Đề tài Kiểm toán vốn bằng tiền do công ty kiểm toán AAC thực hiện

đó kế toán ngân hàng sẽ lập 4 liên uỷ nhiệm chi gửi đến ngân hàng nhờ thanh toán hộ. Hai liên giao cho ngân hàng thanh toán, trong đó một liên giao cho ngân hàng, còn một liên làm căn cứ viết “Giấy báo nợ” báo về công ty, hai liên còn lại giao cho ngân hàng trung gian, trong đó một liên lưu tại ngân hàng này và một liên giao cho ngân hàng chủ nợ. Ngân hàng trung gian là ngân hàng thay mặt cho ngân hàng công ty uỷ nhiệm, chi trả cho ngân hàng của chủ nợ hoặc liên quan đến chủ nợ, được chủ nợ uỷ quyền thu. Trường hợp ngân hàng trung gian đều là ngân hàng có tài khoản của công ty và bên chủ nợ thì uỷ nhiệm chi chỉ cần lập 3 liên uỷ nhiệm chi. Khi đã thanh toán tiền xong, ngân hàng sẽ chuyển “Giấy báo nợ” về công ty, kế toán ngân hàng dựa vào đó để vào sổ chi tiết, tờ kê chi tiết ghi Có TK 112, cuối tháng vào nhật ký chứng từ, rồi vào sổ Cái, đồng thời kế toán công nợ phản ảnh vào sổ chi tiết công nợ, ghi giảm nợ phải trả cho các đối tượng liên quan. 2.2.3. Mô tả hệ thống kiếm soát nội bộ đối với tiền tồn quỹ Mọi hoạt động thu chi tiền đều được tập trung về văn phòng công ty, cuối ngày đều tính tổng số tiền thu (chi) từ các hoạt động kinh doanh trong ngày. Kế toán trưởng quy định lượng tiền mặt tồn quỹ định mức là 300 triệu đồng. Cuối ngày, sau khi tổng hợp số tiền thu được, thủ quỹ có trách nhiệm lấy toàn bộ số tiền dôi ra của 300 triệu đồng định mức tồn quỹ gửi vào ngân hàng, ngân hàng sẽ lập “Giấy báo Có” giao cho thủ quỹ đem về công ty làm căn cứ để vào sổ quỹ đồng thời báo cáo với kế toán vốn bằng tiền và kế toán trưởng. Kế toán tiền mặt và kế toán ngân hàng sẽ căn cứ vào “Giấy báo có” để phản ánh vào các sổ sách liên quan. Trong thực tế mức tồn quỹ quy định hiếm khi ở mức cố định 300 triệu đồng vào thời điểm cuối ngày mà nó có thể dao động hơn một ít và cũng ít khi thấp hơn 300 triệu đồng là do hoạt động kinh doanh ở công ty luôn diễn ra liên tục. Cứ sáu tháng một lần, công ty tiến hành kiểm kê quỹ với sự có mặt của kế toán trưởng, thủ quỹ, kế toán tiền mặt. Biên bản kiểm kê quỹ được lập với đầy đủ chữ ký của những người tham gia. Hàng ngày, kế toán ngân hàng sẽ tiến hành đối chiếu số tiền trên sổ chi tiết tiền gửi ngân hàng tại công ty có khớp với số dư của sổ phụ tại ngân hàng. Nếu kiểm tra lại mà chúng vẫn không bằng nhau, kế toán công nợ sẽ mở sổ chi tiết kết chuyển khoản chêch lệch trên vào tài khoản phải thu, phải trả khác. 2.3. Đánh giá rủi ro kiểm toán và xác lập mức trọng yếu đối với khoản mục vốn bằng tiền qua bảng câu hỏi về kiểm soát nội bộ thu chi tiền tại đơn vị 2. 3.1. Đánh giá rủi ro kiểm soát Hệ thống câu hỏi được thiết kế dưới dạng trả lời “Có” hoặc “Không” và được trả lời bởi những người có liên quan. Những câu trả lời “Không” cho thấy nhược điểm của kiểm soát nội bộ. Đây là bảng liệt kê những câu hỏi mà nhân viên kiểm toán chịu trách nhiệm về kiểm toán khoản mục tiền thường thực hiện phỏng vấn nhân viên kế toán tiền và các đối tượng có liên quan của đơn vị được kiểm toán. Việc thực hiện bảng câu hỏi này là bảng tóm tắt lại các nội dung mà nhân viên kiểm toán khoản mục tiền thường hỏi những người có liên quan, sau đó dựa vào kinh nghiệm của kiểm toán viên mà đưa ra những đánh giá nhận xét chung về kiểm soát nội bộ đối với khoản mục tiền. Điều này ít được thể hiện trong giấy làm việc của nhân viên kiểm toán, mà những thông tin thể hiện trên giấy làm việc thường là kết quả mà nhân viên đó tìm hiểu được, những thiếu sót của hệ thống kiểm soát nội bộ. Đây là bảng câu hỏi liệt kê từ những thông tin mà nhân viên kiểm toán tiến hành hỏi đơn vị được kiểm toán. Bảng 2: Bảng câu hỏi về kiểm soát nội bộ thu chi tiền tại đơn vị Câu hỏi Có Không Chú thích 1. Khi phát sinh nghiệp vụ thu chi tiền có được phản ảnh đầy đủ vào các sổ sách liên quan? 2. Việc xét duyệt thu chi có giới hạn ở một số người mà họ không đảm nhận việc ghi chép sổ sách kế toán hay lưu giữ chúng? 3. Việc ghi chép, kiểm tra và lưu giữ sổ sách trong quá trình hạch toán vốn bằng tiền có được thực hiện độc lập bởi các nhân viên chuyên trách không? 4. Kế toán quỹ và thủ quỹ có độc lập với nhau không? 5. Việc thu tiền có được tổ chức tại công ty không? 6. Công ty có sử dụng két sắt để bảo vệ tiền mặt chưa? 7. Mã số của két sắt có được giữ bí mật theo quy định không? 8. Quy trình xét duyệt các khoản chi tiền mặt có được sự phê chuẩn của kế toán trưởng và thủ trưởng đơn vị, hay người được ủy quyền hay không? 9. Biên lai thu tiền hoặc phiếu bán hàng có được quy định đánh số trước? 10. Các khoản tiền mặt thu về có nộp vào ngân hàng đầy đủ và kịp thời không? 11. Những khoản thu chi lớn có được thực hiện qua ngân hàng? 12. Tiền gửi ngân hàng có được mở sổ chi tiết là tiền Việt nam, ngoại tệ? 13. Hàng tháng quá trình tổng hợp đối chiếu cân chỉnh về thu chi tiền gửi ngân hàng với những ngân hàng liên quan có được thực hiện không? Và cuối năm có sự xác nhận của ngân hàng? X X X X X X X X X X X X X Xem xét mối quan hệ giữa nhân viên thủ quỹ với kế toán tiền và người phê duyệt Ngăn chặn sự thông đồng giữa nhân viên bán hàng và thủ quỹ Do nhân viên độc lập với kế toán ngân hàng thực hiện Từ những thông tin thu thập được từ việc mô tả lưu đồ kiểm soát và hệ thống những câu hỏi phỏng vấn thể hiện hệ thống kiểm soát nội bộ đối với khoản mục vốn bằng tiền của công ty cổ phần XYZ chưa được tốt. Công ty đã xây dựng những thủ tục kiểm soát theo đúng các nguyên tắc phân công phân nhiệm, nguyên tắc bất kiêm nhiệm như kế toán và thủ quỹ là hai người thực hiện hai công việc độc lập nhau, nguyên tắc uỷ quyền và phê chuẩn giữa các cán bộ lãnh đạo và nhân viên thực hiện công việc.Tuy nhiên, vẫn có yếu điểm là nơi giữ tiền không đủ rộng và nằm trong văn phòng công ty, nhưng sau khi thực hiện xem xét thì nhân viên kiểm toán nhận xét là yếu điểm này là có thể chấp nhận được vì két sắt được xem xét rất chắc chắn và ít có khả năng xảy ra sai phạm. Từ những thông tin như vậy, kiểm toán viên đánh giá kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp là có thể chấp nhận được, nên có thể sử dụng biên bản kiểm kê quỹ của doanh nghiệp và giảm các thử nghiệm chi tiết. 2.3.2. Đánh giá rủi ro tiềm tàng Rủi ro tiềm tàng của khoản mục vốn bằng tiền phụ thuộc chủ yếu vào các yếu tố như: bản chất hoạt động sản xuất kinh doanh của khách hàng, tính trung thực của ban giám đốc, bản chất nghiệp vụ kinh tế phát sinh, kết quả của lần kiểm toán trước. Khi tiến hành bắt đầu kiểm toán công ty XYZ thì kiểm toán viên đã đánh giá rằng xây dựng là một ngành luôn tiềm ẩn những sai sót và gian lận lớn nên kiểm toán viên đánh giá rủi ro tiềm tàng là cao. 2.4. Thực hiện kiểm toán khoản mục vốn bằng tiền Sau khi tìm hiểu về hệ thống kiểm soát về khoản mục vốn bằng tiền của công ty cổ phần XYZ, kiểm toán viên tiến hành phân công cụ thể cho một nhân viên kiểm toán thực hiện kiểm toán đối với khoản mục vốn bằng tiền như sau: 2.4.1. Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát Sau khi thực hiện đánh giá sơ bộ, nhân viên kiểm toán áp dụng các thể thức cụ thể như: quan sát, phỏng vấn, xem xét...để khảo sát đối với kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát. Nhân viên kiểm toán thường: Khảo sát, xem xét các quy định về phân công nhiệm vụ và về trách nhiệm của các nhân viên: Thể thức các khảo sát trên đây thực hiện chủ yếu bằng việc xem xét các văn bản về phân công nhiệm vụ, trách nhiệm, thực hiện việc phỏng vấn Giám đốc và kế toán trưởng, kết hợp quan sát trực tiếp sự vận hành của một số công việc như kế toán quỹ và thủ quỹ. Nếu có sự kiêm nhiệm trong công việc không tuân theo quy định hoặc không có sự tách biệt trách nhiệm rõ ràng thì hiệu lực kiểm soát bị giảm đi, tiềm năng về sự gian lận và lạm dụng tiền mặt dễ xảy ra. Nhân viên kiểm toán nhận thấy đầu mối thu của doanh nghiệp đảm bảo, phân biệt giữa cán bộ có trách nhiệm duyệt chi với kế toán. Khảo sát, xem xét quy trình chi tiền mặt và khâu tổ chức bảo quản chứng từ chi tiền mặt và khâu tổ chức bảo quản chứng từ thu tiền. Các văn bản, quy định của công ty thể hiện, việc thực hiện quy trình duyệt chi tiền mặt có được giới hạn bởi một số người đảm bảo sự chặt chẽ và nguyên tắc “ủy quyền, phê chuẩn”. Tại công ty XYZ có quy định: chỉ có giám đốc duyệt chi những khoản tiền có giá trị trên 10 triệu đồng, trong trường hợp giám đốc đi vắng thì phó giám đốc được phép duyệt những khoản tiền nhỏ hơn 5 triệu đồng nhưng sau đó phải báo cáo cho giám đốc”. Quy định này làm cho nhân viên kiểm toán phải chú ý tới những khoản tiền duyệt chi và người chịu trách nhiệm trong quá trình thực hiện thử nghiệm kiểm soát, thử nghiệm chi tiết. Khảo sát, xem xét việc phân công trách nhiệm cho khâu kiểm tra, soát xét đối với các thủ tục, các chứng từ, các việc tính toán và với việc ghi chép kế toán. Kiểm toán viên cần xem xét các văn bản quy định trách nhiệm trong khâu kiểm tra soát xét đối với từng khâu công việc, phỏng vấn các nhân viên kế toán và thực hiện điều tra theo hệ thống một số nghiệp vụ được thực hiện ghi chép trong sổ kế toán. Cũng có thể thực hiện điều tra một chuổi các chứng từ để xem xét việc thực hiện đánh số trước của đơn vị có được thực hiện và duy trì không. Trong một số trường hợp còn khảo sát quá trình ghi sổ, quá trình kiểm kê quỹ…để thấy được sự thực hiện kiểm soát nội bộ đã được đặt ra hay không. Việc này thường được nhân viên kiểm toán tiến hành luôn khi thực hiện kiển tra chi tiết đối với chứng từ được chọn. Tổng cộng các nhật ký chứng từ rồi lần theo số tổng cộng đến sổ Cái: Để đánh giá độ tin cậy của việc ghi chép sổ sách, việc chuyển sổ trong công tác kế toán tại doanh nghiệp, trước hết cần tiến hành kiểm tra lần theo số tổng cộng hàng tháng và số dư được rút từ hai cột cộng Có và cộng Nợ của Nhật ký chứng từ các TK vốn bằng tiền với các số tổng cộng của các TK tương ứng trên sổ Cái, cũng như đến TK phải thu, phải trả. Sau đó, so sánh chi tiết danh sách thu tiền từ sổ quỹ với các tờ kê chi tiết ghi Nợ TK 111; sổ chi tiết tiền gửi của từng ngân hàng với bảng kê tiền gửi ngân hàng và với các TK phải thu. Việc thử nghiệm này đối với sổ sách tại công ty ít có sai sót, vì thế phạm vi kiểm toán tiền có thể không lớn lắm, độ tin cậy ở mức có thể chấp nhận được. Kiểm toán viên tiến hành chọn mẫu một số những nghiệp vụ để so sánh giữa khoản chi trong sổ quỹ, đối chiếu ngược trở về các chứng từ gốc như đơn đặt hàng, hoá đơn, séc chi trả có thực hiện đúng các quy định tại đơn vị không như chữ ký người xét duyệt, chữ ký người nhận tiền, chứng từ gốc đính kèm, tính hợp lý, hợp lệ của nội dung chi tiền,... Khảo sát, xem xét việc chấp hành quy định về kiểm tra đối chiếu quỹ tiền mặt và việc nộp quỹ, tồn quỹ tiền mặt; bao gồm: Hỏi thủ quỹ, việc kiểm kê quỹ và đối chiếu với sổ quỹ hàng ngày có được thực hiện thường xuyên không. Có những ai có mặt trong cuộc kiểm kê quỹ. Kiểm tra việc chấp hành quy định về nộp ngay số thu tiền mặt vào ngân hàng và chấp hành các quy định về tồn quỹ tiền mặt. Nhân viên kiểm toán yêu cầu kế toán cung cấp quy đinh của công ty về tồn quỹ tiền mặt và kiểm tra bất ngờ vào cuối ngày để kiểm tra việc chấp hành quy định. Trong quá trình tìm hiểu về kiểm soát nội bộ của công ty XYZ, kiểm toán viên thấy công ty quy định về tồn quỹ tiền mặt là dưới 300 triệu đồng. Và kiểm toán viên đã kiểm tra bất ngờ về tồn quỹ tiền mặt là dưới 300 triệu đồng. Từ đó nhân viên kiểm toán này kết luận rằng thủ quỹ đã chấp hành những quy định của công ty về tồn quỹ tiền mặt. 2.4.2. Thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết Xác định mục tiêu của kiểm toán vốn bằng tiền Tất cả số dư tiền gửi, tiền mặt, tiền đang chuyển, khoản thấu chi, tài khoản tiền vay là có thực tại ngày lập bảng cân đối kế toán. Tất cả số dư tiền gửi, tiền mặt, tiền đang chuyển được cộng dồn, ghi chép một cách chính xác. Chia cắt niên độ phải được thực hiện một cách chính xác đối với các khoản nhập quỹ cũng như đối với các khoản xuất quỹ hay nói cách khác các nghiệp vụ liên quan đến tiền được ghi chép theo đúng niên độ mà chúng phát sinh. Các khoản liên quan đến vốn bằng tiền (ngoại tệ, vàng, bạc, đá quý…) phải được đánh giá. Khách hàng phải có quyền sở hữu đối với tất cả số dư tiền gửi, tiền mặt, tiền đang chuyển, khoản thấu chi tại ngày lập bảng cân đối kế toán. Số dư vốn bằng tiền phải được trình bày, phân loại và công bố đầy đủ trên các báo cáo tài chính. Các tài liệu yêu cầu khách hàng cung cấp Biên bản kiểm kê quỹ, xác nhận số dư của ngân hàng; Sổ quỹ, sổ chi tiết tiền mặt, tiền gửi ngân hàng, sổ phụ ngân hàng, sổ cái; Các tài liệu khác có liên quan. 2.4.2.1. Kiểm toán tiền mặt Để kiểm tra tính có thực của số dư tiền mặt vào ngày lập bảng cân đối kế toán, Kiểm toán viên tiến hành đối chiếu số dư tiền mặt tồn quỹ vào ngày khoá sổ kế toán với sổ quỹ, tờ kê chi tiết, Nhật ký - chứng từ, sổ Cái, biên bản kiểm kê quỹ, với bảng cân đối số phát sinh và bảng cân đối kế toán. Thực tế tiền mặt còn tồn trong quỹ là 294.545.000 đồng, trong khi số dư tiền mặt trên sổ sách lại là 294.544.680 đồng, thấp hơn thực tế là 320 đồng. Nguyên nhân chênh lệch thừa này là do khách hàng khi thanh toán tiền cho công ty chấp nhận chi trả cao hơn một vài đồng. Như vậy chênh lệch thừa 320 đồng so với trên sổ sách. Kết luận: Số liệu trên báo cáo khớp với số liệu sổ sách. Sau khi thực hiện đối chiếu ta số liệu giữa sổ quỹ với biên bản kiểm kê quỹ, số liệu chênh lệch một khoản là 320 đồng yêu cầu đơn vị điều chỉnh cho phù hợp với biên bản kiểm kê quỹ để khớp số liệu thực tế. Để kiểm tra việc khoá sổ của tài khoản tiền mặt, Kiểm toán viên sẽ tiến hành chọn mẫu những nghiệp vụ trước và sau ngày kết thúc niên độ 2007 để tiến hành kiểm tra thủ tục chia cắt niên độ như sau: Nếu những nghiệp vụ phát sinh trước ngày kết thúc niên độ và sau niên độ không nhiều thì Kiểm toán viên có thể kiểm tra toàn bộ. Nếu nghiệp vụ phát sinh nhiều thì Kiểm toán viên chọn mẫu tuỳ theo xét đoán nghề nghiệp của mỗi Kiểm toán viên, nhưng đảm bảo rủi ro chọn mẫu ở mức có thể chấp nhận được. x Công ty XYZ có số lượng nghiệp vụ phát sinh nhiều nên Kiểm toán viên tiến hành chọn mẫu theo số thứ tự phiếu chi. Bắt đầu chọn ngẫu nhiêu từ phiếu chi 412 với bước nhảy là 10, tại công ty có tất cả 5.630 phiếu chi, cỡ mẫu mà Kiểm toán viên tiến hành chọn kiểm tra là 522 phiếu chi. Trong quá trình kiểm tra chi tiết ngoài việc kiểm tra tính đầy đủ của chứng từ, đảm bảo sự phê duyệt, mã số thuế, Kiểm toán viên còn tiến hành kiểm tra thời điểm phát sinh nghiệp vụ xem công ty có phản ánh đúng vào sổ sách tại thời điểm phát sinh nghiệp vụ không. Nếu có nghiệp vụ mà công ty phản ánh không đúng niên độ thì đề nghị công ty sửa đổi và bổ sung. Trong quá trình kiểm tra, Kiểm toán viên sẽ đánh dấu tất cả các phiếu chi mà Kiểm toán viên đã kiểm tra. Kiểm tra các nghiệp vụ bất thường: Kiểm toán viên xem xét nội dung của các nghiệp vụ chi tiền để phát hiện ra những nghiệp vụ bất thường. Khi phát hiện ra nghiệp vụ bất thường thì Kiểm toán viên sẽ hỏi kế toán chịu trách nhiệm xem khoản chi ấy là gì và yêu cầu kế toán giải thích hợp lý. Nếu kế toán không trình bày hợp lý của khoản chi ấy thì Kiểm toán viên sẽ loại trừ khoản chi phí ấy ra khỏi chi phí tính thuế thu nhập doanh nghiệp. Ví dụ như: có một khoản chi phí cho công nhân ăn ca, đơn vị hạch toán vào chi phí trong kỳ là không phù hợp, phải sử dụng một nguồn từ tài khoản 335 để chi chứ không được tính vào chi phí trong kỳ. Kiểm tra tất cả những khoản chi đối ứng với phí có số phát sinh lớn hơn x đồng, in và lưu mẫu kèm theo. Trong đó giá trị của x tuỳ thuộc vào từng công ty và kinh nghiệm của mỗi Kiểm toán viên. Tại công ty XYZ, vì số nghiệp vụ xảy ra nhiều và số phát sinh lớn nên Kiểm toán viên tiến hành chọn mẫu những nghiệp vụ có giá trị lớn hơn 500.000 đồng. Và sau khi đã kiểm tra được 100 phiếu chi, Kiểm toán viên nhận thấy việc lưu chứng từ tốt (việc này tuỳ theo trình độ và kinh nghiệm của Kiểm toán viên thực hiện kiểm tra) và đầy đủ nên Kiểm toán viên mở rộng giá trị kiểm tra lên thành 5.000.000 đồng. Trong quá trình kiểm tra, Kiểm toán viên sẽ loại trừ những phiếu chi đã được kiểm tra trước đó. Khi kiểm tra phiếu chi thì Kiểm toán viên sẽ kiểm tra sự đầy đủ các nội dung sau: Kiểm toán viên sẽ kiểm tra sự đầy của các chứng từ tương ứng với từng loại nghiệp vụ kinh tế xảy ra. Ví dụ như: Nghiệp vụ liên quan đến thanh toán tạm ứng về mua hàng sẽ cần các chứng từ như: giấy đề nghị tạm ứng có phê duyệt của người có thẩm quyền, hoá đơn giá trị gia tăng, phiếu nhập kho vật tư, hàng hoá. Nghiệp vụ liên quan đến việc thanh toán lương thì cần có các chứng từ như: bảng dự toán trả lương tong tháng, giấy duyệt chi của giám đốc, bảng tính lương trong tháng, bảng thanh toán lương với đầy đủ chữ ký của công nhân viên. Kiểm tra xem những chứng từ đó có hợp lệ và đầy đủ chữ ký chưa. Ví dụ như: hoá đơn mua vào phải có đầy đủ chữ ký của người bán hàng, có mã số thuế của công ty; phiếu chi tiền tạm ứng phải có đầy đủ chữ ký của người nhận tiền và thủ quỹ. Những thiếu sót này rất nhỏ nhưng những gian lận thường hay xảy ra. Đối chiếu số tiền ghi trên hoá đơn với giá trị ghi trên sổ sách để tránh tình trạng gian lận. Trong quá trình kiểm tra, đồng thời phải theo dõi sự liên tục của phiếu chi để từ đó phát hiện những phiếu chi thiếu hụt rồi yêu cầu đơn vị bổ sung. Tại công ty XYZ việc lưu chứng từ theo số thứ tự, sau khi tiến hành kiểm tra thì Kiểm toán viên kết luận là việc lưu chứng từ này tốt và đầy đủ. Đối với những khoản chi có giá trị nhỏ hơn x đồng thì Kiểm toán viên thường chỉ kiểm tra bút toán lạ và ghi lại trên giấy làm việc khi có sai sót. Nếu kiểm toán ở những công ty có nghiệp vụ phát sinh ít thì Kiểm toán viên thường kiểm tra tất cả các khoản chi nhằm đảm bảo tính hiệu quả của cuộc kiểm toán. Trình bày trên giấy làm việc: Sau khi xem xét sơ qua tập chứng từ chi tiền mặt của công ty XYZ, Kiểm toán viên quyết định kiểm tra tất cả các khoản chi đối ứng vào chi phí > 500.000 đồng in và lưu mẫu kèm theo. Các khoản chi đối ứng vào chi phí có giá trị < 500.000 đồng thì chỉ ghi vào giấy làm việc nếu có sai sót. Việc kiểm tra chứng từ theo mẫu đã chọn được thực hiện theo các phương pháp như đã trình bày ở trên. Kiểm toán viên yêu cầu kế toán in ra sổ chi tiết đối ứng tài khoản 111 và sổ tổng hợp tài khoản 111, so sánh giữa số liệu trên sổ chi tiết với sổ tổng hợp. Khi kiểm tra, kiểm toán đánh dấu những nghiệp vụ đã kiểm tra rồi để theo dõi. Tất cả các nghiệp vụ sai sót đều được ghi lại trên giấy làm việc để làm bằng chứng kiểm toán. Với mẫu đã chọn, kiểm toán viên kiểm tra kỹ lưỡng từng nghiệp vụ, kiểm tra sự đầy đủ của chứng từ, đảm bảo mã số thuế ghi đúng, phiếu chi đã được duyệt, chứng từ đầy đủ chữ ký, nội dung nghiệp vụ và định khoản hợp lý. Để tiết kiệm thời gian, Kiểm toán viên chỉ đánh đấu những nghiệp vụ đã kiểm tra rồi trên sổ chi tiết tài khoản 111 và ghi những nghiệp vụ sai sót trên giấy làm việc. Ở đây Kiểm toán viên chỉ kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ chi tiền mặt và xem qua các nghiệp vụ thu tiền để tìm ra những nghiệp vụ bất thường thôi chứ không cần kiểm tra kỹ các nghiệp vụ thu tiền mặt vì các nghiệp vụ thu tiền mặt có liên quan đến các khoản mục và quy trình kiểm toán khác như doanh thu bán hàng, công nợ. Để tránh chồng chéo khi kiểm tra chi tiết, đảm bảo hiệu quả của cuộc kiểm toán. Sau khi đã kiểm tra chi tiết xong, Kiểm toán viên tiến hành rút ra những kết luận và phản ánh trên giấy làm việc về các khoản chi tiền mặt đối ứng với chi phí. Việc trình bày đấy được thể hiện trên giấy làm việc nêu dưới đây. Những sai phạm phát hiện trong kiểm tra chi tiết, đề nghị đơn vị sửa đổi hoặc bổ sung nếu thiếu hoá đơn tài chính. Nếu doanh nghiệp không chịu sửa đổi thì căn cứ vào mức trọng yếu để có những kết luận kiểm toán phù hợp. Việc trình bày trên giấy làm việc như sau: Tên khách hàng: Công ty cổ phần XYZ Người lập Ngày Chủ đề: TK 1111 P. Lan 23/02/08 Người kiểm tra Ngày Niên độ: 01/01/07 - 31/12/07 Trung 25/02/08 Phương pháp: Đối chiếu số dư cuối kỳ với biên bản kiểm quỹ 31/12/07 Kiểm tra phát sinh có đối ứng với bên nợ của tài khoản chi phí Kiểm tra các chứng từ liên quan Kiểm tra các nghiệp vụ bất thường (nếu có) và ghi ra nếu có sai sót Chọn mẫu những nghiệp vụ có số tiền > 500.000 đ Số trên báo cáo của đơn vị (bảng cân đối số phát sinh) SDĐK 328,542,300 Khớp kỳ trước PSN 33,839,773,715 PSC 33,873,771,335 SDCK 294,544,680 Khớp sổ sách Kiểm tra chi tiết số phát sinh SCT Nội dung TK ĐƯ Số tiền Ghi chú PC 03/1 Mua bếp ga phục vụ bếp ăn 142/ 1.595.455 (2) 159.545 PC 71/1 Chi lương cán bộ công nhân viên tại lê lợi 334/ 123.643.157 (1) 627/ 1.670.000 PC 82/1 Thanh toán lương khoán thuê ngoài 622/ 75.446.000 (3) PC 95/1 Nghỉ phép 627/ 11.775.000 (4) PC 11/2 Mua văn phòng phẩm 642 200.000 Sai MST (1) PC175/2 Mua bánh kẹo tết cho CBCNV 642/ 195.454 (2) 133/ 19.546 PC 196/2 Nhân công thuê ngoài 622/ 74.800.000 (3) PC 296/03 Chi phí phục vụ tết 642/ 352.727 (2) 133/ 35.273 PC 425/3 Thuê cần trục vận chuyển 627/ 77.285.715 (1) 133/ 2.214.285 PC 433/4 Mua hồ sơ mời thầu 642/ 1.000.000 (1) PC 471/5 Thuê nhân công ngoài thi công đâp điều hòa 622/ 48.900.000 (3) Mở rông giá trị mẫu > 5.000.000 đồng PC 741/6 Sữa chữa cần trục 627/ 15.005.000 (1) 133/ 750.250 PC 762/7 Thuê nhân công ngoài 622/ 28.543.800 (3) PC 793/7 Thuê nhân công ngoài 622/ 32.172.200 (3) PC 842/8 Mua tivi cho bếp ăn 142/ 2.545.454 (2) 133/ 254.546 PC 1059/9 Nhân công ngoài sữa chữa văn phòng 622/ 33.653.708 Hto vào 642 công ty (4) Kết luận: 1) Đơn vị đã cung cấp biên bản kiểm kê quỹ vào ngày 31/12/2007, số liệu trên biên bản kiểm kê quỹ chênh lệch 320 đồng Yêu cầu đơn vị điều chỉnh cho phù hợp với sổ sách. 2) Một số khoản chi chứng từ, hóa đơn không hợp lệ như: thiếu phiếu chi, không hóa đơn hoặc hóa đơn tài chính không hợp lệ (1) Đề nghị đơn vị bổ sung 3) Một số khoản chi mang tính chất nguồn khác thanh toán, đơn vị hạch toán vào chi phí trong kỳ là không phù hợp (2) Đề nghị đơn vị loại trừ khỏi chi phí tính thuế thu nhập doanh nghiệp 4) Các khoản chi dịch vụ thuê khoán nhân công ngoài, đơn vị chưa trừ 10% thuế thu nhập cá nhân đối với phát sinh lớn hơn hoặc bằng 500.000 đ 5) Chi phí sữa chữa văn phòng đi thuê, đơn vị hạch toán vào TK 622 là không phù hợp (4) Đề nghị đơn vị hạch toán vào TK 642, st: 33.650.708 đ Tại công ty XYZ không có tiền mặt bằng ngoại tệ nên Kiểm toán viên không cần phải tiến hành đánh giá lại ngoại tệ vào cuối kỳ. Để đánh giá lại ngoại tệ vào cuối kỳ, Kiểm toán viên tiến hành lấy số tiền ngoại tệ vào cuối kỳ quy đổi ra số tiền VNĐ theo tỷ giá liên ngân hàng mà nhà nước công bố vào ngày 31/12/2007. Rồi đem so sánh với số tiền ngoại tệ theo sổ sách, nếu số chênh lệch thì Kiểm toán viên nêu ra trên giấy làm việc và yêu cầu đơn vị điều chỉnh (việc này như việc đánh giá ngoại tệ cuối kỳ tại ngân hàng sẽ được trình bày ở phần sau). 2.4.2.2. Kiểm toán tiền gửi ngân hàng Xin xác nhận số dư của tất cả TK tiền gửi ngân hàng tại thời điểm 31/12 và tiến hành đối chiếu chúng với số dư trên sổ kế toán liên quan. Các TK tiền gửi ngân hàng gồm: - TK 1121: TK tiền gửi ngân hàng bằng tiền mặt - TK 1122: TK tiền gửi ngân hàng bằng USD. Tại công ty, vào thời điểm 31/12 số dư của tất cả TK tiền gửi ngân hàng đều được các ngân hàng gửi văn bản đến xác nhận số dư, đây là căn cứ để kiểm toán viên có thể đối chiếu kiểm tra số liệu trên sổ sách kế toán tại công ty có được khớp đúng với với số dư tiền gửi hiện có tại ngân hàng, nhằm đạt được mục tiêu cơ bản của kiểm toán vốn bằng tiền là đảm bảo sự có thực của số tiền trình bày trên bảng cân đối kế toán. Sau đó tiến hành kiểm tra, xem xét, đối chiếu số liệu trên các bảng xác nhận số dư tiền gửi ngân hàng từ các ngân hàng có quan hệ tiền gửi với công ty gửi đến, với các chứng từ, sổ sách liên quan tại công ty. Dưới đây sẽ minh hoạ việc đối chiếu số dư TK tiền gửi ngân hàng (VNĐ và USD) từ ngân hàng đầu tư và phát triển tỉnh Gia Lai với số dư trên sổ chi tiết, tờ kê ghi Có TK 112 và ghi Nợ TK 112 (TK 1121, TK 1122), Nhật ký chứng từ TK 112 (TK 1121, TK1122), sổ cái TK 112 (TK 1121, TK1122) với bảng cân đối số phát sinh, bảng cân đối kế toán tại đơn vị. Ngân hàng cung cấp rất nhiều dịch vụ vì vậy mà trong thư xác nhận có thể yêu cầu ngân hàng xác nhận các thông tin khác về khoản tiền vay của doanh nghiệp tại ngân hàng. Ngân hàng đầu tư và phát triển tỉnh Gia Lai sau đây sẽ là một ví dụ cụ thể: Trước hết kiểm toán viên đối chiếu số dư nội tệ, ngoại tệ trên sổ chi tiết tiền gửi ngân hàng của ngân hàng đầu tư và phát triển Gia Lai với số dư xác nhận của ngân hàng vào ngày 31/12/2007 xem số liệu đã khớp nhau chưa, nếu chưa khớp kiểm toán viên tiến hành đối chiếu giữa sổ phụ ngân hàng đó với sổ chi tiết tiền gửi ngân hàng để tìm ra lý do. Nếu kiểm toán viên kiểm tra không khớp thì sẽ yêu cầu đơn vị kiểm tra và điều chỉnh trong biên bản trao đổi. Còn nếu số liệu đã khớp thì kiểm toán viên tiến hành chọn mẫu và kiểm tra chi tiết số phát sinh. Do việc đối chiếu giữa các biên bản xác nhận số dư TK tiền gửi tại các ngân hàng và số dư trên sổ sách kế toán liên quan tại công ty không có sự chênh lệch, nên dưới đây sẽ không cần thiết khi tiến hành đối chiếu sổ phụ do ngân hàng gửi đến công ty và số dư TK tiền gửi ngân hàng nữa. Chọn những ngày trước và sau ngày kết thúc nên độ năm 2007 để kiểm tra nghiệp vụ khoá sổ, xem xét các chứng từ gốc các nghiệp vụ thu, chi qua ngân hàng, đối chiếu với số liệu được ghi chép trên sổ chi tiết, các tờ kê, nhật ký chứng từ, sổ cái TK tiền gửi ngân hàng để xác nhận rằng các nghiệp vụ phát sinh đã được ghi nhận đúng niên độ. Kiểm tra các nghiệp vụ bất thường: việc kiểm tra nghiệp vụ bất thường này cũng tương tự như với kiểm tra tiền mặt. Dựa vào sổ chi tiết tiền gửi ngân hàng, chọn ra một số các nghiệp vụ phát sinh thu chi lớn bất thường, không thường xuyên hoặc nội dung lạ để kiểm tra xem xét sự hợp lý, hợp pháp từ chứng từ gốc của nó hoặc kiểm toán viên có thể yêu cầu kế toán trực tiếp giải thích chúng. Tương tự như kiểm toán tiền mặt, khi kiểm toán tiền gửi ngân hàng, kiểm toán viên vẫn có thể vận dụng các phương pháp chọn mẫu khác nhau tuỳ theo từng hoàn cảnh chủ quan và khách quan thực tế cụ thể trong thời gian thực hiện kiểm toán tại công ty. Trong quá trình tiến hành kiểm toán thì những nghiệp vụ có sai sót kiểm toán viên sẽ ghi vào giấy làm việc và nêu ra những sai sót mà công ty đó gặp phải. Kết quả làm việc của kiểm toán viên được thể hiện trên giấy làm việc như sau: Tên khách hàng: Công ty cổ phần XYZ Người lập Ngày Chủ đề: TK 1121 P. Lan 23/02/08 Người kiểm tra Ngày Niên độ: 01/01/07 - 31/12/07 Trung 25/02/08 Phương pháp: Đối chiếu số dư cuối kỳ giữa sổ chi tiết với sổ tổng hợp Kiểm tra phát sinh có đối ứng với bên nợ của tài khoản chi phí Kiểm tra các chứng từ liên quan Kiểm tra các nghiệp vụ bất thường (nếu có) và ghi ra nếu có sai sót Chọn mẫu những nghiệp vụ có số tiền > 500.000 đ Kiểm tra xác nhận của ngân hàng và đối chiếu với sổ chi tiết Số trên báo cáo của đơn vị (bảng cân đối số phát sinh) SDĐK 11.152.365.929 Khớp kỳ trước PSN 190.204.773.536 PSC 183.821.234.216 SDCK 17.535.905.249 Khớp số liệu chi tiết Số dư chi tiết tiền gửi tại các ngân hàng Số hiệu Số tiền 1. Ngân hàng đầu tư và phát triển tỉnh Gia Lai 112101 17.554.798.132 2. Ngân hàng ngoại thương tỉnh Gia Lai 112102 3.233.915 3. Ngân hàng công thương tỉnh Gia Lai 112103 1.915.854 4. Ngân hàng nông nghiệp và phát triển nông thôn GL 112104 5.549.490 5. Ngân hàng đầu tư và phát triển Bình Định 112105 1.031.979 Tổng cộng 17.535.905.249 Khớp số liệu chi tiết Kiểm tra chi tiết số phát sinh Phát sinh nợ Đối ứng các TK: 144,131,136,138,511,711… Đã kiểm tra đối ứng các tài khoản liên quan Phát sinh có Đối ứng các TK: 635, 642, 331, 311, 811… Bút toán lạ SCT Ngày Nội dung TK ĐƯ Số tiền Ghi chú 05-1/T11 6/11/2007 Chuyển tiền nộp phạt do chậm 811 1.500.000 (*) kê khai nộp thuế trước bạ Kết luận: Số liệu chi tiết của từng ngân hàng khớp với số liệu tổng hợp. Đơn vị đã cung cấp xác nhận số dư cuối kỳ ngày 31/12/2007 của tất cả ngân hàng và số liệu khớp với chi tiết. Trong kỳ phát sinh một khoản nộp phạt thuế (*) st: 1.500.000 đồng, đơn vị hạch toán vào chi phí khác trong kỳ. Lưu ý doanh nghiệp loại trừ ra khỏi chi phí để xác định thuế thu nhập doanh nghiệp trong kỳ Riêng đối với tiền gửi có gốc ngoại tệ thì có thêm kiểm tra việc đánh giá lại tiền gửi có gốc ngoại tệ đơn vị đã đánh giá chênh lệch tỷ giá cuối kỳ hay không. Việc đánh giá lại được thực hiện bằng cách: lấy số tiền ngoại tệ nhân với tỷ giá giao dịch liên ngân hàng vào ngày 31/12/2007 ra số tiền quy đổi sang VNĐ rồi so sánh với sổ chi tiết tiền gửi ngoại tệ xem có bằng nhau không, nếu không bằng nhau yêu cầu đơn vị điều chỉnh vào tài khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái và đưa vào chi phí hoặc doanh thu hoạt đông tài chính (tùy theo lỗ hoặc lãi). Kết quả làm việc của kiểm toán viên được thể hiện trên giấy làm việc như sau: Tên khách hàng: Công ty cổ phần XYZ Người lập Ngày Chủ đề: TK 1122 P. Lan 23/02/08 Người kiểm tra Ngày Niên độ: 01/01/07 - 31/12/07 Trung 25/02/08 Phương pháp: Đối chiếu số dư cuối kỳ giữa sổ chi tiết với sổ tổng hợp Kiểm tra phát sinh có đối ứng với bên nợ tài khoản chi phí Kiểm tra các chứng từ liên quan Kiểm tra các nghiệp vụ bất thường (nếu có) và ghi ra nếu có sai sót Chọn mẫu những nghiệp vụ có số tiền > 500.000 đ Kiểm tra xác nhận của ngân hàng và đối chiếu với sổ chi tiết Kiểm tra việc đánh giá chênh lệch tỷ giá vào cuối kỳ Số trên báo cáo của đơn vị (bảng cân đối số phát sinh) SDĐK 120.253.670 Khớp kỳ trước PSN 580.750.380 PSC 491.450.230 SDCK 209.553.820 Khớp số liệu chi tiết Số dư chi tiết tiền gửi tại các ngân hàng Số hiệu VNĐ USD 1. Ngân hàng đầu tư và phát triển tỉnh Gia Lai 112201 148.330.022 9.213,04 2. Ngân hàng ngoại thương tỉnh Gia Lai 112202 20.450.567 1.270,22 3. Ngân hàng công thương tỉnh Gia Lai 112203 19.876.561 1.234,57 4. Ngân hàng NN & PT nông thôn Gia Lai 112204 5.546.300 344,49 5. Ngân hàng đầu tư và phát triển Bình Định 112205 15.350.370 953,44 Tổng cộng 209.553.820 13.015,77 Khớp số liệu chi tiết Đánh giá chênh lệch tỷ giá cuối kỳ Số tiền USD là: 13.015,77 (1) Tỷ giá VNĐ/USD ngày 31/12/2007 là: 16.400 (2) Quy đổi ra VNĐ vào ngày 31/12/2007 là: 213.458.550 (3)=(1)x(2) Số tiền trên sổ sách là: 209.553.820 (4) Chênh lệch so với sổ sách là: 3.904.730 (5)=(3)-(4) Kết luận: Số liệu chi tiết của từng ngân hàng khớp với số liệu tổng hợp. Đơn vị đã cung cấp xác nhận số dư cuối kỳ ngày 31/12/2007 của tất cả ngân hàng và số liệu khớp với chi tiết. Đơn vị chưa đánh giá chênh lệch tỷ giá hối đoái ngoại tệ cuối kỳ: giá trị được đánh giá vào cuối kỳ lớn hơn so với sổ sách là 3.904.730, đề nghị đơn vị hạch toán điều chỉnh Nợ TK 1122 3.904.730 Có TK 413 3.904.730 Sau đó chuyển qua tài khoản doanh thu: Nợ TK 413 3.904.730 Có TK 515 3.904.730 Chương 3: Những đánh giá và đề xuất để hoàn thiện quy trình kiểm toán vốn bằng tiền do công ty TNHH kiểm toán và kế toán AAC thực hiện 1. Đánh giá chung về quy trình kiểm toán khoản mục vốn bằng tiền do công ty TNHH kiểm toán và kế toán AAC thực hiện 1.1. Đánh giá chương trình kiểm toán khoản mục vốn bằng tiền do công ty AAC thực hiện Chương trình kiểm toán khoản mục vốn bằng tiền được xem là tài liệu tốt nhất hướng dẫn nghiệp vụ kiểm toán cho các kiểm toán viên trong quá tình kiểm toán khoản mục vốn bằng tiền. Nó giúp cho nhân viên kiểm toán định hướng các công việc cần thực hiện, đồng thời đảm bảo nội dung kiểm toán không bị trùng lắp. Nó còn giúp người xem xét hồ sơ kiểm toán có thể hiểu được công việc mà nhân viên kiểm toán đó đã thực hiện trong quá trình kiểm toán khoản mục vốn bằng tiền. Mặc dù có những ưu điểm như trên nhưng trong chương trình kiểm toán khoản mục vốn bằng tiền vẫn còn tồn đọng những mặt hạn chế sau: Trong chương trình kiểm toán không có những hướng dẫn cụ thể về việc tìm hiểu và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của khoản mục vốn bằng tiền, việc thực hiện các thủ tục kiểm soát, từ đó đánh giá rủi ro của đối với từng khoản mục. Việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ có ý nghĩa rất quan trọng trong quá trình thực hiện kiểm toán cho một đơn vị, nó giúp cho nhân viên kiểm toán xác định được mức rủi ro kiểm soát, từ đó có thể xác định được mức rủi ro phát hiện. Nhờ vậy mà nhân viên kiểm toán có thể tăng hay giảm cỡ mẫu tuỳ theo mức rủi ro phát hiện là cao hay thấp mà qua quá trình khảo sát nội bộ đã cho thấy. Nếu rủi ro phát hiện là thấp thì nhân viên kiểm toán có thể thu hẹp phạm vi của cuộc kiểm toán giúp giảm bớt các thủ tục phân tích, tiết kiệm được thời gian, chi phí cho cuộc kiểm toán. Ngoài ra việc thực hiện đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của kiểm toán viên còn giúp cho nhân viên kiểm toán nhận định được các điểm mạnh, điểm yếu trong việc hệ thống kiểm soát nội bộ nhằm hoàn thiện hơn, giúp nâng cao uy tín của công ty trong lĩnh vực kiểm toán. Thủ tục phân tích ít được sử dụng trong chương trình kiểm toán khoản mục vốn bằng tiền, trong khi đó thủ tục phân tích có thể giúp cho kiểm toán viên có một cái nhìn tổng quát về khoản mục này, cho những đánh giá sơ bộ về khoản mục này để từ đó có kế hoạch kiểm toán chi tiết phù hợp với đặc điểm của đơn vị, giúp cho kiểm toán viên giảm các thử nghiệm chi tiết, tiết kiệm thời gian và tăng hiệu quả của cuộc kiểm toán. Đây có thể xem là một điểm yếu trong chương trình kiểm toán khoản mục vốn bằng tiền của công ty AAC. 1.2. Đánh giá việc thực hiện kiểm toán khoản mục vốn bằng tiền do công ty AAC thực hiện Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán: Việc lập kế hoạch kiểm toán đối với khoản mục vốn bằng tiền của công ty chưa được chú trọng lắm. Việc chọn nhân viên kiểm toán của một khách hàng thường xuyên luôn được thực hiện bởi một số nhân viên kiểm toán nhất đinh, việc làm này giúp cho kiểm toán viên dễ thực hiện kiểm toán hơn do đã có kinh nghiệm trong những lần kiểm toán trước và giúp cho công ty giữ mối quan hệ tốt với khách hàng. Vì dựa vào cách nhìn nhận mà không thực hiện hệ thống hoá các câu hỏi lại thì sẽ khó đưa ra cái nhìn tổng quan về kiểm soát nội bộ của khách hàng. Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán này, việc thực hiện thủ tục phân tích cũng chưa được chú trọng. Đầu tiên, trưởng đoàn kiểm toán dựa vào báo cáo tài chính mà khách hàng cung cấp, kiểm toán viên xem xét trên bảng cân đối kế toán, báo cáo lưu chuyển tiền tệ, bảng cân đối số phát sinh kiểm toán viên nhận định tính trọng yếu của từng khoản mục rồi giao cho một nhân viên kiểm toán có đủ chuyên môn và kinh nghiệm để thực hiện. Việc thực hiện này ít được thể hiện trên giấy làm việc của kiểm toán viên. Giai đoạn thực hiện kiểm toán: Trong giai đoạn này công ty không sử dụng bảng câu hỏi hệ thống kiểm soát nội bộ mà kiểm toán viên chủ yếu thực hiện qua điều tra phỏng vấn, kết hợp thu thập tài liệu rồi kiểm toán viên thực hiện tóm tắt trên giấp tờ làm việc. Việc làm này đơn giản, gọn nhẹ, ít tốn thời gian nhưng hiệu quả thu được không cao. Đồng thời trong giai đoạn này, kiểm toán viên thường sử dụng số liệu nội bộ của đơn vị được kiểm toán mà không thực hiện phân tích mối quan hệ với số liệu khác cùng ngành. Việc làm này không đảm bảo cho kiểm toán viên đánh giá số liệu của đơn vị là trung thực, làm tăng rủi ro phát hiện cho cuộc kiểm toán do ít thực hiện thủ tục phân tích cho cuộc kiểm toán. Vì việc đánh giá số liệu cùng ngành giúp Kiểm toán viên có thể nhìn nhận số liệu của đơn vị khách quan, rối từ đó phát hiện ra những điểm bất thường trên báo cáo tài chính của đơn vị khách hàng. Trong giai đoạn này còn tồn tại một hạn chế nữa là việc chọn mẫu của kiểm toán viên chưa đảm bảo tính khách quan, việc chọn mẫu để kiểm toán chủ yếu dựa vào kinh nghiệm và tính xét đoán của người kiểm toán, điều này có thể làm cho khách hàng dễ nắm bắt về phương pháp tiến hành kiểm toán của công ty. Giai đoạn kết thúc kiểm toán: Đây là giai đoạn cuối cùng của cuộc kiểm toán, để hình thành nên ý kiến của kiểm toán viên về khoản mục vốn bằng tiền, kiểm toán viên thực hiện rà soát lại giấy làm việc và đánh giá lại các sai sót đã nêu ra trên kết luận kiểm toán xem nó có ảnh hưởng đến báo cáo tổng hợp hay không. Rồi từ đó nêu ra trong biên bản trao đổi rồi thực hiện điều chỉnh theo những cam kết sửa chữa và tiến hành ra báo cáo kiểm toán. Báo cáo kiểm toán trước khi gửi cho khách hàng sẽ được kiểm tra lại qua người chủ nhiệm kiểm toán, thông qua ban giám đốc rồi mới phát hành báo cáo. Nhìn chung, đây là giai đoạn mà công ty thực hiện tương đối tốt, nó đảm bảo báo cáo kiểm toán được phát hành trung thực và hợp lý về tình hình của đơn vị khách hàng. Nói tóm lại, qua ba giai đoạn kiểm toán mà công ty AAC thực hiện đúng theo những quy định của chuẩn mực kiểm toán nhưng vẫn còn tồn tại những yếu điểm vốn có của nó về khảo sát nội bộ, thủ tục phân tích, vấn đề chọn mẫu phân tích. 2. Một số biện pháp nhằm hoàn thiện quy trình kiểm toán khoản mục vốn bằng tiền do công ty TNHH kiểm toán và kế toán AAC thực hiện 2.1. Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ đối với khoản mục vốn bằng tiền Trong bất kỳ một cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính, bao giờ cũng phải tiến hành khảo sát hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng để từ đó xem xét rủi ro kiểm soát. Tuy còn khó khăn nhưng theo đánh giá thì trong thời gian sắp tới đây, cùng với xu thế hội nhập và phát triển, những rủi ro cố hữu của nền kinh tế sẽ giảm hiệu lực trong thiết kế và vận hành hệ thống kiểm soát nội bộ sẽ được nâng cao, thủ tục kiểm soát sẽ phát huy được vai trò của mình nhằm nâng cao hiệu năng và hiệu quả của cuộc kiểm toán. Khi đó, việc đưa ra các kết luận kiểm toán dựa trên các thủ tục kiểm soát và các thủ tục phân tích là điều tất yếu. Thực tế tại Công ty AAC cho thấy, Công ty thực hiện ít các thủ tục kiểm soát, việc thực hiện thủ tục kiểm soát chủ yếu dựa vào kinh nghiệm của kiểm toán viên kết hợp phỏng vấn nhân viên kế toán và thu thập các dữ liệu liên quan để đưa ra những đánh giá rồi tiến hành kiểm toán. Điều này ít được phản ánh trên giấy làm việc của nhân viên kiểm toán, vì thế có thể nói đây là một hạn chế ảnh hưởng khá lớn đến hiệu quả của cuộc kiểm toán. Tăng cường các thủ tục kiểm soát, Công ty nên xây dựng Bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ. Đối với mỗi phần hành kiểm toán khác nhau nên có bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ riêng cho phần hành đó. Ưu điểm của phương pháp này là cho thấy sự đa dạng của hệ thống kiểm soát nội bộ đối với từng phần hành khác nhau. Hệ thống những câu hỏi nên được thiết kế riêng cho mỗi công ty, tuỳ theo tính chất và đặc điểm kinh doanh của đơn vị khách hàng. Sau đó, kiểm toán viên chịu trách nhiệm về khoản mục vốn bằng tiền sẽ tiến hành thu thập thông tin và trả lời cho những câu hỏi được thiết kế đó. Việc thu thập thông tin của Kiểm toán viên được thực hiện bằng cách phỏng vấn nhân viên kế toán liên quan, kiểm tra những tài liệu, quy định của công ty về khoản mục vốn bằng tiền. Hệ thống câu hỏi được thiết kế để kiểm tra về hệ thống kiểm soát nội bộ của công ty XYZ sẽ bao gồm những câu hỏi mà Kiểm toán viên đã tiến hành phỏng vấn nhân viên kế toán (đã được liệt kê ở chương 2) và được bổ sung thêm những câu hỏi sau: Câu hỏi Có Không Chú thích 14. Công ty có quy định cụ thể về việc thu tiền tại đơn vị? 15. Công ty có thường xuyên kiểm kê quỹ tiền mặt hay không? 16. Quá trình đối chiếu, tổng hợp, cân chỉnh hàng tháng về thu chi tiềt gửi ngân hàng có được thực hiện bởi một nhân viên độc lập với kế toán ngân hàng không? X X X Sáu tháng 1 lần Dựa trên bảng câu hỏi đã được thiết kế và trả lời ở trên, Kiểm toán viên ghi lại những sai sót trên giấy làm việc như sau: Tên khách hàng: Công ty cổ phần XYZ Người lập Ngày Chủ đề: TK tiền P. Lan 23/02/08 Người kiểm tra Ngày Niên độ: 01/01/07 - 31/12/07 Trung 25/02/08 Kết luận về hệ thống kiểm soát nội bộ của công ty XYZ Không có chính sách quy định cụ thể việc thu tiền. Sáu tháng mới tiến hành kiểm kê quỹ một lần. Tiền mặt tồn quỹ tại thời điểm cuối năm ngày 31/12/2007 tương đối lớn. Quá trình đối chiếu, tổng hợp, cân chỉnh hàng tháng về thu chi tiền gửi ngân hàng với các ngân hàng có quan hệ không được thực hiện bởi một nhân viên độc lập với kế toán ngân hàng. 2.2. Về cách thức chọn mẫu kiểm toán Khi công việc tìm hiểu và đánh giá về hệ thống kiểm soát nội bộ cũng như việc xác định mức độ trọng yếu trên Báo cáo tài chính được bảo đảm là tốt thì đương nhiên cỡ mẫu chọn sẽ giảm bớt. Song trên thực tế do cỡ mẫu chọn nhiều khi quá lớn và hạn chế về mặt thời gian nên kiểm toán viên không có điều kiện để kiểm toán toàn bộ các chứng từ chi phí phát sinh. Vậy, việc chọn mẫu như thế nào để mang lại tính chính xác cao nhất là vấn đề mà các kiểm toán viên quan tâm. Thực tế, tại công ty AAC khi tiến hành chọn mẫu kiểm toán viên đã tiến hành chọn mẫu theo nguyên tắc là chọn những nghiệp vụ có số tiền lớn. Mặt khác, Kiểm toán viên cũng dựa vào kinh nghiệm kiểm toán của bản thân để tiến hành chọn mẫu. Điều này là hoàn toàn dựa vào tính xét đoán nghề nghiệp, chủ quan có thể rất dễ bị khách hàng nắm bắt nếu đó là khách hàng thường xuyên. Để giải quyết vấn đề trên, đối với khoản mục vốn bằng tiền, kiểm toán viên có thể tiến hành chọn mẫu theo phương pháp dựa trên bảng số ngẫu nhiên bởi đối tượng của mẫu phần lớn là các chứng từ được đánh số trước. Cách này tuy không tiết kiệm thời gian nhưng lại có ưu điểm là mọi phần tử trong tổng thể đều có thể được chọn. Một vấn đề thực tiễn cần lưu ý trong chọn mẫu ngẫu nhiên là trường hợp tổng thể được dùng lấy mẫu không phải là một tổng thể thực sự. Nói cách khác, đại diện vật chất của tổng thể không đầy đủ. Ví dụ: Kiểm toán viên dựa vào các phiếu chi hiện có (đại diện vật chất) để kiểm tra các nghiệp vụ chi quỹ trong kỳ (tổng thể thực sự), thì phải chú ý trường hợp các phiếu chi bị thiếu, hoặc một sô nghiệp vụ không có phiếu chi. Khi các trường hợp như trên xảy ra, mẫu được chọn lựa ngẫu nhiên sẽ không đại diện được cho tổng thể. Vì thế trước khi tiến hành chọn mẫu ngẫu nhiên, kiểm toán viên cần xem xét lại đại diện vật chất có bao trùm lên toàn bộ tổng thể hay không? Sau khi đã tiến hành xác định cỡ mẫu cần kiểm tra, kiểm toán viên tiến hành chọn mẫu kiểm toán theo phương pháp ngẫu nhiên như sau: Kiểm toán viên dự vào các phiếu chi hiện có (đại diện vật chất) để kiểm tra các nghiệp vụ chi quỹ trong kỳ (tổng thể thực sự), thì phải chú ý trường hợp các phiếu chi bị thiếu, hoặc một số nghiệp vụ không có phiếu chi. Khi các trường hợp như trên xảy ra, mẫu được chọn lựa ngẫu nhiên sẽ không đại diện được cho tổng thể. Vì thế trước khi tiến hành chọn mẫu ngẫu nhiên, kiểm toán viên cần xem xét lại đại diện vật chất có bao trùm lên toàn bộ tổng thể hay không? Nếu vấn đề đại điện vật chất được đảm bảo, ta dùng bảng số ngẫu nhiên để chọn mẫu. Quá trình gồm 4 bước sau: Bước 1 : Định dạng các phần tử Định lượng đối tượng kiểm toán bằng con số duy nhất như số thứ tự các phiếu thu, phiếu chi,... Bước 2: Xác định quan hệ giữa các phần tử đã định dạng với số ngẫu nhiên trên bảng số ngẫu nhiên Vì bảng số ngẫu nhiên là số có 5 chữ số nên nếu số chữ số của các phiếu thu, phiếu đã định dạng là 5 thì lấy nguyên số ngẫu nhiên trong bảng số ngẫu nhiên. - Nếu số chữ số của các phần tử đã định dạng là nhỏ hơn 5 thì kiểm toán viên phải xác định trước xem lấy chữ số đầu hay chữ số cuối trong bảng số ngẫu nhiên. - Nếu số chữ số của các phần tử đã định dạng là lớn hơn 5 thì kiểm toán viên sẽ lấy tràn sang cột bên cạnh sau khi lấy nguyên cột thứ nhất. Bước 3: Xác định hướng đi trong bảng số ngẫu nhiên Đây là việc xác định chữ số nào được sử dụng và phương pháp đọc bảng. Việc xác định này là ngẫu nhiên, tuỳ ý nhưng phải được đặt trước và tuân theo một cách nhất quán. Bước 4: Chọn điểm xuất phát Là việc xác định số ngẫu nhiên đầu tiên trong hành trình lấy mẫu đã định. Nguyên tắc cơ bản của việc chọn là đảm bảo tính ngẫu nhiên, tránh lặp lại theo thói quen cũ của kiểm toán viên và tránh khả năng phỏng đoán của khách hàng về mẫu chọn. Kiểm toán viên có thể chọn điểm xuất phát bằng cách chấm ngẫu nhiên vào một điểm nào đó trong bảng số ngẫu nhiên và chọn số gần điểm đó nhất làm điểm xuất phát. Ví dụ: Công ty XYZ có 5630 phiếu chi đánh số thứ tự liên tục từ 1 cho tới 5630. Từ cỡ mẫu được chọn 522 phần tử trong tổng thể là 5630 đã được đánh số. Trong trường hợp này kiểm toán viên không cần đánh số lại tổng thể, tuy nhiên các phần tử của tổng thể không chỉ có thứ tự bao gồm 4 chữ số nên kiểm toán viên quyết định 4 chữ số đầu của các số liệu trên bảng số ngẫu nhiên. Để dùng bảng số ngẫu nhiên, kiểm toán viên chọn điểm xuất phát ở dòng 1000 cột 4, lộ trình theo cột đi từ trên xuống dưới. Phần tử đầu tiên được chọn là 3145, sau đó lần lượt là 5158. Số kế tiếp là 6586 vượt ra ngoài khung (các phần tử của tổng thể chỉ đánh số đến 5630) nên không được chọn. Tiếp theo kiểm toán viên chọn phần tử 1765, 0850, 3953, 4872...Quá trình lựa chọn đến khi đủ 522 phần tử. Nếu trên lộ trình có số liệu nào vượt khung (>5630), kiểm toán viên sẽ bỏ qua số đó và chọn số kế tiếp. Bảng 3: Bảng số ngẫu nhiên Dòng Cột (1) (2) (3) (4) (5) (6) (7) (8) 1000 37039 97547 64673 31546 99314 66854 97855 99965 1001 25145 84834 23009 51584 66754 77785 52357 25532 1002 98433 54725 18864 65866 76918 78825 58210 76835 1003 97965 68548 81545 82933 93545 85959 63282 61454 1004 78049 67830 14624 17563 25697 07734 48243 94318 1005 50203 25658 91478 08509 23308 48130 65047 77873 1006 40059 67825 18934 64998 49807 71126 77818 56983 1007 84350 67241 54031 39534 04093 35062 58163 14205 1008 30954 51637 91500 48722 69088 60029 60871 37423 1009 86723 36464 98305 08009 00666 29255 18514 49158 1010 50188 22554 86160 92250 14021 65859 16237 72296 1011 20014 00463 13906 35936 71761 95755 87002 71667 1012 66023 21428 14742 94874 23308 58533 26507 11208 1013 04458 61862 63119 09541 01715 87901 91260 03079 1014 57510 36314 30452 09712 37714 95482 30507 68475 1015 43373 58939 98548 28288 60341 52174 11879 18115 1016 61500 12763 64433 02268 57905 72347 49498 21871 1017 78938 71312 99705 71564 42274 23917 38405 18779 1018 64257 93218 35793 43671 64055 88729 11168 60260 1019 56864 21554 70445 24841 04779 56774 96129 73594 1020 35314 29631 06937 54545 04470 75463 77112 77126 1021 40704 48823 65963 39359 12717 56201 22811 24863 1022 07318 46623 02843 33299 59872 86774 06926 12672 1023 94550 23299 45557 07923 75126 00808 01312 46689 1024 34348 81191 21027 77087 10909 03676 97723 34469 1025 92277 57115 50789 68111 75305 53289 39751 45760 1026 56093 58302 52236 64756 50273 61566 61962 93280 1027 16623 17849 96701 94971 94758 08845 32260 59823 1028 50848 93982 66451 32143 05441 10339 17775 74169 1029 48006 58200 58367 66577 68583 21108 41361 20732 1030 56640 27890 28825 96509 21363 53657 60119 75385 3. Thủ tục phân tích mà kiểm toán viên dùng trong kiểm toán khoản mục vốn bằng tiền Dựa vào kết quả kiểm toán kỳ trước, Kiểm toán viên kết luận số dư vốn bằng tiền năm trước là không có sai sót trọng yếu và thấy số dư vốn bằng tiền của năm nay là 17.905.768.177 và năm trước là 11.253.092.860 như vậy tỷ lệ vốn bằng tiền của năm nay so với năm trước là 1,59. Từ những số liệu trên kiểm toán viên tiến hành phân tích xem vốn bằng tiền năm nay tăng 59% so với năm trước là do đâu, có gì bất thường trong khoản tăng này hay không. Do vậy, kiểm toán viên tiến hành phân tích bảng lưu chuyển tiền tệ để xem xét sự tăng lên của khoản mục này. Ta có bảng phân tích các chỉ tiêu trên bảng lưu chuyển tiền tệ như sau: STT Chỉ tiêu Chênh lệch Mức % 1 Lưu chuyển tiền thuần từ hoạt động kinh doanh 4.175.957.369 0,42 2 Lưu chuyển tiền thuần từ hoạt động đầu tư (2.472.960.158) 1,24 3 Lưu chuyển tiền thuần từ hoạt động tài chính  (5.751.452.162) - 2,15 4 Lưu chuyển tiền thuần trong kỳ (4.048.455.051) - 0,38 5 Tiền và tương đương tiền đầu kỳ 10.701.130.368 19,39 6 Tiền và tương đương tiền cuối kỳ 6.652.675.317 0,59 Dựa vào các chỉ tiêu phân tích ở trên, ta nhận thấy rằng tiền thu từ hoạt động sản xuất kinh doanh tăng lên là 42%. Đây là kết quả của việc gia tăng sản xuất của doanh nghiệp, do việc mở rộng đầu tư sản xuất dẫn đến doanh thu tăng và đồng thời tiền chi trả cho nhà cung cấp cũng tăng theo là hoàn toàn phù hợp. Trong kỳ này đơn vị có kê khai một khoản nộp thuế thu nhập doanh nghiệp là 314.617.937, điều này là không phù hợp vì đơn vị vẫn còn trong chế độ ưu đãi thuế thu nhập doanh nghiêp. Điều này cần lưu ý kiểm toán để kiểm tra lại. Tiếp theo, kiểm toán viên dựa vào dòng tiền lưu chuyển từ hoạt động đầu tư, ta thấy rằng dòng tiền lưu chuyển từ hoạt động đầu tư tăng lên 124%. Dòng tiền này tăng lên đột ngột như vậy là do trong năm nay đơn vị tiến hành đầu tư thay đổi máy móc thiết bị mới để phát triển sản xuất và tiến hành thanh lý những máy móc cũ, lỗi thời (điều này đã được thể hiện trong văn bản họp đại hội cổ đông từ đầu năm 2006). Và kết quả là tài sản cố định đã tăng từ 3.820.986.578 đồng lên thành 6.150.833.890 đồng, với mức tăng là 90%. Ngoài ra, dòng tiền này tăng lên nhanh chóng như vậy cũng do trong kỳ đơn vị tiến hành đầu tư vào công trình thủy điện Iagrai của công ty ABC với mức vốn góp là 1.600.000.000 đồng. Sau đó nhân viên kiểm toán mới tiến hành kiểm tra đòng tiền lưu chuyển từ hoạt động tài chính như sau: dòng tiền này giảm đi rất đáng kể, giảm 215% so với năm 2006. Do trong kỳ đơn vị chi trả nợ vay nhiều hơn số tiền mà đơn vị đi vay. Tiếp theo đó, ta thấy tiền thu từ bán hàng tăng 10% so với năm trước mà tiền trả cho nhà cung cấp tăng 3%. Điều này là hoàn toàn phù hợp vì khoản nợ nhà cung cấp đã tăng lên gấp đôi so với năm trước, hoàn toàn phù hợp với sự tăng lên của doanh thu và tài sản cố định Vậy thông qua những kết quả phân tích sơ bộ ở trên, ta nhận thấy rằng những sự thay đổi về dòng lưu chuyển tiền thuần như vậy là phù hợp với xu hướng phát triển và chính sách của đơn vị khách hàng này đặt ra. Như vậy, ta kết luận rằng không có yếu tố bất thường nào trong sự thay đổi của khoản mục vốn bằng tiền.