Đề tài Hoàn thiện kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty TNHH Kiểm toán và Kế toán AAC

toán viên có thể đối chiếu ngày ghi trên hóa đơn với ngày ghi nhận doanh thu trong sổ sách, ngày ghi trên hóa đơn với ngày trong đơn đặt hàng, biên bản nghiệm thu …. Cụ thể ở Công ty A, sau khi tiến hành kiểm tra chi tiết các khoản doanh thu được ghi nhận gần kề trước và sau ngày kết thúc niên độ như sau: +Hóa đơn 0195112 ngày 31/12/2010, ghi nhận doanh thu 2010 +Hóa đơn 0195113 ngày 04/01/2011, ghi nhận doanh thu 2011 Kiểm toán viên nhận thấy rằng các nghiệp vụ ghi nhận doanh thu tại công ty A được ghi nhận đúng kỳ kế toán. Kết luận: Doanh thu của đơn vị trong kỳ được ghi nhận đúng kỳ kế toán. B.5 Xác nhận Đối với khoản mục doanh thu, bên thứ ba có liên quan tính đến thời điểm khóa sổ 31/12 là các khoản công nợ phải thu tại thời điểm cuối kỳ trên TK 131. Tại công ty ABC, số dư cuối kỳ bên Nợ TK 131 còn số tiền 91.200.000 VNĐ của 2 khách hàng là hộ Kinh doanh cá thể, trong đó hộ kinh doanh do ông Lê Quang Hải làm chủ số tiền 91.000.000 VNĐ, hộ kinh doanh do bà Phạm Thị Chi làm chủ số tiền 200.000 VNĐ. Cũng giống như khoản hàng hóa gửi ở bên thứ ba trong khoản mục HTK, các khoản xác nhận công nợ cuối kỳ đã được công ty ABC lập và các bên kí tên, đóng dấu đầy đủ. KTV quyết định sử dụng luôn kết quả giấy xác nhận đó, không tiến hành gửi thư xác nhận nữa. B.6 Tính toán Kiểm toán viên sử dụng kỹ thuật này để thẩm tra độ chính xác về mặt toán học về việc nhân ngang, cộng dọc các số liệu trên hóa đơn bán hàng, chủ yếu bằng cách lấy số lượng nhân đơn giá. Nếu nghiệp vụ bán hàng là ngoại tệ thì kiểm tra thêm việc quy đổi đồng tiền bán hàng bằng ngoại tệ ra VNĐ, đối chiếu số liệu trên các hóa đơn với sổ chi tiết doanh thu. Qua việc tính toán lại và đối chiếu với sổ sách, kiểm toán viên nhận thấy việc ghi nhận doanh thu và ghi nhận trên sổ sách là chuẩn xác với các tính toán của kiểm toán viên. Việc sử dụng kỹ thuật tính toán để tính toán lại các chỉ tiêu không chỉ trên hóa đơn bán hàng mà còn được các kiểm toán viên của công ty AAC thực hiện trên các phiếu thu, phiếu chi, phiếu nhập, xuất kho... trong điều kiện các chứng từ này nhiều khoản mục và tương đối cồng kềnh. 2.2.4.3. Giai đoạn kết thúc kiểm toán: Trong giai đoạn kết thúc kiểm toán, công ty kiểm toán sẽ tiến hành soát xét các sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc niên độ, thu thập thư giải trình của giám đốc khách hàng, lập bảng tổng hợp kết quả kiểm toán và lập báo cáo kiểm toán. Giải trình của Ban Giám đốc cũng được coi là bằng chứng kiểm toán và sẽ lưu vào trong hồ sơ kiểm toán. Trong thư giải trình của Ban Giám đốc, Công ty sẽ xác minh lại và đưa ra ý kiến về sự tin cậy và hợp lý của thông tin trên bảng này với những bằng chứng đầy đủ và đáng tin cậy. Bản giải trình của Giám đốc Công ty ABC năm 2010 Ngày 15/02/2011 Kính gửi: Ông Kim Văn Việt - Kiểm toán viên Công ty TNHH Kiểm toán và Kế toán AAC Bản giải trình này được lập ra trong phạm vi công tác kiểm toán của Ông cho báo cáo tài chính của Công ty, năm tài chính kết thúc ngày 31/12/2010. Chúng tôi chịu trách nhiệm lập và trình bày trung thực và hợp lý các báo cáo tài chính của đơn vị phù hợp với chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành. Trong phạm vi chịu trách nhiệm và sự hiểu biết của mình, chúng tôi xác nhận các giải trình sau: Không có bất kỳ một sai phạm nào từ Ban Giám đốc hay các nhân viên có vai trò quan trọng liên quan đến hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ hoặc có thể ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính. Chúng tôi khẳng định là đã cung cấp toàn bộ các thông tin về các bên có liên quan. Chúng tôi khẳng định là báo cáo tài chính không có các sai phạm trọng yếu. Công ty là chủ sở hữu của tất cả các tài sản trên báo cáo tài chính và không có bất kỳ một tài sản nào đang được cầm cố, thế chấp hoặc bị cầm giữ. Tất cả các khoản nợ, cam kết vay của Công ty với bên thứ ba đã được Công ty giải trình trong phần thuyết minh báo cáo tài chính. Hiện tại Công ty không có bất kỳ sự kiện nào phát sinh sau ngày kết thúc niên độ kế toán có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính. Giám đốc Bảng 2.11: Thư giải trình của Ban Giám đốc. Đối với công ty ABC, kiểm toán viên nhận thấy không có sự kiện bất thường nào xảy ra sau ngày kết thúc niên độ, nên không ảnh hưởng đến kết quả kiểm toán. Kiểm toán viên sẽ lập biên bản trao đổi tổng hợp hết những sai sót mà kiểm toán viên phát hiện được trong quá trình kiểm toán (Biên bản trao đổi đính kèm phụ lục). Sau đó đoàn kiểm toán sẽ tiến hành họp với phòng kế toán và ban giám đốc công ty để trao đổi những sai sót đó và phòng kế toán sẽ quyết định có đồng ý điều chỉnh với những sai sót đó không, dựa vào đó kiểm toán viên sẽ tổng hợp những sai số kiểm toán không điều chỉnh. Sau khi đã thoả thuận những gì cần điều chỉnh thì biên bản trao đổi là căn cứ để kiểm toán viên phát hành báo cáo kiểm toán. Kết thúc kiểm toán, trên cơ sở những bằng chứng thu thập được kiểm toán viên sẽ phát hành báo cáo kiểm toán và thư quản lý theo như hợp đồng kiểm toán đã được ký kết. Báo cáo kiểm toán của công ty ABC như sau (trích phần cơ sở ý kiến và ý kiến của kiểm toán viên trong báo cáo kiểm toán): “Cơ sở đưa ra ý kiến: Chúng tôi đã tiến hành công việc kiểm toán theo các Chuẩn mực Kiểm Toán Việt Nam. Theo đó, chúng tôi đã thực hiện việc kiểm tra theo phương pháp chọn mẫu và áp dụng các thử nghiệm cần thiết, các bằng chứng xác minh những thông tin trong Báo cáo tài chính; đánh giá việc tuân thủ các nguyên tắc và phương pháp kế toán áp dụng, các ước tính và xét đoán quan trọng của Ban Tổng Giám Đốc Công ty cũng như cách trình bày tổng quát các Báo cáo tài chính. Chúng tôi tin rằng công việc kiểm toán của chúng tôi đã đưa ra những cơ sở hợp lý để làm căn cứ cho ý kiến của mình. Ý kiến của kiểm toán viên. Theo ý kiến của kiểm toán viên, xét trên mọi khía cạnh trọng yếu thì các Báo cáo tài chính đã phản ảnh trung thực và hợp lý về tình hình tài chính của công ty tại thời điểm 31/12/2010 và kết quả hoạt động kinh doanh cũng như tình hình luân chuyển tiền tệ trong năm tài chính kết thúc ngày 31/12/2010.” Chương III: Đánh giá và một số đề xuất nhằm góp phần hoàn thiện kĩ thuật kỹ thuật thu thập bằng chứng trong quá trình kiểm toán Báo cáo tài chính do công ty Kiểm toán và kế toán AAC thực hiện. 3.1 Đánh giá về việc vận dụng kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán tại công ty TNHH Kiểm toán và Kế toán AAC 3.1.1 Nhận xét chung: Hiện nay số lượng các công ty Kiểm toán độc lập trong nước tăng nhanh với đủ các thành phần kinh tế: 100% vốn nước ngoài, TNHH, Liên doanh, cổ phần …. Vì thế, Công ty TNHH kiểm toán và kế toán AAC luôn phải đối mặt với các công ty kiểm toán lớn có vốn nước ngoài như: Công ty TNHH Price Waterhouser Coopers VN (PWC); Công ty TNHH Ernst & Young Việt Nam (E&Y); Công ty TNHH KPMG Việt Nam cũng như các Công ty Kiểm toán Việt Nam như: Công ty Kiểm toán Việt Nam (VACO); Công ty Dịch vụ Tư vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán (AASC)… Trước tình hình đó, AAC luôn cố gắng nâng cao chất lượng dịch vụ, mở rộng thị phần nhằm thu hút ngày càng nhiều khách hàng bằng cách mở thêm nhiều hoạt động dịch vụ khác, chẳng hạn: đào tạo Kế toán trưởng, tư vấn tài chính và quản lý … Sự thành công của Công ty đạt được như ngày nay trước hết là do Công ty AAC có một Ban lãnh đạo điều hành tốt. Bởi đây là những người có đầy đủ năng lực chuyên môn và đạo đức nghề nghiệp. Ban lãnh đạo công ty có khả năng quản lý tốt, là những người có tầm nhìn chiến lước về khả năng hoạt động của công ty để từ đó đề ra kế hoạch và những định hướng cụ thể cho sự phát triển của công ty. Nhờ duy trì tốt mối quan hệ với khách hàng nên hiện tại AAC là Công ty kiểm toán lớn nhất khu vực miền Trung và Tây Nguyên với số lượng khách hàng lên đến vài trăm. Đoàn kiểm toán phụ trách ở đơn vị khách hàng có chuyên môn cao, tinh thần nhiệt tình, hăng hái trong công việc, thái độ tận tâm với khách hàng. Các nhân viên kiểm toán được đào tạo chuyên nghiệp với tinh thần đoàn kết, giúp đỡ lẫn nhau trong công việc, công ty luôn tạo cơ hội tốt nhất cho nhân viên học hỏi, trao dồi chuyên môn, đặc biệt là các KTV mới vào nghề, còn thiếu kinh nghiệm. Nguồn nhân lực trẻ tích cực và năng động là tiềm lực lớn tại AAC vì thế Công ty luôn chú trọng đầu tư vào con người, coi trọng việc phát triển và nâng cao chất lượng của toàn bộ nhân viên, đào tạo về chuyên môn và đạo đức nghề nghiệp của các KTV. Chính về những điều đó, hình ảnh của công ty TNHH Kiểm toán và Kế toán AAC ngày càng được nhiều khách hàng biết đến và tin cậy hơn. Tuy nhiên, với số lượng khách hàng lớn, số lượng nhân viên lại giới hạn nên đoàn kiểm toán thường bị sức ép lớn về mặt thời gian. Kể từ khi thành lập đến nay, số lượng nhân viên công ty đã tăng đáng kể. Mặc dù vây, so với nhu cầu kiểm toán gia tăng không ngừng như hiện nay thì số lượng nhân viên của công ty vẫn chưa đủ. Với tình trạng này thì vào những khoảng thời gian cao điểm, áp lực công việc lên các nhân viên là rất lớn, công việc không đạt hiệu quả như mong muốn. Muốn nâng cao chất lượng kiểm toán, bên cạnh quy trình chuẩn, nhân lực là điều không thể thiếu. Nếu có một nguồn nhân lực dồi dào với kỹ thuật cao, AAC sẽ còn phát triển, tiến xa hơn nữa. 3.1.2 Đánh giá kĩ thuật thu thập bằng chứng tại công ty TNHH AAC Qua quá trình được cùng đoàn kiểm toán của công ty AAC tham gia kiểm toán thực tế ở một số khách hàng đặc biệt ở công ty cổ phần đường ABC và khảo sát thêm một số hồ sơ kiểm toán khác, với mục đích xem xét việc áp dụng các kỹ thuật thu thập bằng chứng trong quá trình kiểm toán báo cáo tài chính do công ty AAC thực hiện, em đã đúc kết được một số nhận xét chính về thực tế áp dụng các kỹ thuật của công ty AAC: Quy trình kiểm toán tại AAC được xây dựng khá chặt chẽ và khoa học. Công ty đã áp dụng các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán theo đúng chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, KTV linh hoạt và sáng tạo trong vận dụng các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán nhằm đạt được một cuộc kiểm toán hiệu quả. Tuỳ thuộc vào từng giai đoạn của cuộc kiểm toán và từng khách hàng mà KTV lựa chọn các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán sao cho phù hợp. Mỗi kỹ thuật thu thập bằng chứng có một ưu điểm và nhược điểm riêng và mức độ áp dụng các kỹ thuật thu thập bằng chứng cũng khác nhau đối với từng khoản mục. Ø Kiểm tra: -Đối với kỹ thuật kiểm tra tài liệu: Áp dụng cho tất cả các khoản mục, đặc biệt là các khoản mục trong báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, trong mọi cuộc kiểm toán. -Đối với kỹ thuật kiểm kê: Áp dụng cho một số khoản mục trên bảng cân đối kế toán, thường được áp dụng trong nhiều cuộc kiểm toán. Ưu điểm: Quy trình áp dụng kỹ thuật kiểm tra đối chiếu thực tế do AAC thực hiện có một số ưu điểm sau: -Đây là kỹ thuật được AAC thực hiện nhiều nhất trong mỗi cuộc kiểm toán, việc sử dụng kỹ thuật này được quy định khá rõ trong quy trình kiểm toán báo cáo tài chính của công ty AAC, và nội dung luôn được tuân thủ theo các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam hiện hành. -AAC đã xây dựng được quy trình kiểm toán báo cáo tài chính nên việc áp dụng kỹ thuật được tất cả các nhân viên trong công ty thực hiện rất đầy đủ, chính xác và mang lại hiệu quả cao. Ngoài ra, trong nhiều trường hợp kiểm toán viên sử dụng kết hợp kỹ thuật kiểm tra đối chiếu với các kỹ thuật khác rất phù hợp, tạo ra những bằng chứng kiểm toán có độ tin cậy rất cao. Hạn chế: Bên cạnh những ưu điểm của AAC trong việc áp dụng kỹ thuật kiểm tra đối chiếu để thu thập bằng chứng phục vụ cho quá trình kiểm toán, vì một số lý do nhất định mà AAC vẫn còn hạn chế nhất định trong việc áp dụng kỹ thuật này, đó là ở mỗi cuộc kiểm toán, việc lựa chọn các tài liệu cần thu thập và tiến hành kiểm tra các tài liệu đó lại phụ thuộc vào sự xét đoán riêng của mỗi kiểm toán viên (trưởng đoàn). Vì vậy, rủi ro kiểm toán có thể xảy ra trong trường hợp kiểm toán viên nhận định sai hoặc thiếu về mức trọng yếu của các tài liệu liên quan đến các khoản mục trên báo cáo tài chính. Ø Quan sát: Kỹ thuật quan sát được sử dụng rất nhiều và hầu như ở cả ba giai đoạn trong quá trình kiểm toán báo cáo tài chính, một số ưu điểm và hạn chế của AAC trong việc sử dụng kỹ thuật này: Ưu điểm: -Trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên không chỉ sử dụng riêng kỹ thuật quan sát mà thường kết hợp với các kỹ thuật khác như phỏng vấn, kiểm tra đối chiếu nên bằng chứng kiểm toán thu thập được thường có độ tin cậy rất cao. -Nhân viên AAC có khả năng quan sát và phán đoán nên việc sử dụng kỹ thuật quan sát trong quá trình kiểm toán thường mang lại hiệu quả cao. Hạn chế: -Kỹ thuật quan sát chủ yếu được thực hiện theo chủ quan của từng nhân viên kiểm toán và đôi lúc là do ngẫu nhiên trong quá trình kiểm toán. Do đó, hiệu quả mà kỹ thuật này đem lại trong mỗi cuộc kiểm toán thường là khác nhau và tuỳ thuộc nhiều vào khả năng quan sát của kiểm toán viên. Ø Điều tra - Phỏng vấn: Được áp dụng đối với mọi khoản mục trên báo cáo kết quả kinh doanh và bảng cân đối kế toán, trong mọi cuộc kiểm toán. Để sử dụng tốt kỹ thuật này, đòi hỏi người thực hiện phỏng vấn phải có một sự chuẩn bị trước hoặc sự hiểu biết về nội dung cần được giải đáp, đồng thời phải có lượng kiến thức nhất định mới xác định được nội dung cần thiết cho cuộc phỏng vấn đó. Thực tế áp dụng kỹ thuật do AAC thực hiện có một số ưu điểm và hạn chế sau: Ưu điểm: -Các nhân viên của AAC đều có kinh nghiệm và kiến thức chuyên ngành vững chắc nên khi thực hiện kỹ thuật điều tra - phỏng vấn đều mang lại hiệu quả cao, thu thập được những bằng chứng có độ tin cậy cao. -Tất cả các cuộc phỏng vấn đều được nhân viên AAC chuẩn bị trước nội dung nên kết quả thu thập được rất đầy đủ, giúp kiểm toán viên rút ngắn được thời gian kiểm toán và làm tăng hiệu quả công việc. -Kiểm toán viên thường kết hợp kỹ thuật phỏng vấn với một số kỹ thuật khác như quan sát, kiểm kê… để kiểm nghiệm lại câu trả lời của người được phỏng vấn nên bằng chứng thu thập được có tính thuyết phục cao và giúp kiểm toán viên có cái nhìn sâu hơn về các hoạt động của công ty khách hàng. Hạn chế: Thực tế áp dụng kỹ thuật điều tra phỏng vấn trong quá trình kiểm toán báo cáo tài chính của AAC cũng còn gặp một số hạn chế nhất định: -Bằng chứng có được từ phương pháp này thường mang tính chủ quan rất lớn. -Một số trường hợp khi kiểm toán tại một số đơn vị hoạt động trong những lĩnh vực đặc thù như sản xuất chế biến gỗ, lâm hải sản…do kiểm toán viên không biết rõ về các lĩnh vực đó nên việc điều tra - phỏng vấn cũng gặp một số khó khăn nhất định. Ø Xác nhận: Áp dụng một số khoản mục trên bảng cân đối kế toán, áp dụng trong giới hạn mức phí kiểm toán. Ưu điểm: -Trong quy trình kiểm toán báo cáo tài chính của AAC, kỹ thuật xác nhận được quy định rất rõ, AAC đã có lập các mẫu thư xác nhận trong đó quy định rất rõ các nội dung mà kiểm toán viên cần thực hiện nhằm thu thập được các xác nhận của các bên liên quan của khách hàng. Tạo điều kiện thuận lợi cho kiểm toán viên khi thực hiện kỹ thuật xác nhận, rút ngắn được thời gian của cuộc kiểm toán và đem lại hiệu quả cao. Hạn chế: Tuy nhiên, AAC vẫn còn một số hạn chế nhất định trong việc áp dụng kỹ thuật xác nhận phục vụ cho công việc kiểm toán của mình: Thực tế, khi thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính nếu đơn vị đã tiến hành xác nhận số dư cuối kỳ công nợ với các bên liên quan thì kiểm toán viên của AAC không thực hiện kỹ thuật xác nhận nữa mà chỉ thu thập các bản xác nhận đó, kiểm tra tính khớp đúng và có đầy đủ tính pháp lý thì chấp nhận với kết quả đó và lưu bản photo vào hồ sơ làm việc của mình. Rủi ro kiểm toán sẽ cao nếu trường hợp có sự thông đồng giữa đơn vị được kiểm toán với một hoặc nhiều các bên liên quan trong việc xác nhận số dư đó. Thêm vào đó, trong thư xác nhận hàng gởi ở bên thứ ba của khoản mục HTK, AAC chỉ chú trọng đến việc kiểm tra số lượng hàng gởi chứ không chú trọng đến việc kiểm tra đến chất lượng hàng gởi, điều này sẽ vi phạm cơ sở dẫn liệu “Đánh giá” đối với khoản mục HTK. Ø Tính toán: Áp dụng đối với mọi khoản mục, trong mọi cuộc kiểm toán. Ưu điểm: -Mỗi nhân viên của AAC đều được trang bị máy tính cá nhân để phục vụ cho công tác kiểm toán. Trong mỗi cuộc kiểm toán, các nhóm kiểm toán đều được trang bị ít nhất một máy vi tính xách tay để thực hiện cho công việc của mình. Do đó, kỹ thuật tính toán luôn được sử dụng hiệu quả và mang lại kết quả chính xác, nhanh chóng, phục vụ cho cuộc kiểm toán. -AAC cũng có quy định rõ việc phân công nhiệm vụ của mỗi thành viên trong quá trình kiểm toán. Theo đó, ở những khoản mục cần phải thực hiện các phép tính toán, kiểm tra phức tạp thì sẽ được giao cho nhóm trưởng hoặc là những người có kinh nghiệm thực hiện, các thành viên còn lại sẽ thực hiện kiểm tra, tính toán ở những khoản mục có cách tính toán đơn giản, ít xảy ra sai sót. Do đó, hiệu quả của cuộc kiểm toán sẽ được nâng cao và hạn chế được tối đa rủi ro kiểm toán có thể xảy ra. Hạn chế: Trong một số trường hợp, khi thực hiện kỹ thuật tính toán trên máy vi tính nhưng kiểm toán viên không kiểm tra chính xác số liệu dẫn đến kết quả tính toán bị sai lệch, do đó kiểm toán viên phải thực hiện lại, làm tăng thời gian công việc kiểm toán và đôi lúc không kịp tiến độ công việc được giao (thực tế kiểm toán tại công ty ABC, để rút ngắn thời gian nên kiểm toán viên đã yêu cầu đơn vị cung cấp các file dữ liệu ghi nhận các nghiệp vụ phát sinh trong kỳ của những khoản mục sẽ thực hiện kiểm tra, dựa vào đó kiểm toán viên sẽ kiểm tra ngược lại chứng từ phát sinh. Tuy nhiên, do chủ quan nên kiểm toán viên đã không biết được sự sai lệch giữa số liệu trên các file đó so với số liệu trên sổ sách của đơn vị từ ban đầu. Đến khi công việc gần hoàn thành thì kiểm toán viên mới phát hiện ra. Do đó, kiểm toán viên phải yêu cầu đơn vị giải thích và cung cấp file mà từ đó lên báo cáo tài chính) . Ø Phân tích: Thường áp dụng cho các khoản mục trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh và một số khoản mục trong báo cáo tài chính, hạn chế sử dụng. Hạn chế: -Thực tế trong quá trình kiểm toán báo cáo tài chính do AAC thực hiện, kỹ thuật phân tích thường ít được các nhân viên AAC sử dụng. Do đó, đôi lúc trong quá trình kiểm toán, nhân viên chưa thực sự biết rõ hết được sự biến động, sự mâu thuẫn giữa các chỉ tiêu trên báo cáo tài chính, dẫn đến xác suất kiểm toán viên không phát hiện được các sai sót, gian lận trên báo cáo tài chính sẽ tăng lên. -Hầu như trong tất cả các cuộc kiểm toán, kỹ thuật phân tích chỉ được sử dụng theo xét đoán, suy luận của kiểm toán viên, kết quả đạt được lại rất ít được trình bày trên giấy tờ làm việc nên hiệu quả từ việc sử dụng kỹ thuật này không cao và không thu thập được nhiều bằng chứng kiểm toán có độ tin cậy cao phục vụ cho mục đích kiểm toán báo cáo tài chính. + Trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán: Trong quy trình do AAC soạn thảo có quy định việc thực hiện các thủ tục phân tích theo kế hoạch trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán. Tuy nhiên, thực tế kỹ thuật này chưa được nhân viên của AAC thực hiện trong tất cả các cuộc kiểm toán mà chỉ thực hiện với những khách hàng hàng lớn, nhận thấy các khoản mục có nhiều biến động hoặc đối với những khách hàng kiểm toán năm đầu tiên. + Trong giai đoạn thực hiện kiểm toán: Thực tế việc thực hiện các thủ tục phân tích trong quá trình kiểm toán báo cáo tài chính của AAC còn mang tính chất chủ quan của mỗi một kiểm toán viên, nên thường không được áp dụng đầy đủ kỹ thuật này và do đó chưa tận dụng được tối đa lợi ích từ việc áp dụng đầy đủ kỹ thuật này mang lại. Kiểm toán viên ít thể hiện được trên giấy làm việc của mình mối quan hệ ảnh hưởng qua lại giữa các chỉ tiêu tài chính, sự biến động bất thường của chỉ tiêu này làm ảnh hưởng như thế nào đến các khoản mục trên báo cáo tài chính…sau khi thực hiện các thủ tục phân tích. + Trong giai đoạn hoàn thành cuộc kiểm toán: Thực tế nhân viên AAC rất ít sử dụng kỹ thuật phân tích trong giai đoạn này để đưa ra được đánh giá chung nhất về báo cáo tài chính được kiểm toán mà chỉ đưa ra ý kiến theo từng khoản mục cụ thể như hàng tồn kho, tài sản cố định, tiền mặt… · Những bài học thực tiễn rút ra qua theo dõi thực tế áp dụng các kỹ thuật thu thập bằng chứng của AAC: Ä Bài học về thiết kế chương trình kiểm toán: Mọi thủ tục kiểm toán đều được lập riêng cho từng khoản mục trên Báo cáo tài chính với mục đích thu thập bằng chứng cho từng mục tiêu kiểm toán riêng biệt. Việc thiết kế chương trình kiểm toán theo hướng chi tiết hóa các thủ tục kiểm toán đã giúp cho kiểm toán viên dễ dàng tiếp cận các kỹ thuật thu thập bằng chứng khác nhau để hạn chế những rủi ro tương ứng. Ä Bài học về sự kết hợp các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán khác nhau: Kiểm toán viên của AAC thường có sự kết hợp giữa các phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán để có được bằng chứng với độ tin cậy cao hơn. Cụ thể, khi thực hiện thử nghiệm kiểm soát đối với các khoản mục, kiểm toán viên vừa kết hợp cả kỹ thuật kiểm tra đối chiếu tài liệu với kỹ thuật phỏng vấn để đảm bảo các thủ tục kiểm soát được thực hiện một cách đúng đắn. Hoặc khi tiến hành kiểm toán khoản mục Hàng tồn kho đang gửi bán, kiểm toán viên tiến hành gửi thư xác nhận đồng thời so sánh số dư trên sổ sách kế toán với số dư trên báo cáo của đại lý, và số dư trên bản đối chiếu với đại lý. Ä Bài học về sự kết hợp giữa các khoản mục trong thu thập bằng chứng: Trong các cuộc kiểm toán, kiểm toán viên của AAC thường phối hợp với nhau để giảm thiểu các công việc mà người khác đã làm. Ví dụ khi kiểm toán khoản mục doanh thu bán hàng, kiểm toán viên có thể dựa vào kết quả kiểm toán khoản mục Hàng tồn kho trong việc xác định số lượng hàng bán ra, trên cơ sở đó ước tính được doanh thu bán hàng trong kỳ. Mặt khác, kết quả kiểm toán doanh thu bán hàng cũng được sử dụng khi kiểm toán thuế giá trị gia tăng đầu ra bởi giữa doanh thu bán hàng và thuế giá trị gia tăng đầu ra có mối quan hệ chặt chẽ với nhau. Ä Bài học về cách ghi chép trên giấy làm việc: Tại AAC, việc ghi chép trên giấy tờ làm việc của các kiểm toán viên đóng vai trò quan trọng trong việc hoàn thành chương trình kiểm toán và thu thập bằng chứng kiểm toán có tính thuyết phục cao. Chỉ cần thông qua giấy tờ làm việc của các kiểm toán viên, người kiểm tra, soát xét có thể thấy rõ kiểm toán viên đã thực hiện những kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán nào, và việc thực hiện những kỹ thuật đó thu thập được những gì, quá trình thực hiện các kỹ thuật đó được tiến hành như thế nào và kết luận ra sao. Tất cả đều được thực hiện một cách có trình tự và rõ ràng, việc đánh tham chiếu được thực hiện trong mọi cuộc kiểm toán. Việc ghi chép giấy tờ làm việc khoa học và dễ hiểu còn giúp cho người làm báo cáo kiểm toán và thư quản lý giảm bớt được thời gian và hiệu quả công việc cũng được tăng lên. · Một số hạn chế chung còn tồn tại: Mặc dù đã được quy định nhưng có khi các KTV và trợ lý KTV không ghi rõ quy trình thực hiện kiểm toán trong giấy tờ làm việc, điều này sẽ gây khó khăn cho việc đào tạo các nhân viên mới của công ty. Các tài liệu yêu cầu khách hàng chuẩn bị, thường là chỉ năm kiểm toán đầu tiên, AAC mới gởi cho khách hàng. Do vậy những năm tiếp đến, đến khi bắt tay vào thực hiện cuộc kiểm toán, KTV mới đưa ra những tài liệu yêu cầu khách hàng chuẩn bị, điều này rất mất thời gian. Hồ sơ kiểm toán được quản lý chặt chẽ, đảm bảo tính bảo mật của thông tin khách hàng. Mỗi khoản mục được ký hiệu bởi một chữ cái nên rất tiện lợi và tiết kiệm thời gian cho việc lưu trữ và tra cứu bằng chứng kiểm toán. Trong mỗi phần hành của hồ sơ kiểm toán, các giấy làm việc được sắp xếp theo thứ tự kèm theo là các bằng chứng kiểm toán cũng được đánh dấu theo thứ tự đối chiếu với các thử nghiệm kiểm toán. Tuy nhiên, kho lưu trữ hồ sơ có diện tích quá nhỏ so với khối lượng hồ sơ khổng lồ. Chính vì vậy rất dễ bị thất lạc hồ sơ và việc tìm kiếm hồ sơ mỗi khi cần gặp nhiều khó khăn. 3.2 Tính tất yếu phải hoàn thiện các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán tại công ty TNHH Kiểm toán và Kế toán AAC. Hiện nay, trên thế giới, hội nhập và toàn cầu hóa đang trở thành xu thế tất yếu của thời đại. Cùng trong tiến trình đó, nền kinh tế Việt Nam đang hội nhập với khu vực và thế giới, hoạt động kiểm toán cũng đang dần thay đổi để bắt kịp xu thế chung. Từ thực tiễn nêu trên, mức độ phức tạp và đa dạng của các loại hình doanh nghiệp ngày càng tăng, cạnh tranh ngày càng gay gắt, yêu cầu quản lý ngày càng cần sự chặt chẽ, hiệu quả. Bên cạnh đó, để thu hút vốn đầu tư, mở rộng sản xuất, đồng thời cũng xuất phát từ quy định của Nhà nước về các đối tượng kiểm toán bắt buộc, số lượng các công ty có nhu cầu được kiểm toán ngày càng nhiều. Do đó, các công ty kiểm toán ngày càng chuyên môn hoá hoạt động của mình, đảm bảo sự hoàn thiện trong cung cấp các dịch vụ có thể phù hợp với sự phát triển của đất nước. Trong nền kinh tế thị trường, tính chất của kiểm toán đã có sự thay đổi căn bản, không chỉ là Công cụ kiểm kê, kiểm soát và đo lường hoạt động và hiệu quả kinh tế - tài chính, mà đã trở thành hoạt động dịch vụ tài chính, một lĩnh vực dịch vụ hỗ trợ hoạt động kinh doanh, hỗ trợ hoạt động quản lý. Đây là hoạt động dịch vụ có chất lượng cao, có giá trị pháp lý nhất định và không được phép có sản phẩm hỏng, có dịch vụ thiếu độ tin cậy. Tính độc lập, tính khách quan, những bằng chứng pháp lý, phẩm chất nghề nghiệp và yêu cầu kiểm soát chất lượng dịch vụ là đặc điểm nổi bật của loại hình dịch vụ này. Đặc biệt trong tình hình hiện nay, các doanh nghiệp nhà nước đang được cổ phần hóa để thực hiện chủ trương đổi mới đòi hỏi phải có báo cáo kiểm toán thì mới được niêm yết trên thị trường chứng khoán. Báo cáo kiểm toán được đưa ra được đánh giá chất lượng bằng các bằng chứng thu thập được. Bằng chứng kiểm toán được thu thập với quy trình, kỹ thuật chuẩn, có giá trị cao sẽ giúp KTV có cơ sở chứng minh chất lượng của ý kiến đánh giá, đặc biệt khi đối mặt với việc kiện tụng. Vai trò của kiểm toán sẽ được nâng lên xứng tầm trong mối quan hệ với hoạt động pháp lý liên quan tới tổ chức tài chính. Có thể nói, kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán có vai trò vô cùng quan trọng đối với sự thành công của cuộc kiểm toán và rộng hơn là sự phát triển của công ty kiểm toán. Hoàn thiện các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán, để có được bằng chứng kiểm toán có chất lượng với chi phí giảm, từ đó nâng cao chất lượng kiểm toán, là cách để công ty TNHH Kiểm toán và Kế toán AAC vươn ra mở rộng thị trường, khẳng định thương hiệu của mình trong cộng động các công ty kiểm toán. 3.3 Một số kiến nghị nhằm hoàn thiện kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán tại công ty TNHH Kiểm toán và Kế toán AAC. 3.3.1. Trong giai đoạn lập kế hoạch 3.3.1.1. Kiến nghị về xác định mức độ trọng yếu, rủi ro và số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập. Việc đánh giá mức độ trọng yếu của Công ty thông qua việc ước lượng ban đầu về mức trọng yếu, sau đó sẽ thực hiện phân bổ mức trọng yếu đó cho các bộ phận. Từ những ước lượng ban đầu, kiểm toán viên sẽ ước tính những sai sót. Nhưng trên thực tế, đối với những khách hàng nhỏ kiểm toán viên thường bỏ qua bước này hoặc đánh giá mức trọng yếu một cách khái quát và không thể hiện nó trên giấy tờ. Điều này cũng sẽ gây cản trở đối với việc thu thập bằng chứng kiểm toán một cách đầy đủ nhất. Do đó kiểm toán viên cần thực hiện đánh giá mức trọng yếu đối với tất cả các khách hàng theo như chương trình kiểm toán mà Công ty đã xây dựng để đảm bảo cho những bằng chứng kiểm toán thu thập là đầy đủ và hợp lý. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 320 - Tính trọng yếu trong kiểm toán có quy định: “Khi lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên phải xác định mức trọng yếu có thế chấp nhận được để làm tiêu chuẩn pháp hiện ra những sai sót trọng yếu về mặt định lượng”. Các thông tin mà kiểm toán viên thu thập ban đầu về khách hàng thường sơ sài. Do vậy mà việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ là khó khăn. Việc đánh giá rủi ro kiểm toán thường căn cứ vào đặc điểm ngành nghề kinh doanh, tình hình kinh doanh của Công ty. Từ đó đánh giá rủi ro kiểm soát ở các mức thấp, trung bình, hay cao. Việc đánh giá đó chỉ mang tính chất chung chung, không cụ thể đối với từng vùng, từng khu vực để có thể thực hiện thu thập bằng chứng kiểm toán một cách hiệu quả. 3.3.1.2. Kiến nghị về áp dụng thủ tục phân tích Thủ tục phân tích trong kiểm toán là phương pháp kiểm toán khá hiệu quả và ít tốn kém. Thông qua thực hiện các thủ tục phân tích, kiểm toán viên sẽ có cái nhìn tổng quát về tình hình hoạt động của đơn vị. Từ đó sẽ xác định được các khoản mục trọng yếu. Trên thực tế, kiểm toán viên thường chỉ thực hiện các thủ tục phân tích một cách đơn giản, như phân tích sự biến động của kỳ này với kỳ trước. Vì vậy việc đưa ra kết luận cũng chưa thật chính xác. Thông qua thủ tục phân tích, kiểm toán viên có thể thấy được tính hợp lý của các chỉ tiêu, và có thể xem xét được mối quan hệ giữa các chỉ tiêu tài chính và phi tài chính. Ngoài ra, kiểm toán viên không chỉ thể hiện phân tích tài chính qua các bảng mà có thể thể hiện các chỉ tiêu qua các đồ thị để quan sát và thấy sự biến động của chúng một cách dễ dàng. Từ đó, kiểm toán viên có thể đưa ra các kết luận và dự đoán một cách hợp lý cho các khoản mục. Theo chuẩn mực kiểm toán số 520 - Quy trình phân tích, khi thực hiện thủ tục phân tích, kiểm toán viên cũng cần xem xét tính độc lập và độ tin cậy của các dữ liệu tài chính và nghiệp vụ. Ước tính giá trị và so sánh giá trị ghi sổ. Cần tăng cường các thủ tục phân tích về mối quan hệ giữa thông tin tài chính và thông tin phi tài chính cũng như các thủ tục phân tích đánh giá khái quát tình hình tài chính của đơn vị trong kế hoạch và chương trình kiểm toán. 3.3.2. Trong giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán. 3.3.2.1. Kiến nghị về thực hiện chương trình kiểm toán của kiểm toán viên. Chương trình kiểm toán được xây dựng cụ thể đối với từng khoản mục kiểm toán. Trong quá trình kiểm toán, trưởng nhóm sẽ phân công công việc theo từng khoản mục cho các kiểm toán viên. Các kiểm toán viên mặc dù đã được phân công theo từng khoản mục song vẫn có sự trùng lặp hay bỏ sót khi tiến hành kiểm toán. Điều này gây nên sự lãng phí thời gian. Do vậy, kiểm toán viên có thể phân công công việc theo chu trình kiểm toán. Như vậy sẽ có thể tiết kiệm thời gian và giảm thiểu chi phí, hơn thế nữa cũng sẽ đạt được hiệu quả cao trong công việc. Hơn thế nữa, việc đối chiếu số liệu, chứng từ giữa các phòng ban ít khi được thực hiện. Kiểm toán viên thường chỉ kiểm tra ở phòng kế toán. Điều này rất dễ gây ra sự bỏ sót trong quá trình kiểm toán. Vì thế, ngoài việc kiểm toán tại phòng kế toán, kiểm toán viên có thể phỏng vấn và hỏi thêm các phòng ban khác. 3.3.2.2. Kiến nghị về việc lấy xác nhận của kiểm toán viên Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500 - Bằng chứng kiểm toán, kỹ thuật này thường được đánh giá cao trong quá trình thu thập bằng chứng kiểm toán. Kỹ thuật này có thể giúp kiểm toán viên xác minh tính chính xác của thông tin như: Xác nhận tiền gửi ngân hàng, khoản phải thu, hàng tồn kho gửi trong Công ty.... Trên thực tế, việc gửi thư xác nhận không được tiến hành theo đúng quy trình để có được độ tin cậy cao, KTV thường tin tưởng vào các xác nhận đã được đơn vị thực hiện. Các doanh nghiệp trong quá trình kiểm toán thì lại không có đủ các bản xác nhận công nợ cuối năm. Mà khoản mục công nợ đóng vai trò khá quan trọng. Trước hết cần nâng cao nhận thức cho tất cả KTV và bên liên quan về tầm quan trọng của bằng chứng từ bên thứ ba độc lập. Thêm vào đó, cần tăng cường việc thực hiện gửi thư xác nhận tích cực với các đối tác có ảnh hưởng trọng yếu (có thể gửi thư nhiều lần, gọi điện trực tiếp để thúc giục thậm chí cử nhân viên đến tận nơi lấy thư xác nhận nếu cần thiết và có thể). Khi xác nhận hàng gởi ở bên thứ ba, ngoài việc xác nhận số lượng, chủng loại hàng hóa thì xác nhận phẩm chất hàng hóa cũng là một điều hết sức quan trọng bởi vì điều này ảnh hưởng đến cơ sở dẫn liệu sự đánh giá, ảnh hưởng đến việc trích lập dự phòng đối với hàng gởi ở bên thứ ba. Mẫu thư xác nhận hàng gởi của bên thứ ba mà AAC đưa ra chưa đề cập đến việc xác nhận phẩm chất hàng hóa, ví dụ như xem hàng hóa có bị mất phẩm chất không. Do đó, AAC cần xây dựng mẫu thư xác nhận trong đó có phần yêu cầu bên thứ ba xác nhận về phẩm chất hàng hóa mà họ đang nắm giữ. KTV cũng cần thu thập các tài liệu để tiến hành xác nhận công nợ của các khách hàng lớn, hoặc các khách hàng có số dư công nợ lâu. Tuy nhiên việc xác nhận công nợ này thường bị hạn chế do chi phí của nó lớn, mà lại mất khá nhiều thời gian. 3.3.2.3. Kiến nghị về chọn mẫu kiểm toán Thông thường, các KTV ở AAC chọn mẫu theo phương pháp phi thống kê theo giá trị, tức là những hóa đơn có giá trị lớn thường được chọn, điều này có thể không hợp lý vì sai sót có thể rơi vào các nghiệp vụ có giá trị nhỏ. Đối với các khoản mục trọng yếu thì KTV kiểm tra toàn bộ tổng thể, dẫn đến tốn nhiều công sức hơn. Trong kỹ thuật chọn mẫu, có nhiều phương pháp chọn mẫu, tuy nhiên phương pháp chọn mẫu ngẫu nhiên theo đơn vị tiền tệ được nhiều công ty kiểm toán áp dụng bởi vì chọn mẫu theo đơn vị tiền tệ tự động làm tăng khả năng của việc chọn các phần tử có số tiền cao từ tổng thể đang được kiểm toán, dễ áp dụng, luôn mang lại tính thống kê là một số tiền. Quá trình thực hiện chọn mẫu theo đơn vị tiền tệ được thể hiện ở sơ đồ 3.1. Xác định quy mô mẫu Chọn mẫu kiểm toán Đánh giá kết quả mẫu Xem xét khả năng chấp nhận được của tổng thể Đưa ra ý kiến Sơ đồ 3.1: Quy trình chọn mẫu theo đơn vị tiền tệ Ø Bước 1: Xác định quy mô mẫu Mục đích của việc xác định quy mô mẫu là để chọn được mẫu đại diện. Quy mô mẫu được xác định dựa vào mô hình: AR = DR x CR x IR. Các nhân tố ảnh hưởng lớn đến việc quyết định kích cỡ mẫu là: - Tính trọng yếu: Sự phán xét ban đầu về tính trọng yếu thường là căn cứ của số tiền sai số có thể chấp nhận được sử dụng. Sai số có thể chấp nhận được có thể khác với các mức báo cáo dư (Over) hoặc báo cáo thiếu (Under). - Giả định tỷ lệ bình quân của sai số cho các phần tử có chứa sai số trong tổng thể: Điều này phụ thuộc vào phán xét chủ quan, kinh nghiệm và kiến thức của KTV về khách hàng. - Giá trị ghi sổ của tổng thể: số dư thực tế trên sổ sách của các khoản mục HTK. - Ước lượng tỷ lệ sai số của tổng thể: Tỷ lệ sai số của tổng thể không được lớn quá bởi vì nếu tỷ lệ sai số của tổng thể lớn thì phương pháp chọn mẫu theo đơn vị tiền tệ sẽ không sử dụng có hiệu quả. Ø Bước 2: Chọn mẫu kiểm toán Trong công việc chọn mẫu kiểm toán, KTV sẽ thực hiện các công việc sau: - Thống kê giá trị của tổng thể cần kiểm tra và sử dụng phần mềm Microsoft Exel để tiến hành cộng dồn. Ví dụ: KTV muốn chọn ra 5 mẫu trong tổng thể gồm 20 mẫu như sau: PNK Giá trị Số tiền cộng dồn PNK Giá trị Số tiền cộng dồn 01 1.725 1.725 11 346 21.059 02 1.586 3.311 12 845 21.904 03 1.234 4.545 13 1.576 23.480 04 2.869 7.414 14 1.243 24.723 05 2.685 10.099 15 1.879 26.602 06 3.485 13.584 16 21.546 48.148 07 1.224 14.808 17 6.341 54.489 08 1.573 16.381 18 4.567 59.056 09 1.876 18.257 19 15.462 74.518 10 2.456 20.713 20 1.879 76.397 Vậy các phần tử nằm trong tổng thể được chọn là số tiền từ 1.725 (USD) đến 76.397 (USD). - Thiết lập mối quan hệ giữa bảng số ngẫu nhiên với đối tượng kiểm toán đã định lượng. Nếu các con số định lượng của đối tượng kiểm toán nhỏ hơn 5 chữ số thì , ví dụ giá trị của các phiếu nhập kho có giá trị cộng dồn lũy kế từ 123 đến 1562, thì KTV có thể sử dụng 4 chữ số đầu hoặc 4 chữ số cuối của bảng số ngẫu nhiên để tiến hành chọn mẫu. Nếu các con số định lượng của đối tượng kiểm toán lớn hơn 5 chữ số , khi đó KTV phải lấy một cột nào đó trong bảng số ngẫu nhiên và một cột khác làm cột phụ. Ví dụ với 7 chữ số, ta có thể ghép 5 số của cột chính với 2 chữ số của một cột phụ nào đó để tạo thành 7 chữ số. - Lập hành trình sử dụng bảng. Đây là việc xác định hướng đi của các phần tử được chọn mẫu, hành trình này có thể từ trên xuống dưới, từ trái qua phải hoặc từ dưới lên trên. Việc xác định này thuộc về phán xét của KTV và phải được sử dụng thống nhất trong toàn bộ quá trình chọn mẫu. Một điều đặt ra ở đây là lộ trình ở đây phải được ghi chép lại trong hồ sơ chọn mẫu để khi KTV khác xem xét lại thì cũng chọn được mẫu tương tự. - Chọn điểm xuất phát Bảng số ngẫu nhiên có rất nhiều trang, để chọn được điểm xuất phát, KTV nên mở ra một cách ngẫu nhiên và ngẫu nhiên chọn ra một số trong bảng làm điểm xuất phát. Trở lại với ví dụ trên, căn cứ vào Bảng số ngẫu nhiên (Phụ lục 06), ta chọn điểm xuất phát là giao giữa cột (2) và dòng 1005, giá trị 25658, hành trình đi từ trên xuống và trái sang phải. Giá trị cộng dồn suy ra là giá trị cộng dồn lớn hơn gần nhất với số ngẫu nhiên. Ta có bảng kết quả sau: Số ngẫu nhiên được chọn Giá trị cộng dồnsuy ra Giá trị PNK PNK được chọn 25658 26.602 1.879 15 67825 74.518 15.462 19 67241 74.518 15.462 19 51637 54.489 6.341 17 36464 48.148 21.546 16 22554 23.480 1.576 13 KTV có thể chấp nhận phần tử mẫu được chọn lặp lại (gồm các phiếu nhập kho: 15, 19, 19, 17, 16), nếu không chấp nhận phần tử mẫu được chọn lặp lại, KTV có thể bỏ qua và chọn cho đến khi nào đủ 5 mẫu (gồm các phiếu nhập kho: 15, 19, 17, 16, 13). Ø Bước 3: Đánh giá kết quả mẫu Khi chọn mẫu kiểm tra, sẽ xảy ra một trong hai trường hợp: trường hợp không tìm thấy sai số trong chọn mẫu được chọn và trường hợp phát hiện có sai số trong mẫu được chọn. Mục đích cuối cùng của việc chọn mẫu là từ kết quả mẫu suy ra được kết quả của tổng thể. Sau khi chọn mẫu, có được kết quả mẫu, KTV sẽ tiến hành đánh giá kết quả mẫu. - Trường hợp không tìm thấy sai số trong mẫu được chọn Khi mẫu không có sai số thì không thể kết luận ngay được là tổng thể cũng không có sai sót. KTV sẽ chọn một mẫu bổ sung gồm các khoản mục có giá trị nhỏ để bổ sung cho mẫu theo đơn vị tiền tệ. Bởi vì, các phần tử có sai số có báo cáo thiếu có giá trị ghi sổ nhỏ hơn so với báo cáo đúng, còn các phần tử có sai số báo cáo thừa có giá trị ghi sổ lớn hơn so với báo cáo đúng, chính vì vậy khi sử dụng kỹ thuật chọn mẫu theo đơn vị tiền tệ thì các phần tử có sai số báo cáo thiếu có thể ít có cơ hội được chọn. - Trường hợp tìm thấy sai số trong mẫu được chọn Trường hợp tìm thấy sai số trong mẫu thì KTV thực hiện các bước sau: + Xác định giới hạn trên và giới hạn dưới của sai số: KTV cần xác định được giới hạn trên và giới hạn dưới của sai số. Giới hạn trên là sai sót tối đa đối với việc báo cáo thừa, giới hạn dưới là sai sót tối đa đối với việc báo cáo thiếu. + Phân tích các sai số: Phần quan trọng của việc phân tích sai số là việc quyết định liệu có cần bất kỳ sự sửa đổi nào đối với mô hình rủi ro kiểm toán hay không. Nếu sai số đó là do sự nhược điểm của HTKSNB thì KTV cần đánh giá lại rủi ro kiểm soát. KTV phải xác định xem vì sao các loại sai số đó phát sinh như vậy, sai số đó có thường xuyên hay không và liệu nó có ảnh hưởng đến tính trung thực của BCTC hay không? Ø Bước 4: Xem xét khả năng chấp nhận được của tổng thể Nguyên tắc quyết định của cách chọn mẫu theo đơn vị tiền tệ là: Nếu cả giới hạn dưới lẫn giới hạn trên của sai số nằm giữa các số tiền sai số báo cáo dư và báo cáo thiếu chấp nhận được thì chấp nhận kết luận là giá trị ghi sổ không bị báo cáo sai một số tiền nghiêm trọng, nếu khác thì kết luận là giá trị ghi sổ bị báo cáo sai một số tiền nghiêm trọng. Ví dụ: Giá trị sai số chấp nhận được là 16.000 USD, công ty X có giới hạn trên và giới hạn dưới của sai số là 15.000 USD và (15.000) USD. (16.000) (15.000) 15.000 16.000 Miền chấp nhận được Giá trị sai số chấp nhận được là 16.000 USD, công ty Y có giới hạn trên và giới hạn dưới của sai số là 17.283 USD và (15.102) USD. (16.000) (15.102) 16.000 17.283 Miền chấp nhận được Khi có một hoặc cả hai giới hạn nằm ngoài phạm vi của sai số chấp nhận được thì tổng thể không được chấp nhận, tuy nhiên có một số tiến trình hành động khả dĩ: - Tăng quy mô mẫu: Khi KTV tăng quy mô mẫu thì cả giới hạn trên và giới hạn dưới của sai số đều nhỏ hơn so với giá trị sai số chấp nhận được mới nếu tỷ lệ các sai số trong mẫu mở rộng không đổi, các số tiền của chúng và hướng của chúng đều tương tự giống với các yếu tố đó trong mẫu ban đầu. Tuy nhiên, việc tăng quy mô mẫu lên đủ để thỏa mãn các chuẩn mực về sai số chấp nhận được của tổng thể thường rất tốn kém, nhất là khi giới hạn sai số đã vượt quá xa các chuẩn mực về sai số có thể chấp nhận được của KTV. - Điều chỉnh số dư tài khoản: Tiến hành giảm giá trị ghi sổ của các hàng hóa nhập kho xuống để giới hạn trên của sai số và giới hạn dưới của sai số đều nằm trong miền chấp nhận. - Yêu cầu khách hàng chỉnh lại tổng thể: Có một số trường hợp, sổ sách của khách hàng không đầy đủ đến nỗi phải sửa lại toàn bộ tổng thể để thực hiện kiểm tra lại một lần nữa. - Từ chối đưa ra ý kiến chấp nhận toàn phần. Trong một số trường hợp tổng thể có độ phân tán cao (có chênh lệch lớn giữa giá trị các phần tử cá biệt với giá trị trung bình của tổng thể), KTV có thể áp dụng kỹ thuật phân nhóm tổng thể thành các tổng thể con để nâng cao hiệu quả của việc lấy mẫu. Các phần tử có giá trị rất lớn và rất nhỏ sẽ được tách thành các tổng thể con riêng biệt với các giá trị trung bình. Sau đó, KTV sẽ chọn mẫu đại diện phù hợp cho từng tổng thể mới tùy theo đặc trưng riêng và tính trọng yếu của nó. Ví dụ: Với tổng thể gồm 20 phần tử như trên, KTV có thể phân nhóm tổng thể thành các tổng thể con như sau: Nhóm Thành phần của nhóm Số phần tử Phương pháp kiểm tra 1 Các PNK có giá trị dưới 1.000 2 Chọn mẫu 50% 2 Các PNK có giá trị từ 1.000 đến 10.000 16 Chọn mẫu 25% 3 Các PNK có giá trị trên 10.000 2 Kiểm tra toàn bộ Từ việc phân nhóm tổng thể, KTV có thể đánh giá chính xác hơn tính đặc thù cũng như mức độ trọng yếu của các tổng thể mới nhằm lựa chọn phương pháp kiểm tra phù hợp nhất. Qua đó, kỹ thuật phân nhóm tổng thể cũng góp phần nâng cao chất lượng của kỹ thuật chọn mẫu nói riêng và tính hiệu quả của cuộc kiểm toán nói chung. 3.3.2.4. Kiến nghị về đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ Trong Công ty TNHH Kiểm toán và kế toán AAC đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng thường kết hợp với các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán khác để có đủ độ tin cậy nhằm đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ một cách chính xác. Thường khi đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ, KTV sẽ dựa vào bảng câu hỏi được thiết kế trong chương trình kiểm toán. Bảng câu hỏi này là chung cho mọi loại hình doanh nghiệp. Và điều này đã gây ra sự không hợp lý, mỗi doanh nghiệp có những đặc thù riêng, các câu hỏi có thể sẽ là không chính xác đối với doanh nghiệp đó. Khách hàng sẽ trả lời những câu hỏi đó mang xu hướng tốt lên cho doanh nghiệp mình. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 - Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ có quy định: “Nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục tìm hiểu hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ có thể thay đổi tuỳ theo các điều kiện.” Do vậy, KTV có thể điều chỉnh các câu hỏi cho phù hợp với từng loại hình doanh nghiệp, và thực hiện các câu hỏi mở để có thể đánh giá về hệ thống kiểm soát nội bộ một cách chính xác hơn. 3.3.2.5 Kiến nghị về việc sử dụng kỹ thuật quan sát Trong quá trình kiểm toán báo cáo tài chính do AAC thực hiện, kỹ thuật quan sát được sử dụng trong suốt cuộc kiểm toán. Tuy nhiên, vẫn còn mang tính chất chủ quan của người quan sát và đôi lúc do ngẫu nhiên trong quá trình thực hiện kiểm toán. Do đó, AAC nên quy định rõ ràng việc sử dụng kỹ thuật quan sát trong từng giai đoạn của cuộc kiểm toán, và tập cho các nhân viên AAC có kỹ năng quan sát tốt, phán đoán các trường hợp có thể xảy ra liên quan đến các khoản mục trên báo cáo tài chính khi quan sát một hiện tượng nào đó, khi đó cuộc kiểm toán sẽ trở nên tối ưu hơn và sẽ mang lại hiệu quả rất cao. Minh hoạ trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán: -Quan sát tổng thể địa bàn hoạt động, cách thức tổ chức sản xuất…của đơn vị để có được cái nhìn tổng quát về quy mô, tình hình hoạt động của đơn vị. -Quan sát tổ chức bộ máy của đơn vị, đặc biệt là bộ máy kế toán, xem xét thái độ làm việc và cách làm việc của nhân viên trong đơn vị để có thể đánh giá sơ bộ về sự tồn tại và hoạt động của hệ thống kiểm soát nội bộ trong đơn vị. -Thực hiện quan sát thái độ của người được phỏng vấn trong quá trình phỏng vấn khách hàng để có thể đánh giá được độ trung thực của đại diện đơn vị và độ tin cậy của thông tin kiểm toán viên nhận được. 3.3.3. Trong giai đoạn kết thúc kiểm toán Kiến nghị về việc tổng hợp bút toán điều chỉnh của KTV: Việc tổng hợp các bút toán điều chỉnh được KTV đưa ra trong phần kết luận. Trong quá trình thực hiện kiểm toán, KTV đưa ra quá nhiều bút toán điều chỉnh, mà các sai phạm đó không phải là trọng yếu sẽ gây ra sự lãng phí thời gian. Theo chuẩn mực kiểm toán số 320 - Tính trọng yếu có đề cập: “ Việc xác định tính trọng yếu là công việc xét đoán mang tính nghề nghiệp của KTV”. Do vậy, khi tổng hợp các bút toán điều chỉnh, KTV nên cân nhắc các bút toán điều chỉnh cho thích hợp. PHẦN III: KẾT LUẬN VÀ KIẾN NGHỊ 1. Kết luận: Tại kỳ họp thứ 09, Quốc hội khóa XII đã chính thức thông qua Luật Kiểm toán độc lập với những quy định quản lý chặt hơn đối với nghề kiểm toán tại Việt Nam. Luật kiểm toán độc lập là văn bản pháp luật cao nhất về kiểm toán độc lập lần đầu tiên được công bố tại Việt Nam, đã nâng cao vị thế của kiểm toán độc lập lên tầm cao mới, đặt cơ sở pháp lý bền vững cho sự phát triển nghề nghiệp này trong tương lai. Điều này cho thấy hoạt động kiểm toán đang có những bước phát triển vượt bậc, chứng tỏ vai trò quan trọng của ngành, nghề kiểm toán đối với sự phát triển của nền kinh tế nói chung và theo yêu cầu quản lý tài chính nói riêng. Kiểm toán góp phần củng cố nền nếp kế toán, lành mạnh hoá các quan hệ tài chính, nâng cao năng lực và hiệu quả quản lý. Cùng với sự phát triển của nền kiểm toán nước nhà, công ty kiểm toán và kế toán AAC đã ngày càng khẳng định được chỗ đứng của mình. Hiệu quả của các cuộc kiểm toán đang được cải thiện thấy rõ và uy tín của công ty đã trải dài trên khắp cả nước. Qua quá trình thực tập và tìm hiểu, tôi đã hiểu rõ hơn thị trường kiểm toán trong nước, về công ty TNHH Kiểm toán và Kế toán AAC nói chung cũng như bản chất của bằng chứng, các bước công việc, quy trình kỹ thuật kiểm toán đề thu thập bằng chứng kiểm toán nói riêng. Luận văn tốt nghiệp của tôi chỉ là những nét khái quát, sơ bộ về các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán đang được công ty sử dụng, đồng thời nêu lên các ưu điểm cũng như hạn chế tồn tại. Với các giải pháp đưa ra, tôi hi vọng sẽ góp phần hoàn thiện các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán, cải thiện và nâng cao chất lượng dịch vụ do Công ty cung cấp cũng như tạo uy tín cho AAC trong việc phát triển thị trường kiểm toán đầy sôi động và thách thức ở Việt Nam. Tuy nhiên, vì thời gian thực tập có hạn, trình độ lý luận, kiến thức thực tế chưa nhiều nên trong đề tài khó tránh khỏi những thiếu sót. Chính vì vậy, tôi rất mong nhận được sự góp ý của quý thầy cô và anh chị kiểm toán viên AAC để hoàn thiện đề tài của mình. 2.Kiến nghị 2.1 Về phía công ty Kiểm toán và kế toán AAC Không ngừng nâng cao và hoàn thiện các quy trình kiểm toán, soát xét chung; thường xuyên cập nhật cho phù hợp với yêu cầu của xã hội. Không ngừng nâng cao trình độ của kiểm toán viên, thông qua các chính sách về tuyển dụng, đào tạo, khen thưởng, xử phạt. Quy định trách nhiệm, hướng dẫn nhân viên nắm bắt tầm quan trọng của kiểm soát chất lượng kiểm toán. Chú trọng hơn nữa tính tuân thủ đạo đức nghề nghiệp trong Công ty. Thiết kế các quy trình kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán và thiết kế bộ máy tổ chức thực hiện chuyên trách nhiệm vụ này. Đồng thời, công ty phải lưu trữ các thông tin, tài liệu liên quan đến quá trình kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán trong từng cuộc kiểm toán cụ thể. Qua mỗi cuộc kiểm toán cụ thể, Công ty cần tiến hành khảo sát mức độ thỏa mãn dịch vụ kiểm toán từ phía khách hàng; lưu trữ thông tin này vào hồ sơ kiểm toán. Công việc này, một mặt giúp cho Công ty nắm bắt được yêu cầu từ phía khách hàng, hiểu rõ hơn về chất lượng dịch vụ công ty đang cung cấp mặt khác làm cơ sở kiểm tra, nâng cao hiệu quả, chất lượng dịch vụ cho các năm kiểm toán về sau. Công ty có thể thiết kế mẫu Bảng câu hỏi đánh giá sự thỏa mãn của khách hàng về chất lượng dịch vụ đang cung cấp. Mỗi một cuộc kiểm toán cụ thể, Công ty cũng cần phải tiến hành cho các KTV đánh giá công việc đã thực hiện. Có thể xây dựng một số tiêu chuẩn cụ thể cho việc đánh giá. Công việc này góp phần thúc đẩy sự học hỏi, tinh thần trách nhiệm của các nhân viên; đồng thời làm cơ sở cho việc đánh giá nhân viên sau này. Công ty nên tăng cường sự giám sát, kiểm tra của các KTV cấp cao; nhằm thúc đẩy tính hữu hiệu và hiệu quả trong quá trình thực hiện kiểm toán. Ngoài ra, thông qua Hội Kiểm toán viên hành nghề Việt Nam công ty có thể trao đổi với các công ty kiểm toán khác về chuyên môn và các vấn đề về đào tạo, hợp tác kiểm toán. 2.2 Về phía Hội nghề nghiệp Từ năm 2007, Bộ Tài chính đã chính thức chuyển giao cho VACPA thực hiện việc kiểm soát chất lượng dịch vụ kiểm toán nhưng cũng còn hạn chế do chưa đi sâu vào chất lượng chuyên môn, chưa thật sự trở thành một tổ chức nghề nghiệp độc lập cho tất cả những người làm kiểm toán. Ngày 21/04/2009 tại Hà Nội, Hội Kiểm toán viên hành nghề Việt Nam (VACPA) đã họp triển khai kế hoạch xây dựng và phổ biến áp dụng “Chương trình kiểm toán mẫu” cho hầu hết các công ty kiểm toán của Việt Nam. Để góp phần nâng cao chất lượng dịch vụ kiểm toán, trước mắt là tránh rủi ro kiểm toán, VACPA với sự hỗ trợ của Ngân hàng Thế giới (WB) sẽ chủ trì, cùng với các công ty kiểm toán xây dựng và đưa vào áp dụng một Chương trình kiểm toán mẫu “made in Vietnam”. Hiện nay VACPA đã có chương trình kiểm toán mẫu cho kiểm toán báo cáo tài chính, nhưng việc tiếp cận và áp dụng qui trình mẫu này còn chưa đồng bộ. VACPA có thể triển khai rộng rãi và qui định các công ty phải dựa trên qui trình mẫu này làm cơ sở chung cho kiểm toán báo cáo tài chính. Từ mô hình kiểm toán mẫu, VACPA có thể đưa ra những qui định cụ thể cho các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán để các kiểm toán viên có cơ sở để thực hiện các kỹ thuật này một cách chính xác và hiệu quả. Bên cạnh đó không ngừng hoàn thiện qui trình kiểm toán mẫu cũng như những qui trình đặc thù để nâng cao uy tín cũng như chất lượng của kiểm toán Việt Nam. MỤC LỤC