâng tö naøy thì möùc trích laäp döï phoøng cho khoaûn baûo haønh saûn phaåm, haøng hoaù, coâng trình xaây laép khoâng quaù 5% toång doanh thu tieâu thuï cuûa caùc saûn phaåm haøng hoaù. 2.3. ÑAÙNH GIAÙ THÖÏC TRAÏNG KEÁ TOAÙN DÖÏ PHOØNG TAÏI VIEÄT NAM 2.3.1. Öu ñieåm : So vôùi caùc quy ñònh trong giai ñoaïn 1995-2001, heä thoáng keá toaùn hieän haønh lieân quan ñeán döï phoøng coù nhöõng öu ñieåm noåi baät nhö sau: 2.3.1.1. Ñaõ thieát laäp moät soá caùc chuaån möïc keá toaùn coù lieân quan: - Thaät vaäy, tuy chöa ñaày ñuû nhöng Vieät Nam ñaõ coù böôùc tieán ñaùng keå trong vieäc xaây döïng vaø ban haønh caùc chuaån möïc keá toaùn. Caùc chuaån möïc keá toaùn Vieät Nam ñöôïc xaây döïng phuø hôïp vôùi chuaån möïc keá toaùn quoác teá. Beân caïnh caùc chuaån möïc, coøn coù caùc thoâng tö höôùng daãn caùch keá toaùn coù theå vaän duïng xöû lyù treân taøi khoaûn laäp baùo caùo taøi chính thoáng nhaát. 55 - Vieäc ban haønh caùc chuaån möïc giuùp giaûi quyeát moät caùch caên baûn caùc vaán ñeà lieân quan ñeán caùc khoaûn muïc vaø thoâng tin caàn trình baøy treân baùo caùo taøi chính. - Trong caùc chuaån möïc ñöôïc ban haønh, coù nhieàu chuaån möïc ñeà caäp ñeán döï phoøng nhö chuaån möïc VAS 02 - Haøng toàn kho, chuaån möïc VAS 23 - Caùc söï kieän phaùt sinh sau ngaøy keát thuùc kyø keá toaùn naêm. Ngoaøi caùc loaïi döï phoøng ñaõ ñöôïc ñeà caäp trong giai ñoaïn tröôùc, gaàn ñaây Boä Taøi chính ñaõ ban haønh chuaån möïc veà döï phoøng nôï phaûi traû. Coù theå noùi ñaây laø moät böôùc tieán boä cuûa heä thoáng keá toaùn Vieät Nam vaø böôùc daàu hoäi nhaäp vôùi thoâng leä quoác teá. 2.3.1.2. Phaàn lôùn caùc quy ñònh veà laäp döï phoøng phuø hôïp vôùi thoâng leä quoác teá: Thaäy vaäy, do ñaëc ñieåm cuûa chuaån möïc keá toaùn Vieät Nam ñöôïc soaïn thaûo theo chuaån möïc quoác teá veà keá toaùn, vì vaäy phaàn lôùn caùc quy ñònh veà döï phoøng trong caùc thoâng tö höôùng daãn phuø hôïp vôùi thoâng leä chung, maø cuï theå laø: Ñoái vôùi haøng toàn kho caùc quy ñònh lieân quan ñeán cô sôû laäp döï phoøng, baèng chöùng, muïc ñích döõ tröø haøng toàn kho v.v… ñeàu phuø hôïp vôùi quy ñònh quoác teá. - Cô sôû laäp döï phoøng theo VAS 02, khi giaù trò thuaàn coù theå thöïc hieän thaáp hôn giaù goác. Ñeå phaûn aùnh haøng toàn kho theo giaù trò thuaàn coù theå thöïc hieän, doanh nghieäp seõ tieán haønh laäp döï phoøng giaûm giaù haøng toàn kho. - Baèng chöùng laäp döï phoøng: Baèng chöùng coøn phaûi keå ñeán caùc söï kieän dieãn ra sau ngaøy keát thuùc naêm taøi chính, maø caùc söï kieän naøy ñöôïc xaùc nhaän vôùi caùc ñieàu kieän hieän coù ôû thôøi ñieåm öôùc tính. - Muïc ñích döï tröõ haøng toàn kho: quy ñònh trong keá toaùn Vieät Nam cuõng töông töï nhö quoác teá. Ñoái vôùi döï phoøng nôï phaûi traû. Haàu heát caùc noäi dung trong chuaån möïc VAS18 ñeàu phuø hôïp vôùi chuaån möïc quoác teá nhö: ñònh nghóa, phöông phaùp öôùc tính, baèng chöùng v.v… 56 2.3.1.3. Beân caïnh caùc quy ñònh trong chuaån möïc vaø thoâng tö höôùng daãn thöïc hieän chuaån möïc, coøn coù caùc quy ñònh trong heä thoáng taøi khoaûn keá toaùn thoáng nhaát: Ñaây laø moät ñaëïc ñieåm khaù rieâng bieät cuûa Vieät Nam, beân caïnh caùc chuaån möïc mang tính nguyeân taéc coøn coù heä thoáng taøi khoaûn keá toaùn thoáng nhaát. Caùc höôùng daãn veà döï phoøng trong heä thoáng taøi khoaûn keá toaùn thoáng nhaát seõ giuùp deã daøng aùp duïng trong thöïc teá vaø giuùp thoáng nhaát trong coâng taùc keá toaùn. 2.3.2. Toàn taïi: Beân caïnh caùc öu ñieåm noùi treân, lieân quan ñeán döï phoøng, caùc quy ñònh hieän haønh coøn toàn taïi moät soá vaán ñeà sau: 2.3.2.1. Döï phoøng giaûm giaù ñaàu tö ngaén haïn: 1. Veà chuaån möïc keá toaùn: Hieän nay Vieät Nam chöa coù chuaån möïc keá toaùn veà coâng cuï taøi chính ñeå giaûi quyeát ñaày ñuû ñònh nghóa, phöông phaùp haïch toaùn döï phoøng giaûm giaù ñaàu tö. Vieäc giaûi quyeát chæ ñöôïc tìm thaáy trong QÑ15/2006/QÑ -BTC vaø TT13/ 2006/TT- BTC. Thieáu chuaån möïc keá toaùn seõ khoâng giaûi quyeát moät caùch thoaû ñaùng veà nguyeân taéc lieân quan ñeán döï phoøng. 2. Ñieàu kieän laäp döï phoøng: - Quyeát ñònh 15/2006/QÑ-BTC vaø thoâng tö 23/2005/TT-BTC chæ cho pheùp laäp döï phoøng caùc chöùng khoaùn ñaàu tö ñöôïc mua, baùn treân thò tröôøng. Ñieàu naøy daãn ñeán thoâng tin trình baøy treân baùo caùo taøi chính coù theå seõ vi phaïm nguyeân taéc thaän troïng trong keá toaùn. Bôûi leõ, coù nhieàu tröôøng hôïp caùc chöùng khoaùn do doanh nghieäp naém giöõ bò giaûm giaù nhöng do khoâng thuoäc nhoùm chöùng khoaùn nieâm yeát, neân söï suït giaûm naøy khoâng ñöôïc ghi nhaän vaø trình baøy treân BCTCù. 57 - Chöa ñöa ra ñöôïc höôùng daãn cuï theå veà phöông phaùp xaùc ñònh giaù cho caùc chöùng khoaùn nieâm yeát nhö thôøi gian xaùc ñònh giaù giao dịch nếu ngaøy 31/12 rôi vaøo ngaøy nghæ. 3. Khoâng taùch baïch giöõa coå phieáu vaø traùi phieáu: Trong caùc quy ñònh chæ duøng thuaät ngöõ chung chung laø chöùng khoaùn. Thaät ra, trong chöùng khoaùn coù 2 loaïi chính laø coå phieáu vaø traùi phieáu. - Ñoái vôùi coå phieáu coù theå döïa vaøo giaù treân thò tröôøng nhö ñaõ neâu ôû phaàn treân. - Ñoái vôùi traùi phieáu chöa coù quy ñònh naøo ñeà caäp ñeán vieäc höôùng daãn ñoái vôùi traùi phieáu. - Chöa cho pheùp söï vaän duïng giaù hôïp lyù ñeå ñònh giaù cho moät soá khoaûn ñaàu tö. Vieäc chæ quan taâm ñeán giaûm giaù ñeå laäp döï phoøng maø khoâng quan taâm ñeán söï taêng giaù ñoái vôùi caùc chöùng khoaùn deã daøng chuyeån hoùa thaønh tieàn laø phöông phaùp ñònh giaù khoâng phuø hôïp vôùi thoâng leä quoác teá. Thaät vaäy, theo chuaån möïc IAS 39, do moät soá caùc khoaûn ñaàu tö doanh nghieäp naém giöõ vôùi yù ñònh baùn ngay vaø deã daøng chuyeån hoùa thaønh tieàn, vaøo cuoái thôøi khoùa thoâng thöôøng seõ khoâng tieán haønh laäp döï phoøng maø seõ ñaùnh giaù theo giaù hôïp lyù. Ñieàu doù coù nghóa caàn quan taâm söï taêng giaù cuõng nhö giaûm giaù (töông töï ngoaïi teä). 2.3.2.2 Döï phoøng giaûm giaù ñaàu tö daøi haïn: - Töông töï nhö döï phoøng giaûm giaù ñaàu tö ngaén haïn, hieän nay ôû Vieät Nam chöa coù chuaån möïc rieâng ñeå quy ñònh vaø höôùng daãn ñoái vôùi döï phoøng giaûm giaù ñaàu tö daøi haïn. - Khoâng höôùng daãn cuï theå veà cô sôû xaùc ñònh giaù ñoái vôùi chöùng khoaùn khoâng nieâm yeát. Thaät vaäy, theo thoâng tö 13/2005/TT-BTC thì nhöõng chöùng khoaùn khoâng ñöôïc pheùp mua baùn töï do treân thò tröôøng thì khoâng ñöôïc laäp döï phoøng, ñieàu naøy daãn tôùi vi phaïm nguyeân taéc thaän troïng trong keá toaùn. 58 - Khoâng taùch baïch giöõa coå phieáu vaø traùi phieáu. Caùc khoaûn ñaàu tö daøi haïn bao goàm traùi phieáu vaø coå phieáu maø phöông phaùp xaùc ñònh giaù trò coù theå thöïc hieän laøm cô sôû trích laäp döï phoøng ñoái vôùi 2 loaïi naøy khoâng gioáng nhau. Theá nhöng, quy ñònh hieän haønh chöa ñöa ra höôùng daãn chi tieát veà phöông phaùp tính toaùn ñoái vôùi töøng loaïi chöùng khoaùn. 2.3.2.3. Döï phoøng nôï khoù ñoøi: - Hieän nay vaãn chöa xaây döïng chuaån möïc keá toaùn rieâng bieät ñeå giaûi quyeát ñaày ñuû caùc vaán ñeà lieân quan ñeán laäp döï phoøng ñoái vôùi caùc khoaûn nôï khoù ñoøi. - Caùc höôùng daãn trong QÑ 15/2006/QÑ-BTC chöa ñöa ra phöông phaùp tính moät caùch hôïp lyù veà möùc döï phoøng. Vieäc tính möùc laäp döï phoøng theo TT13/2005/TT- BTC chæ söû duïng cho muïc ñích tính thueá. Veà phöông dieän keá toaùn, ñeå phaûn aûnh trung thöïc hôïp lyù khoaûn muïc nôï phaûi thu, caàn öôùc tính hôïp lyù döï phoøng nôï khoù ñoøi. Döï phoøng nôï khoù ñoøi seõ ñöôïc laäp khi con nôï coù daáu hieäu khoâng traû ñöôïc nôï. Vieäc öôùc tính naøy thöôøng caên cöù vaøo kinh nghieäm trong quaù khöù. Theá nhöng cho ñeán nay vaãn chöa coù höôùng daãn veà vaán ñeà naøy. Thieáu söï höôùng daãn seõ laøm vieäc laäp döï phoøng nôï khoù ñoøi phöùc taïp vaø khoâng thoáng nhaát giöõa caùc doanh nghieäp. 2.3.2.4. Döï phoøng giaûm giaù haøng toàn kho: Duø ñaõ coù nhöõng böôùc tieán khaù ñaùng keå trong vieäc xaây döïng ban haønh chuaån möïc haøng toàn kho cuõng nhö caùc thoâng tö coù lieân quan, theá nhöng so vôùi chuaån möïc keá toaùn quoác teá, döï phoøng giaûm giaù haøng toàn kho vaãn coøn nhöõng nhöôïc ñieåm: Ñoái vôùi nguyeân vaät lieäu mua veà ñeå saûn xuaát, vaøo cuoái kyø keá toaùn, ñeå xaùc laäp möùc döï phoøng, chuaån möïc quoác teá cho pheùp söû duïng giaù hieän haønh ñeå so saùnh vôùi giaù goác. Giaù hieän haønh laø giaù mua laïi caùc nguyeân lieäu khi mua taïi nhaø cung caáp quen thuoäc vôùi soá lieäu quen thuoäc. Keá toaùn Vieät Nam khoâng ñeà caäp ñeán loaïi giaù naøy. 59 2.3.2.5. Döï phoøng nôï phaûi traû: Coù theå noùi ñaây laø moät loaïi döï phoøng phöùc taïp nhaát do chuùng bao goàm nhieàu loaïi, phöông phaùp laäp khoâng gioáng nhau. So vôùi chuaån möïc IAS 37 “Caùc khoaûn döï phoøng, nôï baát thöôøng vaø taøi saûn baát thöôøng” cuûa quoác teá, noäi dung chuaån möïc VAS18 vaø caùc thoâng tö höôùng daãn coøn toàn taïi nhöôïc ñieåm laø do khoâng coù phaàn phuïc luïc nhö chuaån möïc quoác teá ñeå minh hoaï ñaày ñuû veà caùc loaïi döï phoøng, chính vì vaäy seõ raát khoù aùp duïng vaøo thöïc teá. 2.4. ÑAÙNH GIAÙ CHUNG: Thöïc traïng veà keá toaùn döï phoøng ôû Vieät Nam nhö phaân tích treân cho thaáy coù nhöõng ñaëc ñieåm noåi baät sau: - Duø coù nhöõng öu ñieåm ñaùng keå nhöng keá toaùn döï phoøng vaãn coøn ñang trong giai ñoaïn phaùt trieån ban ñaàu vaø caùc quy ñònh coù lieân quan vaàn chöa ñaày ñuû. - Caùc quy ñònh lieân quan ñeán caùc khoaûn döï phoøng töø ñònh nghóa, noäi dung, phaân loaïi, phöông phaùp tính vaø phöông phaùp haïch toaùn vaãn coøn moät soá baát caäp vaø moät soá noäi dung vaãn chöa phuø hôïp vôùi thoâng leä quoác teá. - Caùc thoâng tö höôùng daãn thöïc hieän chuaån möïc chuû yeáu taäp trung vaøo vieäc xöû lyù caùc nghieäp vuï treân taøi khoaûn, chöa giaûi thích nhöõng vaán ñeà phöùc taïp trong chuaån möïc. Do vaäy, raát nhieàu noäi dung lieân quan ñeán döï phoøng ñeà caäp trong chuaån möïc nhöng khoâng coù höôùng daãn chi tieát, ngöôøi söû duïng seõ raát khoù thöïc hieän. Nhìn chung, ñeå phuø hôïp vôùi thoâng leä quoác teá, ñeå coù theå aùp duïng deã daøng vaø thoáng nhaát trong thöïc teá, caàn hoaøn thieän veà caùc chuaån möïc keá toaùn vaø caùc thoâng tö höôùng daãn coù lieân quan. 60 CHÖÔNG 3 PHÖÔNG HÖÔÙNG VAØ GIAÛI PHAÙP HOAØN THIEÄN KEÁ TOAÙN DÖÏ PHOØNG TRONG CAÙC DOANH NGHIEÄP VIEÄT NAM HIEÄN NAY 3.1. PHÖÔNG HÖÔÙNG HOAØN THIEÄN KEÁ TOAÙN DÖÏ PHOØNG: Khaùi nieäm veà döï phoøng trong keá toaùn Vieät Nam chæ môùi xuaát hieän töø 1995 trôû laïi ñaây, keå töø khi quyeát ñònh 1141TC/QÑ/CÑKT ra ñôøi. Tuy nhieân, trong nhöõng naêm ñaàu trieån khai thöïc hieän quyeát ñònh 1141TC/QÑ/CÑKT, caùc doanh nghieäp vaãn chöa thöïc hieän bôûi leõ, caùc quy ñònh coøn nhieàu baát caäp. Sau quyeát ñònh 1141TC/QÑ/CÑKT, Boä Taøi chính laàn löôït ban haønh caùc thoâng tö höôùng daãn nhö: thoâng tö 64TC/TCDN ngaøy 15/9/1997, thoâng tö 107/ 2001/TT- BTC vaø gaàn ñaây nhaát Boä Taøi Chính vöøa ban haønh thoâng tö 13/2006/TT-BTC ngaøy 27/2/2006. Ngoaøi caùc thoâng tö höôùng daãn, Boä Taøi chính coøn ban haønh caùc chuaån möïc keá toaùn coù lieân quan ñeán haïch toaùn döï phoøng nhö: VAS 01- Chuaån möïc chung, VAS 02 – Haøng toàn kho, VAS 18 - Caùc khoaûn döï phoøng, taøi saûn vaø nôï tieàm taøng. Maëc duø caùc chuaån möïc cuõng nhö caùc thoâng tö höôùng daãn böôùc ñaàu phuø hôïp vôùi thoâng leä chung cuûa quoác teá, nhöng caùc quy ñònh hieän haønh vaãn coøn nhieàu baát caäp. Do vaäy phöông höôùng chung nhaèm thieän keá toaùn döï phoøng laø: 3.1.1. Caùc quy ñònh veà keá toaùn döï phoøng phaûi phuø hôïp vôùi thoâng leä quoác teá: Xu höôùng hoäi nhaäp vaøo neàn kinh teá theá giôùi laø xu höôùng phaùt trieån taát yeáu hieän nay cuûa caùc quoác gia treân theá giôùi trong ñoù coù Vieät Nam. Ñeå phuø hôïp vôùi thoâng leä chung cuûa theá giôùi vaø chuaån bò toát cho tieán trình hoäi nhaäp vaøo WTO, caùc quy ñònh keá toaùn noùi chung vaø döï phoøng noùi rieâng cuûa Vieät Nam phaûi phuø hôïp vôùi caùc quy ñònh theo thoâng leä chung cuûa quoác teá. Coù nhö vaäy môùi coù theå giaûm 61 bôùt söï caùch khaùc bieät giöõa keá toaùn Vieät Nam vaø caùc nöôùc treân theá giôùi, ñoàng thôøi giuùp Vieät Nam tieát kieäm thôøi gian, coâng söùc. Noùi caùch khaùc, phöông höôùng hoaøn thieän keá toaùn noùi chung vaø keá toaùn döï phoøng noùi rieâng caàn döïa treân neàn taûng cuûa chuaån möïc keá toaùn quoác teá nhaèm taïo ra söï thöøa nhaän cuûa caùc toå chöùc quoác teá ñoái vôùi heä thoáng keá toaùn Vieät Nam. Söï thöøa nhaän naøy coù yù nghóa veà maët kinh teá, goùp phaàn thuùc ñaåy vieäc huy ñoäng voán ñaàu tö tröïc tieáp cuûa nöôùc ngoaøi, vay voán cuûa caùc toå chöùc quoác teá, ñaàu tö ra nöôùc ngoaøi vaø caùc quan heä kinh teá khaùc. 3.1.2. Caùc quy ñònh keá toaùn veà döï phoøng phaûi phuø hôïp vôùi ñaëc ñieåm cuûa Vieät Nam hieän nay: Ñaëc ñieåm cuûa neàn kinh teá nöôùc ta laø chuyeån töø neàn kinh teá keá hoaïch hoaù sang neàn kinh teá vaän haønh theo cô cheá thò tröôøng ñònh höôùng xaõ hoäi chuû nghóa, Nhaø nöôùc coù chöùc naêng ñieàu haønh, quaûn lyù neàn kinh teá. Vì vaäy, khi aùp duïng caùc quy ñònh döï phoøng theo thoâng leä quoác teá caàn phaûi tính ñeán ñaëc ñieåm cuûa Vieät Nam ñeå choïn loïc, coù caân nhaéc caùc phöông phaùp, caùc nguyeân taéc, xöû lyù sao cho phuø hôïp vôùi ñaëc ñieåm rieâng cuûa neàn kinh teá Vieät Nam. Do vaäy, khi ban haønh caùc quy ñònh coù lieân quan caàn nghieân cöùu ñaëïc ñieåm naøy cuûa Vieät Nam. 3.1.3. Phaûi hoïc taäp kinh nghieäm cuûa caùc quoác gia treân theá giôùi trong vieäc ban haønh caùc quy ñònh lieân quan ñeán döï phoøng: Ñaëïc ñieåm cuûa Vieät Nam laø Nhaø nöôùc can thieäp saâu vaøo hoaït ñoäng keá toaùn. Vì vaäy, khi ban haønh caùc höôùng daãn chi tieát, ngoaøi vieäc phuø hôïp vôùi thoâng leä quoác teá, caàn hoïc taäp kinh nghieäm cuûa caùc quoác gia coù ñaëc ñieåm kinh teá gioáng Vieät Nam ñeå coù böôùc ñi thích hôïp cuõng nhö ñöa ra caùc höôùng daãn chi tieát veà keá toaùn döï phoøng phuø hôïp. Noùi caùch khaùc, phöông höôùng hoaøn thieän keá toaùn döï phoøng laø khoâng chæ döïa vaøo chuaån möïc quoác teá maø coøn phaûi hoïc taäp kinh nghieäm cuûa caùc quoác gia phaùt trieån vaø phaûi phuø hôïp ñaëïc ñieåm cuûa Vieät Nam. 62 3.2. GIAÛI PHAÙP TRÖÔÙC MAÉT: Nhö chöông 2 ñaõ phaân tích, caùc quy ñònh veà keá toaùn döï phoøng hieän haønh coøn nhieàu baát caäp. Trong khi chôø ñôïi vieäc ban haønh ñaày ñuû caùc chuaån möïc keá toaùn phuø hôïp thoâng leä keá toaùn quoác teá, tröôùc maét caàn hoaøn thieän caùc quy ñònh hieän haønh nhaèm naâng cao chaát löôïng thoâng tin trình baøy treân BCTC. Giaûi phaùp tröôùc maét laø: 3.2.1 Hoaøn thieän keá toaùn döï phoøng ñaàu tö daøi haïn khaùc: 3.2.1.1. Veà ñònh nghóa: Ñaàu tö daøi haïn laø khoaûn voán maø doanh nghieäp ñaàu tö vaøo thò tröôøng taøi chính nhaèm muïc ñích kieám lôøi, hay nhaèm muïc ñích naém quyeàn kieåm soaùt caùc coâng ty khaùc. Do vaäy, khaùc vôùi taøi saûn coá ñònh hay caùc taøi saûn ngaén haïn khaùc, chính yù ñònh cuûa chuû doanh nghieäp seõ quyeát ñònh thôøi gian maø caùc khoaûn ñaàu tö maø hoï ñang naém giöõ tröôùc khi chuyeån sang hình thöùc khaùc. Trong khi ñoù, theo quy ñònh trong QÑ15/2006/QÑ-BTC vaø TT13/2006/TT-BTC, ñaàu tö daøi haïn khaùc laø caùc khoaûn ñaàu tö veà traùi phieáu, coå phieáu hoaëc ñaàu tö vaøo ñôn vò khaùc maø chæ naém giöõ döôùi 20% voán chuû sôû höõu (döôùi 20% quyeàn bieåu quyeát) vaø thôøi haïn thu hoài hay thanh toaùn lôùn hôn 1 naêm. Nhö vaäy, tieâu thöùc ñeå phaân bieät giöõa ñaàu tö daøi haïn vaø ngaén haïn laø döïa vaøo thôøi gian thu hoài voán, tieâu thöùc naøy khoâng phuø hôïp vôùi thoâng leä quoác teá. Do vaäy, ñeå phuø hôïp vôùi thoâng leä chung cuûa quoác teá, khi ñònh nghóa veà caùc khoaûn ñaàu tö, caàn döïa vaøo yeáu toá chính duøng phaân bieät ñaàu tö ngaén haïn vaø daøi haïn, ñoù laø yù ñònh cuûa ngöôøi ñaàu tö, chöù khoâng phaûi laø thôøi gian thu hoài voán. Ñieàu ñoù coù nghóa laø nhöõng chöùng khoaùn (traùi phieáu) duø thôøi gian ñaùo haïn treân moät naêm vaãn coù theå xeáp vaøo ñaàu tö ngaén haïn, neáu doanh nghieäp mua vôùi yù ñònh seõ baùn ra khi coù lôøi. Theo chuùng toâi, neân ñònh nghóa nhö sau: “Ñaàu tö daøi haïn khaùc laø caùc khoaûn ñaàu tö veà traùi phieáu, coå phieáu hoaëc ñaàu tö vaøo ñôn vò khaùc maø chæ naém 63 giöõ döôùi 20% voán chuû sôû höõu (döôùi 20% quyeàn bieåu quyeát) coù thôøi haïn thu hoài voán treân moät naêm vaø doanh nghieäp coù yù ñònh naém giöõ hôn moät naêm taøi chính”. 3.2.1.2. Cô sôû laäp döï phoøng: - Theo QÑ15/2006/QÑ-BTC vaø thoâng tö 13/2006/TT-BTC, doanh nghieäp chæ ñöôïc laäp döï phoøng ñoái vôùi chöùng khoaùn daøi haïn ñöôïc töï do mua baùn treân thò tröôøng. Theá nhöng quy ñònh hieän haønh khoâng ñöa ra caùc höôùng daãn chi tieát veà cô sôû ñeå xaùc ñònh giaù thò tröôøng. Ngoaøi ra, höôùng daãn cuõng khoâng taùch baïch giöõa traùi phieáu vaø coå phieáu. Döïa vaøo noäi dung cuûa IAS 39, chuùng toâi cho raèng caàn boå sung caùc höôùng daãn chi tieát hôn, maø cuï theå laø: 1. Coå phieáu : - Ñoái vôùi coå phieáu coù nieâm yeát, caàn döïa vaøo giaù nieâm yeát treân thò tröôøng chöùng khoaùn. - Ñoái vôùi coå phieáu khoâng nieâm yeát, cuõng neân cho pheùp laäp döï phoøng vì khi coù söï suït giaûm veà giaù veà coå phieáu nhöng khoâng laäp döï phoøng seõ daãn ñeán vi phaïm nguyeân taéc thaän troïng trong keá toaùn. Cô sôû ñeå xaùc ñònh giaù laø döïa vaøo caùc trung taâm thaåm ñònh giaù coù uy tín ñöôïc nhaø nöôùc caáp pheùp hoaït ñoäng. 2. Traùi phieáu : a. Neáu doanh nghieäp coù yù ñònh naém giöõ trong thôøi gian daøi vaø baùn tröôùc ngaøy ñaùo haïn: + Ñoái vôùi traùi phieáu coù nieâm yeát treân thò tröôøng chöùng khoaùn, caàn döïa vaøo giaù nieâm yeát. Neáu coù söï suït giaûm giaù, caàn laäp döï phoøng giaûm giaù coù lieân quan. + Ñoái vôùi traùi phieáu khoâng nieâm yeát, coù theå xaùc ñònh giaù thoâng qua trung taâm thaåm ñònh giaù ñaùng tin caäy hoaëc tính theo giaù goác chieát khaáu döïa vaøo laõi suaát thöïc teá treân thò tröôøng. b. Neáu coù yù ñònh naém giöõ cho ñeán ngaøy ñaùo haïn: 64 + Neáu traùi phieáu ñöôïc mua ñuùng vôùi meänh giaù: trong tröôøng hôïp naøy, do doanh nghieäp coù theå thu hoài voán theo ñuùng meänh giaù traùi phieáu töùc khoâng bò khoaûn loã do giaûm giaù. Do vaäy, khoâng caàn laäp döï phoøng. + Neáu mua traùi phieáu khoâng ñuùng vôùi meänh giaù (giaù mua cao hôn hay thaáp hôn meânh giaù): trong tröôøng hôïp naøy khi thu hoài voán vaøo ngaøy ñaùo haïn, doanh nghieäp chæ thu hoài ñuùng baèng meänh giaù. Meänh giaù coù theå cao hay thaáp hôn giaù mua ñöa ñeán doanh nghieäp coù theå chòu khoaûn loã hay laõi. Do vaäy, caàn phaân boå phaàn giaù trò cao hôn hay thaáp hôn naøy cho khoaûn thôøi gian töø ngaøy mua ñeán ngaøy ñaùo haïn. Ñieàu ñoù cuõng coù nghóa doanh nghieäp seõ khoâng laäp döï phoøng giaûm giaù. Cô sôû tính laø döïa vaøo phöông phaùp chieát khaáu doøng tieàn. Ví duï veà phöông phaùp tính chieát khaáu doøng tieàn theo laõi suaát thöïc teá vaø phöông phaùp keá toaùn traùi phieáu giöõ cho ñeán ngaøy ñaùo haïn: Vaøo 1.1.200X, Coâng ty A mua traùi phieáu vôùi giaù laø 2.000.000ñ, ngaøy ñaùo haïn 31.12.200X+4. Traùi phieáu coù meänh giaù laø 2.500.000ñ, laõi suaát coá ñònh ghi treân traùi phieáu laø 5% haøng naêm, ñöôïc phaùt haønh vaøo 1.6.200X-2. Laõi suaát thöïc teá treân thò tröôøng vaøo thôøi ñieåm mua laø 10%. Doanh nghieäp coù yù ñònh giöõ traùi phieáu ñeán ngaøy ñaùo haïn. Baûng tính giaù goác coù chieát khaáu tính theo laõi suaát thöïc teá 10% naêm nhö sau: Baûng 3.1- Tính giaù goác coù chieát khaáu tính theo laõi suaát thöïc teá ( ñôn vò tính : 1.000ñ) Naêm Giaù goác chieát khaáu ñaàu naêm Thu nhaäp tieàn laõi thöïc teá Thu nhaäp tieàn laõi cuûa traùi phieáu Giaù goác chieát khaáu cuoái naêm X 2.000 200 118 2.082 X+1 2.082 208 118 2.172 X+2 2.172 218 118 2.272 X+3 2.272 228 118 2.382 65 X+4 2.382 239 118 +2.500 Ghi nhaän ban ñaàu vaøo 1.1.200X Ñaàu tö daøi haïn khaùc Nôï 2.000 Tieàn Coù 2.000 Ghi nhaän tieàn laõi vaøo 31.12.200X Ñaàu tö daøi haïn khaùc Nôï 82 Tieàn Nôï 118 Thu nhaäp taøi chính Coù 200 Ghi nhaän tieàn laõi vaøo 31.12.200X+1 Ñaàu tö daøi haïn khaùc Nôï 90 Tieàn Nôï 118 Thu nhaäp taøi chính Coù 208 Ghi nhaän tieàn laõi vaøo 31.12.200X+2 Ñaàu tö daøi haïn khaùc Nôï 100 Tieàn Nôï 118 Thu nhaäp taøi chính Coù 218 Ghi nhaän tieàn laõi vaøo 31.12.200X+3 Ñaàu tö daøi haïn khaùc Nôï 110 Tieàn Nôï 118 Thu nhaäp taøi chính Coù 228 Ghi nhaän tieàn laõi vaøo 31.12.200X+4 Ñaàu tö daøi haïn khaùc Nôï 121 Tieàn Nôï 118 Thu nhaäp taøi chính Coù 239 Vaøo ngaøy ñaùo haïn 31.12.200X+4 Tieàn Nôï 2500 Ñaàu tö daøi haïn khaùc Coù 2500 66 Qua phaàn trình baøy treân, cho thaáy giöõa traùi phieáu maø doanh nghieäp coù yù ñònh naém giöõ trong thôøi gian daøi vaø baùn tröôùc ngaøy ñaùo haïn vaø loaïi traùi phieáu maø doanh nghieäp coù yù ñònh naém giöõ cho ñeán ngaøy ñaùo haïn coù phöông phaùp haïch toaùn khaùc nhau. Do vaäy, caàn phaûi ñöôïc theo doõi treân 2 taøi khoaûn rieâng bieät. Tuy nhieân, theo heä thoáng taøi khoaûn keá toaùn doanh nghieäp ban haønh theo QÑ15/2006/QÑ-BTC chæ söû duïng taøi khoaûn phaûn aùnh ñaàu tö daøi haïn veà traùi phieáu laø taøi khoaûn caáp 2 (TK 2282 “Traùi phieáu”). Vì vaäy, ñeå haïch toaùn rieâng bieät 2 loaïi traùi phieáu, doanh nghieäp neân môû chi tieát taøi khoaûn caáp 3 ñeå phaûn aùnh rieâng bieät cho loaïi traùi phieáu naøy. 3. Veà moác thôøi gian laøm caên cöù ñeå xaùc ñònh giaù cho caùc chöùng khoaùn nieâm yeát: thoâng thöôøng giaù ñöôïc choïn laø giaù giao dòch vaøo ngaøy ñoùng cöûa vaøo cuoái thôøi khoùa hoaëc vaøo ngaøy laøm vieäc tröôùc ñoù, hay vaøo ngaøy giao dòch lieàn keà (ñoái vôùi tröôøng hôïp ngaøy cuoái thôøi khoùa (ngaøy 31/12) rôi vaøo ngaøy cuoái tuaàn hay ngaøy nghæ). 3.2.2. Hoaøn thieän keá toaùn döï phoøng ñaàu tö ngaén haïn: 3.2.2.1. Veà ñònh nghóa: Töông töï nhö khoaûn ñaàu tö daøi haïn khaùc, theo quy ñònh hieän haønh trong QÑ15/2006/QÑ-BTC vaø TT13/2006/TT-BTC, caùc khoaûn ñaàu tö ngaén haïn ñöôïc ñònh nghóa nhö sau: Ñaàu tö chöùng khoaùn ngaén haïn: laø nhöõng khoaûn ñaàu tö veà traùi phieáu, coå phieáu maø coù theå thu hoài voán trong voøng moät naêm hay moät chu kyø kinh doanh. Vieäc phaân bieät ñaàu tö ngaén haïn vaø daøi haïn döïa treân tieâu chuaån thôøi gian thu hoài voán nhö treân laø khoâng thoaû ñaùng. Bôûi leõ, tieâu thöùc naøy chæ phuø hôïp ñoái vôùi traùi phieáu maø khoâng phuø hôïp vôùi coå phieáu. Do ñoù coù theå ñònh nghóa veà ñaàu tö ngaén haïn nhö sau: “Ñaàu tö ngaén haïn laø khoaûn ñaàu tö coù theå baùn deã daøng, vaø doanh nghieäp coù yù ñònh naém giöõ khoâng quaù moät naêm”. 67 3.2.2.2. Cô sôû laäp döï phoøng: Theo quy ñònh hieän haønh trong QÑ15/2006/QÑ-BTC vaø TT13/2006/TT- BTC, ñieàu kieän trích laäp caùc khoaûn döï phoøng giaûm giaù ñaàu tö ngaén haïn laø nhöõng chöùng khoaùn maø doanh nghieäp ñöôïc töï do mua baùn treân thò tröôøng. Theá nhöng trong QÑ15/2006/QÑ-BTC cuõng nhö TT13/2006/TT-BTC khoâng ñöa ra caùc höôùng daãn cô sôû ñeå xaùc ñònh giaù thò tröôøng. Ngoaøi ra, cuõng chöa höôùng daãn rieâng bieät cho traùi phieáu vaø coå phieáu. Vì vaäy, caàn boå sung caùc höôùng daãn chi tieát hôn, maø cuï theå laø: + Ñoái vôùi coå phieáu coù nieâm yeát, caàn döïa vaøo giaù nieâm yeát treân thò tröôøng chöùng khoaùn. + Ñoái vôùi coå phieáu khoâng nieâm yeát, cuõng neân cho pheùp laäp döï phoøng vì khi coù söï suït giaûm veà giaù veà coå phieáu maø khoâng laäp döï phoøng seõ daãn ñeán vi phaïm nguyeân taéc thaän troïng trong keá toaùn. Cô sôû ñeå xaùc ñònh giaù laø döïa vaøo caùc trung taâm thaåm ñònh giaù coù uy tín ñöôïc nhaø nöôùc caáp pheùp hoaït ñoäng. + Ñoái vôùi traùi phieáu coù nieâm yeát treân thò tröôøng chöùng khoaùn, caàn döïa vaøo giaù nieâm yeát. + Ñoái vôùi traùi phieáu khoâng nieâm yeát, IAS 39 cho raèng neáu khoâng theå xaùc ñònh giaù trò moät caùch ñaùng tin caäy, caàn tính theo giaù goác coù chieát khaáu. Giaù goác coù chieát khaáu ñöôïc tính döïa treân laõi suaát thöïc teá treân thò tröôøng (phöông phaùp tính töông töï nhö ñaàu tö daøi haïn). 3.2.3. Hoaøn thieän keá toaùn döï phoøng nôï khoù ñoøi: Caùc höôùng daãn trong QÑ 15/2006/QÑ-BTC vaø TT13/2006/TT-BTC chöa ñöa ra phöông phaùp tính moät caùch hôïp lyù veà möùc döï phoøng. Vieäc tính möùc döï phoøng theo TT13/2006/TT-BTC chæ söû duïng cho muïc ñích tính thueá. Veà phöông dieän keá toaùn, ñeå phaûn aûnh trung thöïc hôïp lyù khoaûn muïc nôï phaûi thu, caàn öôùc tính hôïp lyù döï phoøng nôï khoù ñoøi. Veà baûn chaát, döï phoøng nôï khoù ñoøi seõ ñöôïc laäp khi 68 con nôï coù daáu hieäu khoâng traû ñöôïc nôï. Vieäc öôùc tính naøy thöôøng caên cöù vaøo kinh nghieäm trong quaù khöù. Theá nhöng cho ñeán nay vaãn chöa coù höôùng daãn veà vaán ñeà naøy. Vì vaäy, caàn boå sung caùc höôùng daãn veà trích laäp döï phoøng. Ñeå ñöa ra caùc höôùng daãn, coù theå döïa vaøo phöông phaùp keá toaùn cuûa caùc quoác gia treân theá giôùi. Trong keá toaùn Phaùp, ñeå laäp döï phoøng nôï khoù ñoøi, caùc doanh nghieäp thöôøng döïa vaøo yù kieán cuûa Luaät sö tö vaán döïa treân caùc tranh chaáp trong thöïc teá ñeå öôùc tính döï phoøng. Phöông phaùp naøy khoù aùp duïng vaøo Vieät Nam vì phaàn lôùn caùc doanh nghieäp Vieät Nam ít söû duïng luaät sö tö vaán. Theo keá toaùn Myõ, coù 2 phöông phaùp öôùc tính thöôøng ñöôïc söû duïng laø öôùc tính döïa treân tyû leä doanh thu vaø tính tuoåi khoaûn nôï. Chuùng ta coù theå vaän duïng 2 phöông phaùp naøy trong vieäc ñöa ra caùc höôùng daãn coù lieân quan. Phöông phaùp tính döï phoøng nôï khoù ñoøi nhö sau: 1. Öôùc tính döï phoøng nôï khoù ñoøi döïa treân doanh thu baùn chòu cuûa naêm hieän haønh nhaân vôùi tyû suaát öôùc tính veà nôï khoâng thu hoài ñöôïc: Theo phöông phaùp naøy, tröôùc heát caàn döïa vaøo soá lieäu quaù khöù cuûa doanh nghieäp veà nôï khoâng thu hoài ñöôïc ñeå öôùc tính tyû suaát nôï khoâng thu hoài ñöôïc so vôùi doanh thu baùn chòu. Tyû suaát naøy seõ söû duïng cho naêm hieän haønh ñeå öôùc tính nôï khoâng thu hoài ñöôïc. Ví duï veà öôùc tính döï phoøng döïa treân tyû suaát doanh thu vôùi nôï khoâng thu hoài ñöôïc: + Toång doanh soá baùn chòu cuûa thôøi khoaù: 7.500.000ñ + Tyû suaát nôï khoâng thu hoài ñöôïc cuûa naêm tröôùc (hay töø soá lieäu thoáng keâ qua nhieàu naêm) 3% + Öôùc tính nôï khoâng thu hoài ñöôïc cuûa naêm hieän haønh laø: 3.985.000 * 0,03 = 119.550ñ 2. Öôùc tính döï phoøng nôï khoù ñoøi döïa treân phöông phaùp tính tuoåi nôï: 69 Ñeå öôùc tính möùc döï phoøng, tröôùc heát caàn phaân tích soá dö taøi khoaûn phaûi thu theo thôøi gian nôï. Sau ñoù, döïa treân kinh nghieäm quaù khöù hay caùc soá lieäu thoáng keâ qua nhieàu naêm veà tyû suaát nôï khoâng thu hoài ñöôïc cuûa töøng nhoùm ñeå öôùc tính nôï khoâng thu hoài ñöôïc cuûa naêm hieän haønh. Thoâng thöôøng, nôï coøn trong haïn thanh toaùn, tyû suaát nôï khoâng thu hoài ñöôïc khaù thaáp, nôï caøng quaù haïn, tyû suaát nôï khoâng thu hoài ñöôïc caøng cao. Ví duï: Phöông phaùp tính nôï khoâng thu hoài ñöôïc theo tuoåi nôï Baûng 3.2- Tính nôï khoâng thu hoài ñöôïc theo tuoåi nôï Nôï phaûi thu cuûa khaùch haøng Nôï trong haïn Nôï quaù haïn döôùi 30 ngaøy Nôï quaù haïn töø 30 - 90 ngaøy Nôï quaù haïn töø 90-120 ngaøy Nôï quaù haïn treân 120 ngaøy Toång coäng Toång nôï phaûi thu 2.000.000 1.100.000 425.000 360.000 100.000 3.985.000 Tyû suaát nôï khoâng thu hoài ñöôïc 0,01% 0,5% 2,5% 15% 50% Döï phoøng caàn laäp 200 5.500 10.625 54.000 50.000 120.325 3.2.4. Hoaøn thieän keá toaùn döï phoøng giaûm giaù haøng toàn kho: Theo quy ñònh hieän haønh trong chuaån möïc VAS-02, ñoái vôùi haøng toàn kho laø nguyeân lieäu, vaät lieäu vaø coâng cuï, duïng cuï döï tröõ ñeå söû duïng cho muïc ñích saûn xuaát saûn phaåm thì khoâng ñöôïc ñaùnh giaù thaáp hôn giaù goác neáu saûn phaåm do chuùng goùp phaàn caáu taïo neân seõ ñöôïc baùn baèng hoaëc cao hôn giaù thaønh saûn xuaát cuûa saûn phaåm. Khi coù söï giaûm giaù cuûa nguyeân lieäu, vaät lieäu, coâng cuï, duïng cuï maø giaù thaønh saûn xuaát saûn phaåm cao hôn giaù trò thuaàn coù theå thöïc hieän ñöôïc, thì nguyeân 70 lieäu, vaät lieäu, coâng cuï, duïng cuï toàn kho ñöôïc ñaùnh giaù giaûm xuoáng baèng vôùi giaù trò thuaàn coù theå thöïc hieän ñöôïc cuûa chuùng. Giaù trò thuaàn coù theå thöïc hieän ñöôïc laø giaù baùn öôùc tính cuûa haøng toàn kho. Quy ñònh treân coù theå hieåu laø möùc döï phoøng caàn laäp ñoái vôùi nguyeân vaät lòeäu, duïng cuï, coâng cuï ñöôïc tính baèng giaù baùn öôùc tính cuûa saûn phaåm tröø ñi chi phí öôùc tính ñeå hoaøn thaønh saûn phaåm ñoù. Vieäc öôùc tính chi phí hoaøn thaønh thöôøng khaù phöùc taïp theá nhöng trong höôùng daãn cuûa thoâng tö 89/2002/TT-BTC chæ chuû yeáu ñeà caäp ñeán vieäc xöû lyù treân taøi khoaûn, chöa ñöa caùc höôùng daãn veà phöông phaùp tính toaùn möùc döï phoøng caàn laäp trong tröôøng hôïp naøy. Do vaäy, caàn ñöa ra höôùng daãn cuï theå hôn. Theo IAS 02, khi coù söï suït giaûm giaù nguyeân vaät lieäu treân thò tröôøng ñöa ñeán giaù thaønh saûn phaåm (tính theo giaù goác nguyeân vaät lieäu) cao hôn giaù baùn, caàn tieán haønh laäp döï phoøng ñoái vôùi nguyeân vaät lieäu. Cô sôû ñeå laäp döï phoøng laø döïa vaøo giaù baùn öôùc tính cuûa saûn phaåm tröø ñi chi phí öôùc tính ñeå hoaøn thaønh saûn phaåm ñoù hoaëc giaù phí thay theá. Giaù phí thay theá laø giaù mua laïi caùc nguyeân lieäu khi mua taïi nhaø cung caáp quen thuoäc vôùi soá lieäu quen thuoäc. Vì vaäy, ñeà phuø hôïp vôùi thoâng leä quoác teá, neân cho pheùp doanh nghieäp söû duïng theâm phöông phaùp naøy ñeå tính möùc döï phoøng caàn laäp vì ñaây laø phöông phaùp ñôn giaûn, deã tính toaùn vaø coù baèng chöùng ñaùng tin caäy. 3.2.5. Hoaøn thieän keá toaùn döï phoøng nôï phaûi traû: Quy ñònh hieän haønh trong chuaån möïc VAS18 vaø thoâng tö 21/2006/TT- BTC nhìn chung laø phuø hôïp vôùi IAS 37. Tuy nhieân, do döï phoøng nôï phaûi traû laø moät noäi dung raát phöùc taïp, neân caàn coù höôùng daãn chi tieát veà phöông phaùp laäp döï phoøng. Thoâng tö 13/2006/TT-BTC yeâu caàu: Toång möùc trích laäp döï phoøng baûo haønh cuûa caùc saûn phaåm, haøng hoaù, coâng trình xaây laép theo quy ñònh ñaõ cam keát vôùi khaùch haøng nhöng toái ña khoâng quaù 5% toång doanh thu tieâu thuï cuûa caùc saûn 71 phaåm, haøng hoaù. Quy ñònh treân chæ aùp duïng cho muïc ñích tính thueá. Veà phöông dieän keá toaùn chæ ñöôïc laäp döï phoøng khi: a. Doanh nghieäp coù nghóa vuï nôï hieän taïi (Nghóa vuï phaùp lyù hoaëc nghóa vuï lieân ñôùi) do keát quaû töø moät söï kieän ñaõ xaûy ra. b. Coù theå xaûy ra söï giaûm suùt veà nhöõng lôïi ích kinh teá daãn ñeán vieäc yeâu caàu phaûi thanh toaùn nghóa vuï nôï; vaø c. Giaù trò cuûa nghieäp vuï nôï ñoù ñöôïc öôùc tính moät caùch ñaùng tin caäy. Ñeå coù theå aùp duïng vaøo thöïc teá, caàn ñöa ra caùc höôùng daãn chi tieát maø cuï theå laø: 1. Caàn döïa vaøo caùc söï kieän xaûy ra sau ngaøy keát thuùc kyø keá toaùn naêm ñeå öôùc tính möùc döï phoøng: Thaät vaäy, IAS 37 vaø keá toaùn Phaùp ñeàu cho raèng, baèng chöùng ñaùng tin caäy veà vieäc giaûm suùt lôïi ích kinh teá vaø caên cöù ñeå öôùc tính giaù trò thöôøng döïa vaøo caùc söï kieän xaûy ra sau ngaøy keát thuùc kyø keá toaùn naêm. Chaúng haïn trong nieân ñoä, doanh nghieäp bò khaùch haøng khôûi kieän ñoøi boài thöôøng khoaûn tieàn veà vi phaïm hôïp ñoàng. Toaø aùn xeùt xöû vuï kieän treân vaøo thaùng 2 naêm sau. Neáu doanh nghieäp bò thua kieän thì ñaây laø baèng chöùng ñaùng tin caäy ñeå coù theå laäp döï phoøng. 2. Caàn boå sung phaàn phuï luïc: IAS37 coù phaàn phuï luïc trong ñoù trình baøy chi tieát veà caùc ví duï minh hoïa veà ñieàu kieän ñeå laäp vaø ghi nhaän döï phoøng nôï phaûi traû tieàm taøng. Tuy nhieân, VAS18 khoâng coù phaàn phuï luïc ñeå minh hoïa. Thoâng tö höôùng daãn chæ taäp trung chuû yeáu vaøo taøi khoaûn söû duïng. Ñeå coù theå deã daøng aùp duïng trong thöïc teá, caàn boå sung caùc höôùng daãn chi tieát. Coù theå söû duïng nhöõng ví duï trong phaàn phuï luïc cuûa IAS 37. Caùc noäi dung caàn boå sung bao goàm: 72 Ví duï 1. Döï phoøng veà baûo haønh Moät coâng ty saûn xuaát baûo haønh cho ngöôøi mua veà saûn phaåm cuûa hoï. Theo hôïp ñoàng baùn haøng, coâng ty saûn xuaát seõ nhaän laïi saûn phaåm hö hoûng ñeå söûa chöõa. Thôøi gian baûo haønh laø 3 naêm keå töø ngaøy baùn. Döïa vaøo kinh nghieäm cuûa quaù khöù, coâng ty nhaän thaáy luoân coù caùc saûn phaåm bò hö hoûng maø coâng ty phaûi baûo haønh. Nhö vaäy ñaây laø moät hôïp ñoàng maø: - Coâng ty phaûi coù nghóa vuï hieän taïi töø söï kieän trong quaù khöù : do ñieàu khoaûn baûo haønh. - Coù söï giaûm suùt lôïi ích kinh teá do vieäc thanh toaùn. Keát luaän: Coâng ty phaûi laäp döï phoøng. Möùc döï phoøng seõ öôùc tính döïa vaøo kinh nghieäm trong quaù khöù veà chi phí baûo haønh phaûi chòu ñoái vôùi caùc haøng baùn ra tröôùc ngaøy laäp BCTC vaø coøn trong kyø haïn baûo haønh. Ví duï 2: Söï kieän laøm oâ nhieãm ñaát – Coù quy ñònh luaät phaùp coù lieân quan Moät coâng ty saûn xuaát daàu gaây ra oâ nhieãm moâi tröôøng. Hoï chæ laøm saïch moâi tröôøng khi coù yeâu caàu veà maët phaùp luaät cuûa quoác gia maø coâng ty ñang hoaït ñoäng. Giaû söû, taïi quoác gia maø coâng ty hoaït ñoäng, luaät phaùp khoâng coù yeâu caàu naøy vaø coâng ty ñaõ gaây oâ nhieãm moâi tröôøng trong nhieàu naêm. Vaøo 31.12.2000, coù moät döï luaät veà baûo veä moâi tröôøng, Ñieàu luaät naøy coù hieäu löïc sau ngaøy keát thuùc kyø keá toaùn naêm. Nhö vaäy ñaây laø moät tình huoáng maø: - Coâng ty phaûi coù nghóa vuï hieän taïi do keát quaû söï kieän trong quaù khöù. - Coù söï giaûm suùt lôïi ích kinh teá do vieäc doïn deïp naøy. Keát luaän: Döï phoøng seõ ñöôïc laäp treân cô sôû öôùc tính chi phí phaûi chòu. Ví duï 2B: Söï kieän laøm oâ nhieãm ñaát - Khoâng coù nghóa vuï veà maët phaùp lyù Moät coâng ty saûn xuaát daàu gaây ra oâ nhieãm nhöng khoâng coù quy ñònh naøo veà luaät phaùp veà baûo veä moâi tröôøng. Tuy nhieân, giaû söû, doanh nghieäp coù chính saùch 73 baûo veä moâi tröôøng ñöôïc quaûng baù roäng raõi. Ñeå xem xeùt doanh nghieäp coù tieán haønh laäp döï phoøng hay khoâng, caàn xem xeùt treân caùc phöông dieän: - Coâng ty coù nghóa vuï hieän taïi phaùt sinh töø söï kieän trong quaù khöù: coâng ty coù nghóa vuï naøy do coâng ty ñaûm baûo cho coâng chuùng raèng hoï seõ baûo veä moâi tröôøng. - Coù söï giaûm suùt lôïi ích kinh teá do vieäc doïn deïp naøy. Keát luaän: döï phoøng seõ ñöôïc laäp treân cô sôû öôùc tính chi phí phaûi chòu Ví duï 3 : Loïc daàu Moät doanh nghieäp hoaït ñoäng trong lónh vöïc loïc daàu. Nhaø nöôùc coù yeâu caàu laø coâng ty phaûi thaùo dôõ giaøn khoan vaø laøm saïch maët bieån khi heát thôøi gian hoaït ñoäng cuõng nhö phaûi phuïc hoài bôø bieån. Trong chi phí thanh lyù öôùc tính coù 90% chi phí lieân quan ñeán vieäc dôõ boû giaøn khoan vaø 10% chi phí lieân quan doïn deïp khi chieát xuaát daàu. Vaøo ngaøy laäp BCTC, giaøn khoan ñaõ xaây döïng xong nhöng chöa saûn xuaát ñöôïc daàu. Nhö vaäy trong tình huoáng naøy: - Veà nghóa vuï hieän taïi phaùt sinh töø söï kieän trong quaù khöù: Vieäc xaây döïng giaøn khoan taïo ra nghóa vuï caàn phaûi thaùo dôõ giaøn khoan vaø doïn saïch maët bieån. Tuy vaäy, vaøo ngaøy laäp BCTC, do coâng ty chöa saûn xuaát saûn phaåm neân chöa coù nghóa vuï lieân quan ñeán vieäc chieát suaát daàu. - Coù söï giaûm suùt lôïi ích kinh teá do vieäc doïn deïp naøy. Keát luaän: Caàn laäp döï phoøng, möùc döï phoøng öôùc tính baèng 90 % chi phí thanh lyù. Ví duï 4: Chính saùch baùn haøng cho pheùp traû laïi haøng Moät doanh nghieäp coù chính saùch baùn haøng cho pheùp khaùch haøng traû laïi neáu hoï khoâng haøi loøng, duø luaät phaùp khoâng coù yeâu caàu veà vaán ñeà naøy. Nhö vaäy trong tình huoáng naøy: 74 - Doanh nghieäp coù nghóa vuï hieän taïi do keát quaû söï kieän trong quaù khöù: do cho pheùp haøng baùn traû laïi. - Coù söï giaûm suùt lôïi ích kinh teá do vieäc khaùch haøng traû laïi haøng naøy. Keát luaän: döï phoøng seõ ñöôïc laäp treân cô sôû öôùc tính chi phí phaûi chòu do haøng baùn bò traû laïi. Ví duï 5A: Thanh lyù moät chi nhaùnh – chöa coâng boá tröôùc ngaøy laäp BCTC Vaøo 12.12.2000, Ban giaùm ñoác coâng ty quyeát ñònh thanh lyù moät chi nhaùnh. Tuy nhieân, vaøo 31.12.2000, Ban giaùm ñoác chöa coâng boá quyeát ñònh naøy vaø cuõng chöa trieån khai ñeå thöïc hieän. Nhö vaäy trong tình huoáng naøy: - Doanh nghieäp khoâng coù nghóa vuï hieän taïi do keát quaû söï kieän trong quaù khöù. - Coù söï giaûm suùt lôïi ích kinh teá do vieäc thanh lyù chi nhaùnh. Keát luaän: Khoâng laäp döï phoøng Ví duï 5B: Thanh lyù moät chi nhaùnh, ñaõ coâng boá vaø thöïc hieän tröôùc ngaøy khoùa soå Vaøo 12.12.2000, coâng ty quyeát ñònh thanh lyù moät chi nhaùnh cheá taïo moät loaïi saûn phaåm ñaëc bieät. Ngaøy 20.12.2000, Ban giaùm ñoác ñaõ vaïch chi tieát keá hoaïch thanh lyù, ñaõ göûi thö thoâng baùo cho khaùch haøng vaø nhaân vieân cuûa chi nhaùnh. Nhö vaäy trong tình huoáng naøy: - Doanh nghieäp coù nghóa vuï hieän taïi do keát quaû söï kieän trong quaù khöù. - Söï giaûm suùt lôïi ích kinh teá do vieäc thanh lyù naøy. Keát luaän: Phaûi laäp döï phoøng döïa treân cô sôû öôùc tính chi phí thanh lyù. Ví duï 6: Yeâu caàu cuûa luaät phaùp veà loïc khoùi Theo quy ñònh môùi cuûa luaät phaùp, doanh nghieäp phaûi loïc khoùi thaûi töø nhaø maùy, haïn choùt laø 30.06.2000. Ñeán 31.12.2000, doanh nghieäp vaãn chöa laép ñaët boä phaän naøy. 75 Nhö vaäy trong tình huoáng naøy: (a) Vaøo 31.12.1999 - Coâng ty khoâng coù nghóa vuï hieän taïi do keát quaû söï kieän trong quaù khöù. Keát luaän: Khoâng laäp döï phoøng (b) Vaøo 31.12.2000 - Nghóa vuï hieän taïi do keát quaû söï kieän trong quaù khöù: Doanh nghieäp khoâng coù nôï phaûi traû tieàm taøng veà vieäc khoâng trang bò thieát bò loïc khoùi. Tuy nhieân, doanh nghieäp coù theå bò phaït vì chöa laép ñaët thieát bò loïc khoùi. - Coù söï giaûm suùt lôïi ích kinh teá do vieäc bò phaït. Keát luaän : Caàn laäp döï phoøng veà tieàn phaït. Vieäc öôùc tính khoaûn bò phaït tuøy thuoäc vaøo quy ñònh chi tieát cuûa luaät phaùp. Ví duï 7: Huaán luyeän laïi nhaân vieân do thay ñoåi heä thoáng thueá Chính phuû ñöa ra moät soá thay ñoåi trong heä thoáng thueá. Do söï thay ñoåi naøy, moät doanh nghieäp kinh doanh trong lónh vöïc dòch vuï phaûi huaán luyeän laïi nhaân vieân haønh chính vaø kinh doanh. Vaøo ngaøy cuoái khoùa, chöa coù cuoäc huaán luyeän nhaân vieân naøo ñöôïc thöïc hieän. Nhö vaäy trong tình huoáng naøy: - Veà nghóa vuï hieän taïi do keát quaû söï kieän trong quaù khöù: doanh nghieäp khoâng coù nghóa vuï naøo do khoâng coù caùc buoåi huaán luyeän. Keát luaän: Khoâng laäp döï phoøng Ví duï 8 : Hôïp ñoàng gaây raéc roái Moät doanh nghieäp thueâ hoaït ñoäng moät nhaø xöôûng. Trong thaùng 12.2000, coâng ty nhöôïng laïi vieäc kinh doanh maët haøng naøy cho moät coâng ty khaùc. Tuy vaäy, coâng ty phaûi tieáp tuïc thueâ phaân xöôûng trong 4 naêm nöõa do coâng ty ñaõ kyù hôïp ñoàng baát khaû huûy nhöng khoâng theå cho ngöôøi khaùc thueâ laïi ñöôïc. Nhö vaäy trong tình huoáng naøy: 76 - Veà nghóa vuï hieän taïi do keát quaû söï kieän trong quaù khöù: vieäc kyù hôïp ñoàng thueâ laø nghóa vuï. - Coù söï giaûm suùt lôïi ích kinh teá: coù theå xaûy ra do vieäc thueâ trôû thaønh khoâng caàn thieát. Keát luaän: Caàn laäp döï phoøng cho khoaûn chi traû veà thueâ khoâng theå traùnh khoûi. Ví duï 9: Baûo laõnh Trong naêm 1999, doanh nghieäp A baûo laõnh cho doanh nghieäp B vay ngaân haøng. Trong naêm 2000, tình hình taøi chính doanh nghieäp B xaáu ñi. Vaø 30.6.2000, doanh nghieäp B phaûi ñoùng cöûa. Nhö vaäy trong tình huoáng naøy: (a) Vaøo 31.12.1999 - Veà nghóa vuï hieän taïi do keát quaû söï kieän trong quaù khöù: vieäc baûo ñaûm cho beân B laøm phaùt sinh nghóa vuï. - Coù söï giaûm suùt lôïi ích kinh teá: chöa ñaùnh giaù ñöôïc ñaùng tin caäy vaøo 31.12.1999 Keát luaän: Khoâng laäp döï phoøng (b) Vaøo 31.12.2000 - Nghóa vuï hieän taïi do keát quaû söï kieän trong quaù khöù: vieäc baûo ñaûm cho beân B laøm phaùt sinh nghóa vuï. - Coù söï giaûm suùt lôïi ích kinh teá: coù theå doanh nghieäp phaûi chi traû tieàn töø vieäc baûo ñaûm naøy. Keát luaän: Caàn laäp döï phoøng Ví duï 10: Tröôøng hôïp lieân quan luaät phaùp Sau tieäc cöôùi vaøo naêm 2000, 10 ngöôøi bò cheát. Nguyeân nhaân caùi cheát coù theå do ngoä ñoäc thöùc aên do coâng ty cung caáp. Cô quan chöùc naêng tieán haønh ñieàu tra nhöng chöa coù keát quaû. Ñeán ngaøy laäp BCTC vaøo 31.12.2000, luaät sö cho raèng coù khaû naêng doanh nghieäp khoâng coù lieân quan ñeán vuï ngoä ñoäc naøy. Tuy nhieân, ñeán 31.12.2001, luaät sö cho raèng, theo keát quaû môùi nhaát cuûa cuoäc ñieàu tra, coù khaû naêng laø do loãi cuûa doanh nghieäp . 77 Nhö vaäy trong tình huoáng naøy: (a) Vaøo 31.12.2000 - Veà nghóa vuï hieän taïi do keát quaû söï kieän trong quaù khöù: Döïa treân baèng chöùng saün coù, coâng ty khoâng coù nghóa vuï. Do vaäy, coâng ty khoâng laäp döï phoøng. (b) Vaøo 31.12.2001 - Veà nghóa vuï hieän taïi do keát quaû söï kieän trong quaù khöù: döïa treân baèng chöùng saün coù, coâng ty coù nghóa vuï. - Coù theå coù söï giaûm suùt lôïi ích kinh teá. Keát luaän: Coâng ty caàn laäp döï phoøng Ví duï 11: Chi phí söûa chöõa, baûo trì – khoâng coù yeâu caàu veà luaät phaùp Moät thieát bò caàn thay theá sau 5 naêm. Vaøo ngaøy laäp BCTC, thieát bò naøy ñaõ söû duïng 3 naêm. Nhö vaäy trong tình huoáng naøy: - Veà nghóa vuï hieän taïi do keát quaû söï kieän trong quaù khöù: hieän taïi thieát bò vaãn hoaït ñoäng bình thöôøng, coâng ty khoâng coù nghóa vuï. - Coù khaû naêng coù söï giaûm suùt lôïi ích kinh teá. Keát luaän: Coâng ty khoâng laäp döï phoøng 3.3. GIAÛI PHAÙP LAÂU DAØI: Veà laâu daøi, giaûi phaùp cô baûn ñeå thöïc hieän keá toaùn döï phoøng laø: 3.3.1. Xaây döïng chuaån möïc coâng cuï taøi chính: Hieän nay, do chöa coù chuaån möïc coâng cuï taøi chính, vì vaäy, phöông phaùp keá toaùn döï phoøng ñaàu tö taøi chính vaø döï phoøng nôï khoù ñoøi coøn nhieàu baát caäp. Chuaån möïc keá toaùn giaûi quyeát döï phoøng ñaàu tö taøi chính vaø döï phoøng nôï khoù ñoøi laø chuaån möïc coâng cuï taøi chính. Vì vaäy, veà laâu daøi caàn xaây döïng chuaån möïc coâng cuï taøi chính giuùp giaûi quyeát moät caùch ñaày ñuû veà caùc loaïi döï phoøng naøy. 78 3.3.2. Hoaøn thieän chuaån möïc chung: Chuaån möïc chung ñöôïc xem laø khuoân maãu lyù thuyeát, noù laø cô sôû ñeå ghi nhaän caùc nghieäp vuï kinh teá môùi xuaát hieän. chöa ñöôïc ñeà caäp trong lyù thuyeát. Chuaån möïc chung laø cô sôû ñeå xaây döïng caùc chuaån möïc cuï theå. Vì vaäy, caàn boå sung vaøo chuaån möïc chung phöông phaùp ñaùnh giaù caùc yeáu toá treân baùo caùo taøi chính, maø cuï theå laø neân cho pheùp aùp duïng nhieàu loaïi giaù nhö: Hieän giaù, giaù trò thuaàn coù theå thöïc hieän ñöôïc, giaù hieän haønh. 3.4. CAÙC GIAÛI PHAÙP KHAÙC: 3.4.1. Veà phía Nhaø nöôùc: - Ñoái vôùi Boä Taøi Chính: khi soaïn thaûo caùc chuaån möïc keá toaùn cuõng nhö caùc thoâng tö höôùng daãn caàn phaûi nghieän cöùu caùc chuaån möïc keá toaùn quoác teá ñoàng thôøi tham khaûo kinh nghieäm cuûa caùc nöôùc tieân tieán, töø ñoù vaän duïng sao cho phuø hôïp vôùi neàn kinh teá Vieät Nam. Rieâng ñoái vôùi caùc thoâng tö höôùng daãn caàn phaûi quy ñònh cuï theå hôn traùnh tình traïng ñöa ra nhöõng quy ñònh mang tính chung chung, laøm cho caùc doanh nghieäp khoù aùp duïng. Maët khaùc, caàn tieáp tuïc ban haønh caùc chuaån möïc keá toaùn khaùc theo heä thoáng chuaån möïc keá toaùn quoác teá. - Ñoái vôùi cô quan thueá caùc caáp: caàn phaûi naâng cao trình ñoä keá toaùn cuûa caùc caùn boä thueá, traùnh tình traïng caùn boä thueá khoâng nghieân cöùu kyõ nhöõng höôùng daãn trong caùc chuaån möïc keá toaùn cuõng nhö trong thoâng tö höôùng daãn hoaëc khoâng caäp nhaät kòp thôøi nhöõng quy ñònh môùi ban haønh, daãn tôùi söï khoâng thoáng nhaát giöõa doanh nghieäp vaø cô quan thueá.. 3.4.2. Ñoái vôùi Hoäi keá toaùn: - Caàn khuyeán khích, ñoäng vieân nhöõng ngöôøi laøm coâng taùc keá toaùn taïi caùc doanh nghieäp tham gia Hoäi Keá toaùn. - Caàn taïo ñieàu kieän cho nhöõng ngöôøi laøm keá toaùn tham gia sinh hoaït Hoäi. 79 - Laøm tham möu cho Boä Taøi chính trong vieäc soaïn thaûo caùc chuaån möïc keá toaùn cuõng nhö caùc thoâng tö höôùng daãn. - Phoái hôïp vôùi Cuïc thueá thöôøng xuyeân môû caùc lôùp boài döôõng veà nghieäp vuï chuyeân moân cho caùn boä thueá, vaø caùc keá toaùn tröôûng cuûa caùc doanh nghieäp. - Thöôøng xuyeân höôùng daãn, kieåm tra caùc doanh nghieäp trong vieäc thöïc hieän cheá ñoä keá toaùn hieän haønh. 3.4.3. Veà phía doanh nghieäp: - Caàn toå chöùc coâng taùc keá toaùn phuø hôïp vôùi ñieàu kieän cuï theå trong doanh nghieäp theo quy ñònh cuûa Luaät keá toaùn, neân töø boû thoùi quen toå chöùc coâng taùc keá toaùn theo kieåu ñoùi phoù vôùi cô quan thueá. - Phaûi coù ñoäi nguõ keá toaùn chuyeân nghieäp coù trình ñoä töông öùng vôùi coâng vieäc maø hoï ñaûm nhaän. Taïo ñieàu kieän thuaän lôïi cho nhaân vieân keá toaùn hoïc taäp naâng cao trình ñoä chuyeân moân. Caàn thöôøng xuyeân toå chöùc caùc buoåi huaán luyeän ñeå naâng cao trình ñoä nhaân vieân keá toaùn. 80 KEÁT LUAÄN Ngaøy nay, keá toaùn laø nguoàn cung caáp thoâng tin kinh teá, taøi chính quan troïng khoâng chæ cho ngöôøi quaûn lyù maø coøn cho nhöõng ñoái töôïng coù nhu caàu söû duïng thoâng tin ñeå coù theå ra quyeát ñònh thích hôïp. Muoán vaäy, heä thoáng keá toaùn cuûa caùc nöôùc noùi chung vaø heä thoáng keá toaùn Vieät Nam noùi rieâng phaûi khoâng ngöøng hoaøn thieän vaø phaùt trieån. Maët khaùc, vieäc hoäi nhaäp vaøo neàn kinh teá theá giôùi ñoøi hoûi heä thoáng keá toaùn Vieät Nam, cuõng nhö moïi hoaït ñoäng khaùc phaûi phuø hôïp vôùi thoâng leä chung cuûa quoác teá. Maëc duø, caùc chuaån möïc keá toaùn Vieät Nam ñöôïc xaây döïng treân neàn taûng chuaån möïc quoác teá veà keá toaùn, tuy vaäy vaãn coøn nhieàu noäi dung chöa phuø hôïp vôùi thoâng leä chung. Keá toaùn döï phoøng duø ñaõ coù nhieàu thay ñoåi so vôùi quy ñònh tröôùc ñaây, nhöng moät soá noäi dung vaãn coøn nhieàu ñieàu baát caäp cuõng nhö chöa ñöôïc höôùng daãn chi tieát. Vì vaäy, ñeå phuø hôïp thoâng leä keá toaùn quoác teá, heä thoáng keá toaùn Vieät Nam caàn coù moät soá söûa ñoåi, boå sung cho phuø hôïp. Ñeå hoaøn thieän, ngoaøi vieäc keá thöøa heá thoáng keá toaùn quoác teá maø coøn phaûi hoïc taäp kinh nghieäm töø caùc nöôùc coù trình ñoä keá toaùn phaùt trieån laâu ñôøi. Töø ñoù, choïn loïc vaø vaän duïng sao cho vöøa phuø hôïp vôùi thoâng leä chung cuûa theá giôùi vöøa thích nghi vôùi ñaëc ñieåm kinh teá, vaên hoaù xaõ hoäi cuûa nöôc ta. Ñaây laø vieäc laøm ñoøi hoûi raát nhieàu noã löïc vaø thôøi gian khoâng nhöõng töø phía nhaø Nöôùc maø coøn caû ñoái vôùi Hoäi ngheà nghieäp vaø nhöõng ngöôøi laøm coâng taùc keá toaùn. Nhöõng noäi dung cuûa Luaän vaên hy voïng ñoùng goùp phaàn naøo vaøo quaù trình hoaøn thieän ñoù.