Đề tài Vận dụng phương pháp abc trong phân bổ chi phí tại công ty cổ phần kem ki do

ủa phương pháp ABC, thông qua việc cung cấp những triển vọng khác nhau về lợi nhuận khi mà lợi nhuận thực sự mang lại từ khách hàng chứ không phải từ sản phẩm. - Sự vận dụng hệ thống ABC yêu cầu cần phải có một sự hiểu biết thấu đáo về cấu trúc chi phí của một tổ chức, mà thiết lập mô hình chi phí (cost modelling) và chi phí mục tiêu (target costing) có thể thực hiện mà không có một yếu tố bất thường nào xảy ra. - Một số quy trình quản lý như: quản lý chất lượng, quản lý thời gian và quản lý năng lực sản xuất được thực hiện một cách dễ dàng hơn bởi một hệ thống ABC. - Quản lý hoạt động sản xuất kinh doanh có thể chuyển đổi từ quản lý theo chức năng sang quản lý theo quy trình, mà sẽ phản ánh tốt hơn về chức năng thực sự của tổ chức. - Cơ sở phân bổ (cost driver) dựa trên những thủ tục rất chi tiết và hợp lý nên đảm bảo mức độ tin cậy rất cao vào chi phí. - Thuận lợi quan trọng nhất của hệ thống ABC là sự hấp dẫn của nó với hệ thống xác định chi phí tiến bộ, phản ảnh một cách riêng biệt, duy nhất và tính logic của các quy trình sản xuất kinh doanh. Nhiều hệ thống ABC không được khai thác bởi kế toán mà do bởi những kỹ sư, nhân viên marketing, người quản lý hàng tồn kho,... - Đối với những nhà máy sản xuất sản phẩm với sản lượng biến động, phương pháp ABC sẽ tính được sự khác biệt về chi phí đối với các dây chuyền sản xuất khác nhau trong 2 trường hợp sản lượng thấp và sản lượng cao, trong khi đó phương pháp TCA sẽ cào bằng chi phí trong trường hợp này. ™ Những điểm không thuận lợi: - Hệ thống ABC chắc chắn là phức tạp hơn nhiều so với phương pháp truyền thống. Để có thể cung cấp chi tiết về cấu trúc chi phí đòi hỏi một khối lượng công 20 việc phân tích rất lớn được thực hiện. Kế hoạch phải được thiết lập một cách kỹ lưỡng và chu đáo, quy trình quản lý chi phí tỉ mỉ hơn sẽ gia tăng yếu tố đầu vào (tăng chi phí). - Một hệ thống kế toán phức tạp hơn rất nhiều được triễn khai trong khi tổ chức không có đủ nhân sự hoặc chuyên gia để quản lý, điều này dễ dàng dẫn đến sự thiếu tin tưởng vào hệ thống do bởi các thông tin thiếu tin cậy. Tóm lại, việc tập hợp chi phí có ý nghĩa thiết thực trong việc đánh giá đúng thực tế sử dụng nguồn lực của doanh nghiệp cũng như đưa ra các quyết định đầu tư và giá bán hợp lý. Trong khi, các phương pháp truyền thống phân bổ chi phí dựa trên tiêu thức đơn và ít thể hiện được mối quan hệ nhân quả thì phương pháp ABC dựa trên hệ thống các tiêu thức phức hợp phản ánh rõ ràng mối liên hệ nhân quả giữa đối tượng muốn tính chi phí và chi phí gián tiếp. Việc lựa chọn phương pháp nào còn tùy thuộc vào hệ thống tập hợp chi phí ở mỗi doanh nghiệp mà thực chất là từ yêu cầu quản lý của các nhà quản trị ở mỗi doanh nghiệp. KẾT LUẬN CHƯƠNG 1 Trong chương này, luận văn đã tiến hành nghiên cứu về lịch sử hình thành và phát triển của kế toán nói chung và kế toán quản trị nói riêng, nêu bật sự cần thiết của kế toán quản trị đối với quá trình quản lý điều hành doanh nghiệp, nhất là trong bối cảnh cạnh tranh toàn cầu hiện nay. Luận văn đi sâu nghiên cứu phương pháp ABC - một trong những phương pháp phân bổ chi phí của kế toán quản trị hiện đại, cho thấy sự khác biệt cơ bản giữa phương pháp phân bổ chi phí theo cách truyền thống và phương pháp ABC, đồng thời nêu lên được những thuận lợi và không thuận lợi trong vận dụng phương pháp ABC ở mỗi doanh nghiệp. Tất cả vần đề nghiên cứu này là cơ sở để luận văn xác lập nội dung và đưa ra các giải pháp cụ thể cho việc vận dụng phương pháp ABC ở Công ty cổ phần kem Ki Do. 21 CHƯƠNG 2 THỰC TRẠNG CỦA VIỆC TỔNG HỢP VÀ PHÂN BỔ CHI PHÍ Ở CÔNG TY CỔ PHẦN KEM KI DO 2.1. Khái quát chung về công ty 2.1.1. Nguồn gốc hình thành Thương hiệu kem Wall’s có mặt ở Việt Nam từ năm 1997, nhà máy sản xuất kem được đặt tại khu công nghiệp Tây Bắc Củ Chi, tổng số vốn đầu tư lên đến cả chục triệu USD. Nhưng sau nhiều năm hoạt động được đánh giá là thua lỗ, ngày 1/7/2003 tập đoàn Unilever quyết định bán lại công ty kem Wall’s cho công ty cổ phần bánh kẹo Kinh Đô. Bắt đầu từ thời điểm này, Công ty cổ phần kem Ki Do được thành lập với 70% vốn cổ phần thuộc sở hữu của các thành viên hội đồng quản trị công ty cổ phần Kinh Đô và 30% vốn cổ phần còn lại thuộc sở hữu của công ty VinaCapital. Với hơn 150 nhà phân phối và 30.000 điểm bán lẻ trên cả nước, hiện sản phẩm kem Kido’s chiếm 50% thị phần kem cả nước. 2.1.2. Sơ đồ tổ chức (Sơ đồ 2.1) T.Giám đốc Phân phối Mua hàng IT Giám đốc nhà máy Kế hoạch Kỹ thuật Phaùt trieån SP Kế toán Marketing Nhân sự Bán hàng Sản xuất QA Kho Hội đồng quản trị 22 Tổng Giám đốc là người quản lý và điều hành toàn bộ các hoạt động của doanh nghiệp. Giám đốc nhà máy chịu trách nhiệm quản lý và điều hành trực tiếp toàn bộ hoạt động của nhà máy sản xuất kem. Trưởng bộ phận điều hành, giám sát và chịu trách nhiệm đối với các hoạt động của phòng ban chức năng mà mình quản lý. 2.1.3. Tổ chức thực hiện công tác kế toán - Cơ cấu bộ máy kế toán gồm 10 nhân viên: Trưởng phòng kế toán, Phó phòng phụ trách mảng kế toán tài chính, kế toán giá thành, kế toán nợ phải thu, kế toán nợ phải trả, kế toán tiền mặt, kế toán tiền gửi ngân hàng, thủ quỹ, Phó phòng phụ trách mảng kế toán quả trị và một nhân viên kế toán quản trị. - Nội dung thực hiện kế toán quản trị ở công ty: + Dự toán ngân sách tổng thể năm, theo dõi việc thực hiện ngân sách của các bộ phận (Marketing, Sales, Logistic,…) và các chương trình hoạt động (chương trình khuyến mãi khách hàng, khuyến mãi nhà phân phối, chương trình tài trợ ca nhạc,…) được lập từ đầu năm. + Đánh giá tính khả thi của sản phẩm mới thông qua việc tính toán lợi nhuận mang lại theo công thức kem mà bộ phận phát triển sản phẩm cung cấp, định giá bán hợp lý trên cơ sở phân tích điểm hòa vốn và giá bán của đối thủ cạnh tranh. + Phân tích, đánh giá lợi nhuận mang lại của từng nhãn kem, xác định nhãn kem nào cần thay đổi mẩu mã, công thức hoặc loại bỏ, thay thế nhãn kem khác. + Phân tích những biến động lớn của thị trường làm ảnh hưởng đến lợi nhuận của công ty và tham mưu cho Tổng giám đốc ra các quyết định. Ví dụ: từ áp lực tăng giá các nhiện liệu, nguyên vật liệu đầu vào sẽ ảnh hưởng đến lợi nhuận của công ty như thế nào? Công ty có nên tăng giá sản phẩm kem hay không? nếu tăng thì nên tăng giá nhãn kem nào và tăng bao nhiêu? hay phải điều chỉnh lại công thức kem để giảm giá thành,… 23 + Cung cấp những thông tin quan trọng khác cho việc ra quyết định của giám đốc như tự vận chuyển hay thuê ngoài, mua hay thuê tài sản cố định,… - Các báo cáo kế toán quản trị hàng tháng: + Báo cáo sản lượng tiêu thụ (lít kem) của từng nhãn kem và từng khu vực (Bắc, Trung và Nam) + Báo cáo so sánh giữa kế hoạch và thực hiện ngân sách ứng với từng bộ phận ngân sách (Sales, Logistics, Marketing,…) + Báo cáo thực hiện ngân sách tổng thể năm (cập nhật số phát sinh đến tháng báo cáo) + Báo cáo các nguyên nhân làm tăng giảm giá thành sản phẩm kem + Báo cáo lãi lỗ cho từng nhãn kem + Báo cáo kết quả kinh doanh có so sánh với số kế hoạch và số thực hiện kỳ trước + Báo cáo đánh giá các chương trình khuyến mãi, quảng cáo . . . Như vậy, hệ thống báo cáo kế toán của công ty được tách làm 2 mảng độc lập đó là báo cáo tài chính và báo cáo quản trị, các báo cáo này được lập và gửi cho các thành viên hội đồng quản trị công ty định kỳ ngày 15 đối với báo cáo tài chính và ngày 20 đối với báo cáo quản trị. Khảo sát việc tổng hợp chi phí và tính giá thành sản phẩm kem 2.2.1. Nguyên tắc kế toán: - Hiện tại việc tính giá thành sản phẩm kem được thực hiện trên Excel, phần mềm Solomon chỉ cung cấp dữ liệu thô cho việc tính giá thành sản phẩm - Không có chi phí dở dang sau mỗi đợt sản xuất - Chi phí NVL, bao bì được tập hợp cho từng loại kem (do mỗi mẻ chỉ sản xuất ra một loại kem) 24 - Chi phí nhân công trực tiếp, chi phí sản xuất chung được phân bổ theo hệ số. 2.2.2. Quy trình sản xuất và tính giá thành sản phẩm (Sơ đồ 2.2) (1) Ng.cứu & Ph.triển sp (2) Lập kế hoạch sx (4) Tính giá thành sp (3) Sản xuất sp Kế hoạch bán hàng Công thức sp Nguyên vật liệu Lệnh sản xuất Thành phẩm Báo cáo Tổng hợp đơn hàng Y/C mua hàng Lệnh sx Thành phẩm Giá thành CPNVL, CPSXC Giá thành CP nhân công Lao động Baûng keâ sp hoaøn thaønh - Bước đầu tiên trong quy trình là nghiên cứu và phát triển sản phẩm, mục tiêu của hoạt động này là xây dựng những công thức kem, thiết kế mẫu mã, bao bì phẩm kem vừa đáp ứng được thị hiếu của người tiêu dùng vừa giảm thiểu được chi phí sản xuất nhằm tăng khả năng cạnh tranh trên thị trường. - Bước thứ hai là lập kế hoạch sản xuất, mục tiêu của bước này là đảm bảo khả năng đáp ứng nhu cầu của khách hàng, xây dựng kế hoạch sản xuất hợp lý, huy động và sử dụng hiệu quả các yếu tố đầu vào. Kế toán quản trị Chu trình doanh thu Chu trình chi phí Chu trình quản lý nhân sự, tiền lương Bảng phân bổ CP Sổ cái, sổ chi tiết và báo cáo 25 - Bước thứ ba là hoạt động sản xuất sản phẩm theo đúng thiết kế và kế hoạch đã thiết lập. - Bước cuối cùng là tính giá thành sản phẩm, mục tiêu của bước này là tính giá thành thực tế sản phẩm sản xuất, trên cơ sở tổng hợp và phân bổ các chi phí sản xuất trong kỳ theo các tiêu thức tương ứng. Mục tiêu của tiểu luận sẽ phân tích quá trình nhận dạng và phân bổ chi phí để tính giá thành sản phẩm, đặc biệt tập trung nghiên cứu việc xây dựng hệ số phân bổ ứng với từng loại chi phí của kế toán quản trị. 2.2.2.1. Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp Do đặc thù của sản xuất sản phẩm kem là mỗi loại kem được sản xuất theo từng mẻ (batch) nên khối lượng nguyên vật liệu được tổng hợp cho mỗi mẻ, do đó rất dễ dàng cho kế toán tập hợp chi phí nguyên vật liệu theo từng loại kem sản xuất ra. Giá xuất kho nguyên vật liệu là giá bình quân gia quyền liên hoàn tính cho mỗi lần xuất kho. 2.2.2.2. Chi phí nhân công trực tiếp Với dây chuyền sản xuất kem bán tự động có sự tham gia của con người như vận hành, điều khiển, giám sát…Tùy vào mức độ đơn giản hay phức tạp của mỗi loại kem mà yêu cầu số lượng lao động là khác nhau ở mỗi dây chuyền sản xuất, mỗi ca sản xuất, cụ thể: - Khu vực trộn nguyên vật liệu luôn luôn yêu cầu 2 người/ca - Dây chuyền sản xuất RIA (dùng cho sản xuất các loại kem que) yêu cầu 11 người/ca - Dây chuyền sản xuất ILF (dùng cho sản xuất kem bánh - cornetto và kem hủ - cup) yêu cầu 14 người/ca - Dây chuyền sản xuất kem hộp (tub) yêu cầu 6 người/ca 26 - Để sản xuất kem hộp cao cấp (premium tub) yêu cầu 7 người/ca - Để sản xuất bánh cone (dùng để chứa kem cornetto) yêu cầu 3 người/ca. Một ca sản xuất kem bánh cornetto cần 3 ca sản xuất bánh cone - Tiền lương nhân công không tính trên sản phẩm kem mà tính cố định hàng tháng. Các lao động có thể tham gia sản xuất bất kỳ một loại kem nào. - Một ca sản xuất kéo dài 8 giờ Kế toán quản trị dựa trên những dữ liệu thu thập được đã xây dựng một bộ hệ số hao phí giờ công lao động trực tiếp cho mỗi loại kem: Giờ LĐ ∑ giờ LĐ ∑ lít kem sx Lít = ca : ca Trong đó: ∑ giờ LĐ Số lượng LĐ ca = ca x 8 giờ ∑ lít kem sx Số lượng đơn vị sx ca = thể tích 1 đơn vị x phút x 60 phút x 8 giờ Số lao động tham gia sản xuất và số lít kem sản xuất trong một ca của mỗi loại kem là khác nhau. Ví dụ kem Cornetto Chocolate được sản xuất trên dây chuyền ILF có chỉ số lao động là 25 (2 lao động khu vực trộn + 14 lao động khu vực sản xuất + 9 lao động sản xuất bánh cone _3 ca) và năng suất xuất 8.160 lít/ca, trong khi đó kem Maxi Green bean sản xuất trên dây chuyền RIA có chỉ số lao động là 13 (2 lao động khu vực trộn + 12 lao động khu vực sản xuất) và năng xuất 9.446 lít/ca, do đó hệ số phân bổ cho kem Cornetto Chocolate là 0,025 và kem Maxi Green bean là 0,011. (Xem chi tiết phụ lục số 01) 27 Cuối tháng, sản lượng kem sản xuất được quy đổi sang đơn vị lít, sau đó căn cứ trên hệ số chuẩn hao phí lao động cho mỗi lít kem làm quyền số để phân bổ chi phí nhân công trực tiếp. Như vậy, loại kem nào mà có quy trình sản xuất phức tạp hơn sẽ phải gánh chịu chi phí cao hơn do có hệ số phân bổ cao hơn. 2.2.2.3. Chi phí sản xuất chung ™ Chí phí dầu nhiên liệu: Dầu nhiên liệu dùng cho máy phát điện cung cấp năng lượng cho toàn bộ nhà máy. Đây là một khoản chi phí chiếm tỷ trọng khá lớn trong giá thành sản phẩm kem nên việc xây dựng một tiêu thức phân bổ hợp lý chi phí dầu nhiên liệu cho mỗi loại kem là cần thiết. Cùng với việc lắp đặt ban đầu, mỗi dây chuyền sản xuất được lắp đặt điện kế để đo điện năng tiêu thụ cho mỗi bộ phận của dây chuyền như: bộ phận kho lạnh, thiết bị trộn, dây chuyền RIA, dây chuyền ILF, máy làm kem… Việc đo lường điện năng tiêu thụ cho các bộ phận của dây chuyền sản xuất làm cơ sở cho việc xây dựng hệ số phân bổ chi phí dầu nhiên liệu, cụ thể: - Máy trộn tiêu thụ 178 kw/h - Dây chuyền RIA tiêu thụ 154 kw/h - Kho lạnh tiêu thụ 277 kw/h - Máy làm kem 610 và 620 mỗi máy tiêu thụ 68 kw/h - Máy làm kem 630 và 640 mỗi máy tiêu thụ 39 kw/h Tương tự chi phí nhân công trực tiếp, Kế toán quản trị cũng xây dựng bộ hệ số hao phí điện năng tính cho mỗi loại kem như sau: Số Kw điện tiêu thụ Kw Số lít kem sx lít = h : giờ 28 Trong đó: Kw/h : trong 1 giờ thì mỗi loại kem tiêu thụ bao nhiêu Kw điện Số lít kem sx Số lượng đơn vị sx giờ = thể tích 1 đơn vị x phút x 60 phút Ví dụ, để vận hành dây chuyền sản xuất ILF - sản xuất kem bánh trong một giờ tiêu hao 640 Kw điện và sản xuất ra 1.020 lít kem Cornetto Chocalate. Trong khi đó để vận hành dây chuyền RIA trong một giờ tiêu hao 612 Kw điện và sản xuất ra 554 lít kem Vitamin C, do đó hệ số phân bổ tính cho kem Cornetto Chocolate là 0,627 và kem Vitamin C là 1,104. (Xem chi tiết phụ lục số 02) Như vậy, chi phí dầu nhiên liệu được phân bổ cho sản phẩm kem hoàn thành dựa trên bộ hệ số kw điện năng tiêu thụ tính cho mỗi lít kem làm quyền số. ™ Chí phí khấu hao MMTB: Chi phí khấu hao được phân bổ dựa vào một bảng hệ số tiêu chuẩn được thiết lập trên cơ sở xác lập chi phí khấu hao của từng bộ phận cấu thành dây chuyền sản xuất theo nguyên tắc giá trị. Cụ thể; - Bộ phận trộn được xác định giá trị 16.756 $ - Dây chuyền sản xuất bánh cone trị giá 4.607 $ - Dây chuyền RIA trị giá 8.007 $ - Dây chuyền ILF trị giá 5.371 $ Mỗi một loại kem với số lượng thiết bị khác nhau, dây chuyền khác nhau được tham gia vào sản xuất, trên cơ sở này kế toán quản trị xây dựng bộ hệ số phân bổ chi phí khấu hao: CP khấu hao CP khấu hao Số giờ máy chạy lít = giờ x lít 29 Trong đó: Số giờ máy chạy 1 Số lượng đơn vị sx lít = x thể tích 1 đơn vị x 60 phút Chi phí khấu hao /giờ: căn cứ vào số năm ước tính sử dụng tài sản. Ví dụ: Số lượng thiết bị, bộ phận tham gia vào quy trình sản xuất kem bánh Cornetto Chocolate là 9, chi phí khấu hao là 4$/giờ và thời gian sản xuất 1 lít kem là 0,059 phút. Trong khi đó số lượng thiết bị, bộ phận tham gia vào quy trình sản xuất kem Banana Chocolate cup là 7, chi phí khấu hao là 0,2$/giờ và thời gian sản xuất một lít kem là 0,051 phút. Do đó, tỷ lệ khấu hao tính cho kem Cornetto Chocolate là 0,344 và kem Banana Chocolate cup là 0,113. (Xem chi tiết phụ lục số 03) Như vậy, chi phí khấu hao được phân bổ dựa vào bộ hệ số khấu hao tính trên trên mỗi lít kem. Tóm lại, việc tập hợp chi phí và tính giá thành được phát họa theo sơ đồ dưới đây: Sơ đồ 2.3 - Tập hợp chi phí và tính giá thành sản phẩm Thông qua tìm hiểu việc xây dựng hệ số phân bổ chi phí, tác giả rút ra một số nhận xét sau: NVL LĐ SXC CP nhân công trực tiếp (2%) giờ lao động Chi phí nhiên liệu (9%) CÁC SẢN PHẨM Chi phí khấu hao (3%) Chi phí khác (15%) điện năng tiêu thụ giờ máy chạy sản lượng (lít) CP NVL trực tiếp (71%) - Chi phí NVL trực tiếp chiếm tỷ trọng rất lớn (71%), được tập hợp cho từng loại kem sản xuất, do đó thông tin về chi phí nguyên vật liệu tính cho một đơn vị 30 sản phẩm kem có độ tin cậy cao. Những loại kem nào sử dụng nhiều nguyên liệu và những nguyên liệu đắc tiền thì tất nhiên chi phí nguyên vật liệu cao hơn. - Chi phí nhân công trực tiếp (2%) được phân bổ theo hệ số giờ lao động, hệ số phân bổ nhân công cũng được tính toán rất chi tiết dựa trên cơ sở là số lao động tham gia sản xuất trên một dây chuyền và số que kem sản xuất trong một ca do đó chi phí nhân công tính cho mỗi loại kem cũng có độ tin cậy cao. Những loại kem có quy trình sản xuất phức tạp cần nhiều lao động tham gia thì sẽ gánh chịu chi phí nhân công trực tiếp cao hơn - Chi phí nhiên liệu (9%) được phân bổ theo hệ số điện năng tiêu thụ tính cho mỗi loại kem, hệ số phân bổ này xây dựng rất chi tiết dựa trên điện năng tiêu hao cho mỗi thiết bị của dây chuyền, số lượng thiết bị tham gia sản xuất và thời gian sản xuất một lít kem mỗi loại, do đó chi phí nhiên liệu cũng tính cho mỗi loại kem cũng rất đáng tin cậy. - Chi phí khấu hao (3%) cũng được phân bổ theo hệ số giờ sử dụng máy, hệ số này được xây dựng trên cơ sở tính toán số lượng thiết bị trực tiếp tham gia vào dây chuyền sản xuất và cường độ sử dụng thiết bị. Do đó, thông tin về khấu hao tính cho đơn vị sản phẩm kem cũng đáng tin cậy. - Chi phí khác (15%), bao gồm: nhân sự, kỹ thuật, lưu trữ, kiểm tra chất lượng sản phẩm, giám sát,…. được phân bổ dựa vào sản lượng sản xuất (lit), việc phân bổ này đơn giản nhưng không thể hiện được mối quan hệ nhân quả của từng hoạt động đối với sản phẩm hoàn thành. Tóm lại, do đặc thù của ngành kem là chi phí nguyên vật liệu chiếm tỷ trọng rất lớn cho nên việc tập hợp và phân bổ chi phí hiện tại đảm bảo được sự hợp lý về thông tin giá thành sản phẩm. Tuy nhiên, để có thể tăng thêm độ tin cậy của giá thành đơn vị sản phẩm thì đối với khoản mục chi phí khác cần chia ra các hoạt động cụ thể và gắn với một cơ sở phân bổ phù hợp hơn việc là chỉ sử dụng duy nhất sản lượng sản xuất (lít) làm cơ sở phân bổ như hiện nay. 31 2.3. Khảo sát hệ thống phân phối và phương pháp phân bổ chi phí phân phối cho sản phẩm 2.3.1 Hệ thống phân phối Bộ phận phân phối với chức năng là điều phối kem từ nhà máy sản xuất đến các kho trung chuyển và từ các kho trung chuyển đến khách hàng thông qua mạng lưới phân phối, luôn luôn phải đảm bảo có đủ kem đáp ứng nhu cầu của khách hàng. Công ty chỉ có duy nhất một nhà máy sản xuất đặt tại khu công nghiệp Tây Bắc Củ Chi, trong khi đó sản phẩm kem được bán ở rộng khắp trong cả nước, nên chi phí phân phối kem chiếm tỷ trọng rất lớn ( khoản 18%) trong tổng chi phí (bao gồm cả giá vốn). Hệ thống phân phối sản phẩm kem được tổ chức tương đối phức tạp với nhiều kênh phân phối và mỗi kênh phân phối có nhiều cấp bậc khác nhau, cụ thể: - BEE: là nhà phân phối lớn ở Tp.HCM, Hà nội và Hải Phòng. Các bee thực hiện vai trò phân phối kem và tìm kiếm thị trường (được phân bổ theo khu vực) - HUB: là nhà phân phối lớn được trang bị kho lạnh chứa kem, như các Hub ở Vũng Tàu, Mỹ Tho và Đà Nẵng. Các Hub thực hiện vai trò phân phối kem và tìm kiếm thị trường (được phân bổ theo tỉnh thành) - Vanseller: là nhà phân phối được sử dụng xe lạnh của công ty để phân phối kem cho các điểm bán lẻ. - Wholeseller: là nhà phân phối nhỏ ở các tỉnh. - SPD: kiểm soát lực lượng bán kem dạo như xe đẩy kem 2 bánh, 3 bánh - KYA: là điểm bán lẻ đặc biệt được trang bị đầy đủ các thiết bị, phương tiện phục vụ cho việc bán kem trực tiếp cho khách hàng như các khu vui chơi, giải trí, công viên nước, siêu thị,... - Fixed Cabinet: là điểm bán lẻ thông thường được trang bị tủ kem - Ycab: là điểm bán lẻ không sử dụng tủ kem của công ty nhưng chấp nhận bán những sản phẩm của công ty cùng với những sản phẩm của công ty khác. 32 2.3.2 Tập hợp và phân bổ chi phí phân phối Chi phí phân phối được tập hợp cho bộ phận phân phối. Hiện tại, trong các báo cáo phân tích của kế toán quản trị về lãi - lỗ cho từng nhãn kem thì chi phí phân phối được phân bổ theo doanh thu của mỗi loại kem. Đây là tiêu thức phân bổ duy nhất cho toàn bộ chi phí của bộ phận phân phối ở công ty. Sơ đồ 2.4- Tập hợp và phân bổ chi phí phân phối CÁC SẢN PHẨM CP bộ phận phân phối Doanh thu từng sản phẩm kem trong kỳ * Nhận xét: Công ty xây dựng một hệ thống phân phối khá phức tạp với nhiều kênh phân phối và tương ứng với mỗi kênh phân phối sẽ phát sinh chi phí là khác nhau, do đó chi phí phân phối tính cho từng sản phẩm sẽ không đáng tin cậy nếu chỉ đơn thuần dựa vào doanh thu để phân bổ chi phí phân phối. Vì vậy, kế toán quản trị cần phải thực sự am hiểu về cấu trúc chi phí phân phối để có thể tính toán một cách hợp lý khoản mục chi phí này cho từng nhãn kem. Việc sử dụng duy nhất cơ sở phân bổ là doanh thu có ưu điểm là đơn giản trong việc tính toán và có được kết quả rất nhanh. Tuy nhiên, việc xác định cơ sở phân bổ là phải dựa trên mối quan hệ nhân quả hay nói khác hơn là ứng xử của chi phí, việc lựa chọn cơ sở phân bổ là doanh thu hoàn toàn xuất phát từ một sự cảm nhận chủ quan hơn là dựa trên việc phân tích mối quan hệ nhân quả. Do đó, chi 33 phí phân phối tính cho mỗi nhãn kem mang tính cào bằng, nếu sản phẩm kem có doanh thu cao phải gánh chịu chi phí cao, điều này gây ra 2 điều bất hợp lý cơ bản sau: - Doanh thu trong kỳ của hai loại kem A và B bằng nhau, nhưng kem A được tiêu thụ phần lớn ở Miền Bắc thì chắc chắn một điều là phải chịu chi phí vận chuyển cao hơn kem B, trong khi đó theo cách tính hiện tại thì 2 loại kem A và B gánh chịu chi phí như nhau. - Mỗi loại kem có một giá bán khác nhau, thậm chí cùng một loại kem (cùng hình dạng, cùng thể tích) nhưng mùi vị khác nhau cũng có giá bán khác nhau. Như vậy, cùng một loại kem nhưng theo cách tính hiện tại thì chi phí phân phối là không giống nhau do khác nhau về giá bán. Hoặc ngược lại sản lượng kem tiêu thụ trong kỳ là khác nhau nhưng doanh thu bằng nhau lại phải gánh chịu chi phí là như nhau. Tóm lại, việc phân bổ chi phí phân phối dựa vào doanh thu tiêu thụ trong kỳ của mỗi loại kem là kém thuyết phục, thông tin chi phí sản phẩm là thiếu tin cậy và có thể dẫn đến những quyết định sai lầm. KẾT LUẬN CHƯƠNG 2: Chương này, tác giả nghiên cứu phương pháp tập hợp chi phí tính giá thành sản phẩm và phương pháp phân bổ chi phí phân phối cho từng nhãn kem ở Công ty cổ phần kem Ki do. Trên cơ sở nghiên cứu cách thức xây dựng hệ số phân bổ đối với các khoản mục chi phí tác giả đã đánh giá độ tin cậy của thông tin có được từ phương pháp phân bổ chi phí theo hệ số, nêu bật lên những hạn chế của phương pháp. Từ những hạn chế của phương pháp có thể là nguyên nhân dẫn đến những kết luận, những quyết định sai lầm trong quản lý. Vì vậy, trong một chừng mực nào đó việc nghiên cứu và vận dụng phương pháp ABC sẽ khắc phục được những hạn chế vốn có của phương pháp phân bổ mà công ty đang sử dụng hiện nay. 34 CHƯƠNG 3 VẬN DỤNG PHƯƠNG PHÁP ABC TRONG PHÂN BỔ CHI PHÍ TẠI CÔNG TY CỔ PHẦN KEM KI DO 3.1. Phương pháp ABC với tính giá thành sản phẩm Vận dụng phương pháp ABC trong việc phân bổ chi phí phát sinh từ các hoạt động phụ trợ như: lưu trữ nguyên vật liệu, hoạt động lưu trữ thành phẩm, hoạt động vận hành và bảo trì máy móc thiết bị, hoạt động kiểm tra chất lượng,…cho từng loại sản phẩm với mục đích làm tăng thêm độ tin cậy của thông tin về giá thành sản phẩm. Hiện nay chi phí từ các hoạt động này chiếm khoản 15% tổng giá thành sản phẩm và được phân bổ dựa trên cơ sở duy nhất là sản lượng sản xuất (lít) trong kỳ. Để đơn giản hơn trong việc suy luận, giả định được đặt ra là toàn bộ nguyên vật liệu nhập được đưa vào sản xuất trong kỳ và toàn bộ thành phẩm nhập kho được xuất hết trong kỳ (tồn kho đầu kỳ = tồn kho cuối kỳ). Bước 1: Nhận dạng các hoạt động phụ trợ: Các hoạt động phụ trợ có thể chia thành các hoạt động chính sau: - Lưu trữ nguyên vật liệu: hoạt động này cần 8 lao động và một quản lý, chia làm 2 ca với các công việc thường xuyên như nhận nguyên vật liệu, bao bì từ nhà cung cấp, lập phiếu nhập kho, xuất nguyên vật liệu, bao bì theo yêu cầu của bộ phận sản xuất (kể cả thường xuyên và đột xuất khi thiếu nguyên vật liệu), lập phiếu xuất kho, phải đảm bảo đầy đủ kịp thời vật tư để không bị gián đoạn sản xuất, nhập nguyên vật liệu thừa lại kho… - Đối với hoạt động lưu trữ thành phẩm cần 16 lao động và 2 giám sát, thực hiện việc tiếp nhận thành phẩm từ bộ phận sản xuất chuyển sang, bốc dỡ, sắp xếp, xuất kho thành phẩm, nhập liệu, in phiếu, kiểm kê, báo cáo… 35 - Vận hành, bảo trì máy móc thiết bị: hoạt động này cần 8 lao động kỹ thuật tham gia trực vận hành theo ca, nhằm giám sát và kịp thời khắc phục những sự cố có thể xảy ra trong quá trình sản xuất. - Các hoạt động phụ trợ khác Bước 2: Xác định cơ sở phân bổ chi phí: - Đối với hoạt động lưu trữ nguyên vật liệu thì cơ sở để phân bổ hoạt động này vào sản phẩm là số lần chuyển nguyên vật liệu sang bộ phận sản xuất và số lần nhập lại nguyên vật liệu thừa từ bộ phận sản xuất. Vì mỗi loại kem yêu cầu số loại nguyên vật liệu là khác nhau, số ca sản xuất trong kỳ là khác nhau và mỗi lần xuất nguyên vật liệu (hay nhập lại) đòi hỏi việc cân, đo, đong, đếm, bốc dỡ, nhập liệu, in phiếu,...Đây là các công việc chiếm tỷ trọng lớn trong toàn bộ hoạt động lưu trữ. Do đó, đối với hoạt động lưu trữ thì việc lựa chọn cơ sở phân bổ là số lần xuất nhập nguyên vật liệu sẽ cho kết quả hợp lý hơn việc lựa chọn sản lượng sản xuất (lít) trong kỳ. - Đối với hoạt động vận hành, bảo trì máy móc thiết bị thì được phân bổ theo số ca trực vận hành, vì sản phẩm kem nào trong kỳ có nhiều ca sản xuất thì sẽ tiêu thụ hoạt động này nhiều hơn. Do đó, việc phân bổ hoạt động bảo trì, vận hành máy dựa trên cơ sở số ca sản xuất mỗi loại sản phẩm là hợp lý hơn so với việc lựa chọn cơ sở phân bổ là sản lượng sản xuất (lít) trong kỳ như hiện nay. - Đối với hoạt động lưu trữ thành phẩm thì cơ sở phân bổ là theo pallet kem. Vì diện tích kho chiếm dụng tính theo đơn vị pallet, các công việc như giám sát, bốc dỡ, sắp xếp, kiểm kê, nhập liệu, báo cáo cũng đều tính trên đơn vị là pallet. Trong khi đó số lít kem trên mỗi pallet đối với mỗi loại sản phẩm là khác nhau, do đó việc lựa chọn cơ sở phân bổ hoạt động này là pallet kem được xem là hợp lý hơn so với cơ sở lít kem. - Các hoạt động phụ trợ khác có thể phân bổ theo sản lượng sản xuất (lít) hay một tiêu thức khác. 36 Bước 3: Xác định chi phí của từng hoạt động: 1/ Hoạt động lưu trữ nguyên vật liệu: phát sinh chi phí như sau: Bảng 3.1 - Chi phí phát sinh đ/v hoạt động lưu trữ nguyên vật liệu STT Kho NVL Số tiền 22,000,000 1 Lương và các khoản theo lương 7,000,000 2 Khấu hao nhà kho, xe nâng, thiết bị.. 3,000,000 3 Chi phí điện năng tiêu thụ 6,000,000 4 Thuê nhà xưởng phân bổ 3,400,000 5 Tiền cơm 10,000,000 6 Chi phí quản lý, giám sát phân bổ 4,000,000 7 Chi phí khác phân bổ TỔNG CỘNG 55,400,000 So sánh 2 cách phân bổ chỉ phí: cách phân bổ hiện tại dựa trên cơ sở là số lít kem sản xuất trong kỳ (C1) và cách thứ 2 (C2) dựa trên cơ sở số lần xuất, nhập nguyên vật liệu, bao bì cho bộ phận sản xuất. (Xem chi tiết phụ lục số 04) Nhận xét: Cách phân bổ thứ 2 cho kết quả hợp lý hơn vì đã thể hiện rõ hơn về mối quan hệ nhân quả giữa hoạt động lưu trữ với sản phẩm kem sản xuất trong kỳ. Cụ thể, như sản phẩm Kem Sôcôla và Kem hộp Vani sôcôla có số lít kem sản xuất trong kỳ là như nhau, nếu theo cách thứ 1 thì hai loại kem này cùng gánh chịu chi phí như nhau, nhưng để sản xuất Kem hộp Vani sôcôla cần nhiều loại nguyên vật liệu hơn (17>16), số ca sản xuất trong tháng nhiều hơn (6>3), số loại nguyên vật liệu nhập lại kho cũng nhiều hơn (18>6), nên theo cách phân bổ thứ 2 thì Kem hộp 37 Vani sôcôla tiêu thụ hoạt động nhiều hơn (120>54) do đó sẽ gánh chịu chi phí nhiều hơn so với Kem Sôcôla (>2 lần). Tương tự, theo cách phân bổ thứ 1 thì Kem Trái cây gánh chịu chi phí cao hơn Kem bánh Vani dâu (3,9tr > 2,6tr) do sản lượng sản xuất nhiều hơn. Nhưng theo cách phân bổ thứ 2 thì hai loại kem này gánh chịu chi phí tương đương nhau (~2,7tr) do tiêu thụ hoạt động lưu trữ gần bằng nhau. Tóm lại, theo cách phân bổ thứ 2 thì loại kem nào trong kỳ tiêu thụ hoạt động lưu trữ nhiều hơn sẽ phải gánh chịu chi phí nhiều hơn và ngược lại. 2/ Hoạt động lưu trữ thành phẩm: chi phí trong tháng phát sinh như sau: Bảng 3.2 - Chi phí phát sinh đ/v hoạt động lưu trữ thành phẩm STT Kho Thành phẩm Số tiền 50,000,000 1 Lương và các khoản theo lương 10,000,000 2 Khấu hao nhà kho, xe nâng, thiết bị.. 5,000,000 3 Chi phí điện năng tiêu thụ 11,000,000 4 Thuê nhà xưởng phân bổ 5,400,000 5 Tiền cơm 6,000,000 6 Chi phí quản lý, giám sát phân bổ 3,000,000 7 Chi phí khác phân bổ TỔNG CỘNG 90,400,000 So sánh 2 cách phân bổ: cách phân bổ hiện tại (C1) dựa trên cơ sở phân bổ là số lít kem và cách phân bổ thứ 2 là số pallet kem sản xuất trong kỳ (Xem chi tiết phụ lục số 05) Nhận xét: Hai cách phân bổ này tương tự nhau, tuy nhiên việc chọn cơ sở phân bổ là số pallet kem sẽ cho kết quả thuyết phục hơn là số lít kem. Cụ thể, Kem Sôcôla và 38 Kem hộp Vani sôcôla có sản lượng sản xuất (lít) trong kỳ là tương đương nhau, nếu theo cách phân bổ hiện tại thì chi phí hoạt động lưu trữ phân bổ cho 2 loại kem này là như nhau, nhưng để lưu trữ Kem Sôcôla dùng 45 pallet trong khi đó Kem hộp Vani sôcôla chỉ dùng 33 pallet, nên theo cách phân bổ thứ 2 thì Kem Sôcôla tiêu thụ hoạt động lưu trữ nhiều hơn do đó gánh chịu chi phí cao hơn (1,36 lần). Tương tự, nếu theo cách phân bổ thứ nhất thì Kem hộp Khoai môn gánh chịu chi phí cao hơn Kem Cam Vitamin C 62% (do số lít kem sản xuất cao hơn – 14.440 lít > 8.870 lít), nhưng theo cách phân bổ thứ 2 thì chi phí lưu trữ phân bổ cho Kem Cam Vitamin C nhiều hơn Kem hộp Khoai môn 5% (do sử dụng nhiều pallet hơn – 20 pallet >19 pallet). Tóm lại, mỗi loại kem có hình dạng, kích thước khác nhau do đó sẽ tiêu thụ hoạt động lưu trữ sẽ khác nhau và sẽ gánh chịu chi phí là khác nhau. 3/ Hoạt động vận hành, bảo trì máy móc thiết bị: phát sinh chi phí trong tháng như sau: Bảng 3.3 - Chi phí phát sinh đ/v hoạt động vận hành, bảo trì MMTB STT Kỹ Thuật Số tiền 38,000,000 1 Lương và các khoản theo lương 5,000,000 2 Hóa chất 18,000,000 3 Dầu máy, gas 3,000,000 4 Công cụ, dụng cụ phân bổ 2,500,000 5 Chi phí điện năng tiêu thụ 6,000,000 6 Thuê nhà xưởng phân bổ 2,900,000 7 Tiền cơm 3,500,000 8 Chi phí quản lý, giám sát phân bổ 2,800,000 9 Chi phí khác phân bổ TỔNG CỘNG 81,700,000 39 Để dễ dàng nhận xét, chúng ta so sánh 2 cách phân bổ: cách phân bổ hiện tại (C1) dựa trên cơ sở số lít kem sản xuất và cách phân bổ thứ 2 dựa trên cơ sở là số ca sản xuất mỗi loại kem. (Xem chi tiết phụ lục số 06) Nhận xét: Việc lựa chọn cơ sở phân bổ hoạt động vận hành máy móc thiết bị theo số ca sản xuất sẽ cho kết quả hợp lý hơn. Cụ thể, theo cách phân bổ hiện tại thì Kem Sôcôla và Kem hộp Vani sôcôla cùng gánh chịu chi phí là như nhau (do cùng sản lượng sản xuất), nhưng Kem hộp Vani sôcôla có số ca sản xuất gấp đôi Kem Sôcôla nên tiêu thụ hoạt động vận hành, giám sát máy móc thiết bị nhiều hơn và tất nhiên sẽ phải gánh chịu chi phí nhiều hơn. Tương tự, theo cách phân bổ thứ 1 thì Kem Trái cây rừng gánh chịu chi phí vận hành, bảo trì máy móc thiết bị nhiều hơn so với Kem hộp Sầu riêng (5,2tr > 5,0tr), nhưng theo cách phân bổ thứ 2 thì Kem hộp Sầu riêng sẽ gánh chịu chi phí cao hơn (8,5tr > 5,1tr) do số ca sản xuất Kem hộp Sầu riêng là 5 ca trong khi Kem Trái cây rừng chỉ có 3 ca. Vì vậy, cách phân bổ thứ 2 thể hiện được mối quan hệ nhân quả giữa hoạt động vận hành, giám sát máy móc thiết bị với sản phẩm sản xuất trong kỳ, loại kem nào với nhiều ca sản xuất hơn sẽ tiêu thụ hoạt động vận hành, bảo trì, giám sát máy móc thiết bị nhiều hơn và tất nhiên sẽ gánh chịu chi phí cao hơn. Như vậy, nếu tổng hợp lại để so sánh thì khoản mục chi phí sản khác (trong chi phí sản xuất chung) phân bổ theo cách hiện tại-TCA và phân bổ theo phương pháp ABC (xác định các hoạt động phụ trợ và cơ sở phân bổ tương ứng cho từng hoạt động) có chênh lệch rất lớn, 50% số sản phẩm sản xuất có chênh lệch từ 15% trở lên, sản phẩm có mức chênh lệch cao nhất là 68%. (Xem chi tiết phụ lục số 07) Tóm lại, việc phân bổ chi phí tính giá thành dựa trên hệ số hiện tại ở công ty đã đảm bảo được độ tin cậy cao vì chi phí nguyên vật liệu trực tiếp chiếm tỷ trọng rất lớn (71%) và được tập hợp vào từng loại kem; chi phí nhân công, khấu hao và 40 dầu nhiên liệu được phân bổ theo hệ số chuẩn tiêu hao nguồn lực được tính toán rất chi tiết cho từng sản phẩm kem. Các chi phí khác chiếm tỷ trọng nhỏ nên việc lựa chọn tiêu thức phân bổ như thế nào thì cũng không ảnh hưởng đáng kể đến giá thành sản phẩm kem. Hơn nữa, thời gian có được thông tin về giá thành sản phẩm là rất nhanh. Tuy nhiên, để có thể tăng thêm độ tin cậy của thông tin giá thành sản phẩm thì công ty nên vận dụng phương pháp ABC trong việc xác định các hoạt động phụ trợ và cơ sở phân bổ hợp lý hơn vào sản phẩm sản xuất. 3.2. Phương pháp ABC với phân bổ chi phí phân phối Nghiên cứu và vận dụng phương pháp ABC trong phân bổ chi phí của bộ phận phân phối sẽ cung cấp những thông tin thích hợp hơn cho việc ra quyết định liên quan đến từng nhãn kem như quyết định loại bỏ sản phẩm kem lỗ, tung sản phẩm mới, điều chỉnh công thức kem nhằm giảm giá thành sản phẩm, mở rộng kênh phân phối, tự phân phối hay thuê ngoài,… Để có thể đơn giản trong việc tính toán và làm nổi bậc được vấn đề cần chứng minh, chúng ta giả định là toàn bộ chi phí của bộ phận phân phối gắn hoạt động bán hàng trong kỳ hay nói khác hơn các sản phẩm kem được đưa đến các kho trung chuyển và tiêu thụ hết trong kỳ (tồn kho cuối kỳ = tồn kho đầu kỳ). Bước 1: Các hoạt động được chia ra làm các mảng chính sau: - Vận chuyển nội bộ: là việc điều động kem từ kho của nhà máy sản xuất đến các kho trung chuyển (từ Nhà máy Củ Chi đến kho Hồ Văn Huê hay Hà Nội; Từ Hồ Văn Huê đến các kho Đà Nẵng, Nha Trang, Mỹ Tho và Cần Thơ). Đối với hoạt động này công ty sử dụng 2 xe lớn làm phương tiện vận chuyển (ngoại trừ vận chuyển từ nhà máy Củ Chi đến kho Hà Nội phải thuê ngoài với giá 15,5triệu/cont-17 và 17,5triệu/cont-20). - Vận chuyển cho khách hàng: do việc vận chuyển kem có tính chất đặc thù (là phải đảm bảo dưới 20 độ âm), nên đối với một số nhà phân phối lớn được công ty cho mượn phương tiện để vận chuyển, một số khác chi phí vận chuyển được trả theo đơn giá vận chuyển thỏa thuận. 41 - Lập chứng từ bán hàng: nhận đơn hàng từ bộ phận bán hàng, nhập liệu, kiểm tra, in hóa đơn bán hàng, lưu trữ hóa đơn hàng, kết chuyển sổ cái,… - Lưu trữ: bao gồm việc kiểm tra, giám sát, bốc dỡ, sắp xếp, lập chứng từ nhập xuất, ghi chép, kiểm kê... để có thể đảm bảo kem không bị mất mát. Bước 2: Xác định cơ sở phân bổ: - Vận chuyển nội bộ: Đối với chi phí thuê ngoài vận chuyển từ kho nhà máy Củ Chi đến kho Hà Nội thì phân bổ theo đơn giá thuê ngoài vận chuyển tính cho mỗi chuyến. Đối với hoạt động tự vận chuyển thì cơ sở phân bổ là: hộp x km. Cơ sở phân bổ hộp x km được xem là hợp lý hơn vì chi phí vận chuyển có mối quan hệ nhân quả với khối lượng và quảng đường vận chuyển (khoảng cách từ nhà máy kem Củ Chi đến kho Hồ Văn Huê là 30 km; từ kho Hồ Văn Huê đến kho Mỹ Tho là 70 km, đến kho Cần Thơ là 180 km, đến kho Nha Trang 450 km và kho Đà Nẵng là 1.000 km). Như vậy, loại kem nào có quãng đường vận chuyển dài sẽ tiêu thụ hoạt động vận chuyển nội bộ nhiều hơn. - Vận chuyển khách hàng: được chia làm 2 kênh, 1 kênh được thuê ngoài theo đơn giá vận chuyển. Kênh còn lại là công ty cho các nhà phân phối mượn phương tiện vận chuyển, công ty chi trả toàn bộ xăng dầu, sửa chữa, bảo trì và các chi phí liên quan khác. Như vậy, hoạt động vận chuyển do công ty giám sát được phân bổ theo doanh số (hộp) có được từ kênh này. - Lập chứng từ bán hàng: chi phí cho hoạt động này được phân bổ vào sản phẩm dựa trên số lần ghi xuất trên hóa đơn. Ví dụ, 2 loại kem A và B cùng doanh số bán như nhau nhưng số lần ghi xuất của A là 10 lần (10 hóa đơn), số lần ghi xuất của B là 20 lần (20 hóa đơn) như vậy kem B tiêu thụ hoạt động lập chứng từ bán hàng gấp 2 lần kem A. - Hoạt động lưu trữ: đối với hoạt động này thì thể tích được lựa chọn làm cơ sở phân bổ, lý giải cho việc lựa chọn thể tích là vì loại kem nào tiêu thụ nhiều trong kỳ hay nói khác hơn là qua kho trung chuyển nhiều tất nhiên phải tiêu thụ 42 một khối lượng lớn hoạt động lưu trữ như nhân công bốc dỡ, sắp xếp, điện năng, diện tích kho chiếm dụng… Bước 3: Phân bổ chi phí (Chọn số liệu của 1 tháng để phân tích) 1/ Chi phí cho hoạt động vận chuyển nội bộ trong tháng phát sinh: - Chi phí thuê ngoài vận chuyển: 227,5 trđ (được phân bổ cho số hộp kem vận chuyển nộ bộ trong kỳ) - Tính cho hoạt động tự vận chuyển: Bảng 3.4 - Chi phí phát sinh đ/v hoạt động vận chuyển nội bộ Vận chuyển nội bộ (tự vận chuyển) 1 Lương và các khoản theo lương (tài xế) 37,500,000 2 Dầu 31,500,000 3 Phí cầu đường 4,000,000 4 Công tác phí 6,000,000 5 Sửa chửa, bảo hành 14,000,000 6 Khấu hao xe, MMTB 14,800,000 7 Tiền điện (cho thùng xe) 3,600,000 8 Chi phí khác phân bổ (Thuê mặt bằng, giám sát...) 33,000,000 Tổng cộng 144,400,000 Để dễ dàng nhận xét, chúng ta so sánh 2 cách phân bổ: cách phân bổ thứ nhất là phân bổ theo doanh thu, cách phân bổ thứ hai là phân bổ dựa trên dựa trên số hộp đối với thuê ngoài vận chuyển và dựa trên số hộp x km đối với hoạt động tự vận chuyển. (Xem chi tiết phụ lục 08) Nhận xét: 43 Chúng ta có thể thấy được là cách phân bổ thứ 2 sẽ cho kế quả hợp lý hơn, cụ thể như: Kem bánh Vani Sôcôla và Kem bánh Vani Dâu có doanh thu trong kỳ là tương đương nhau (596 triệu ~ 597 triệu), nếu phân bổ theo cách 1(C1) thì 2 sản phẩm này cùng gánh chịu chi phí cho hoạt động vận chuyển nội bộ là như nhau. Tuy nhiên, mức tiêu thụ Kem bánh Vani Sôcôla ở các kho xa trung tâm phân phối cao hơn mức tiêu thụ của Kem bánh Vani Dâu, cụ thể ở các kho Cần Thơ, Nha Trang, Đà Nẵng, Mỹ Tho và Tiềng Giang (xem bảng minh họa bên dưới), do đó theo cách phân bổ thứ 2 thì Kem bánh Vani Sôcôla sẽ gánh chịu chi phí cho hoạt động vận chuyển nội bộ nhiều hơn. (gấp 1,49 lần). Bảng 3.5 - Doanh số theo khu vực của kem Vani Sôcôla và Vani Dâu Vani sôcôla Vani dâu Các kho 3,997 5,649 * TP.HCM 170 132 * CẦN THƠ 800 341 * NHA TRANG 1,756 477 * ĐÀ NẴNG * MỸ THO, TIỀN GIANG 206 128 6,629 6,736 * HÀ NỘI 373 * VINH, THANH HÓA 523 13,931Tổng cộng 13,986 Tương tự, Kem Khoai môn và Kem Đậu xanh, theo cách phân bổ hiện tại thì chi phí vận chuyển nội bộ cho 2 loại kem này là tương đương nhau. Nhưng theo cách thứ 2 thì chi phí phân bổ cho Kem Khoai môn (32,2tr) cao hơn so với Kem Đậu xanh (24,6tr). Nguyên nhân do Kem Khoai môn tiêu thụ nhiều hơn ở khu vực phía Bắc, mà nhiều nhất là ở kho Hà Nội (xem bảng minh họa bên dưới) 44 Bảng 3.6 - Doanh số theo khu vực của kem Khoai môn và Đậu xanh Khoai môn Đậu xanh Các kho 1,853 5,281 * TP.HCM 112 144 * CẦN THƠ 247 245 * NHA TRANG 307 301 * ĐÀ NẴNG * MỸ THO, TIỀN GIANG 107 124 10,552 6,656 * HÀ NỘI 845 1,255 * VINH, THANH HÓA 14,023Tổng cộng 14,006 Tóm lại, loại kem nào tiêu thụ nhiều hơn và xa trung tâm phân phối hơn sẽ tiêu thụ hoạt động vận chuyển nội bộ nhiều hơn, do đó sẽ gánh chịu chi phí cao hơn. 2/ Chi phí vận chuyển cho khách hàng phát sinh: 333.629.825 đ Bảng 3.7 - Chi phí phát sinh đ/v hoạt động vận chuyển cho khách hàng Vận chuyển cho khách hàng Số tiền 1 Xăng (bao gồm trả cho bee) 50,000,000 2 Khấu hao (xe nhỏ) 21,000,000 3 Chi phí sửa chữa, bảo trì 17,600,000 4 Tiền điện (cho thùng xe) 9,600,000 5 Chi phí vận chuyển trả cho nhà phân phối (box rate) 202,229,825 6 Các chi phí khác phân bổ (thuê mặt bằng, giámsát…) 33,200,000 Tổng cộng 333,629,825 45 Chi phí vận chuyển trả cho nhà phân phối (mục 5) có nhiều cách tính khác nhau như: theo phần trăm doanh số, theo đơn giá vận chuyển, theo quảng đường. Do đó, căn cứ vào mỗi trường hợp ta phân bổ chi phí vận chuyển phù hợp với từng cách tính, từng khu vực. Sau khi loại trừ tất các chi phí có thể xác định được cho từng loại kem thì phần còn lại (các mục còn lại) phân bổ theo sản lượng tiêu thụ trong kỳ (hộp), cụ thể: - Chi phí vận chuyển từ kho Cần Thơ đi các tỉnh theo đơn giá vận chuyển, ví dụ các khách hàng ở Long xuyên thì đơn giá vận chuyển tính cho mỗi hợp kem là 4.650đ (ngoại trừ kem mini là 1.800đ/hộp), ở khu vực Cần Thơ thì tùy khách hàng ở xa hay gần kho phân phối mà đơn giá vận chuyển cũng khác nhau như 3.200đ/hộp, 4.800đ/hộp hay 6.750đ/hộp (ngoại trừ kem mini là 1.800đ/hộp), - Công ty chi trả chi phí vận chuyển theo tỷ lệ phần trăm tính trên doanh thu: 2% đối với các nhà phân phối ở khu vực Tp.HCM, 2,2% đối với 2 nhà phân phối ở Hà nội, 3% đối với 1 nhà phân phối ở Hải Phòng và 5,5% đối với nhà phân phối ở Đà Nẵng, (Xem chi tiết phụ lục số 09) Nhận xét: Chi phí vận chuyển cho khách hàng tính theo cách thứ 2 cho kết quả hợp lý hơn cách 1(chỉ duy nhất phân bổ theo doanh thu tiệu thụ mỗi loại kem). Cánh tính thứ 2 có tính đến sự khác biệt trong cách tính chi phí vận chuyển trả cho các nhà phân phối khác nhau, các khu vực khác nhau, cụ thể: nếu phân bổ theo cách hiện tại thì Kem bánh Vani Sôcôla và Kem bánh Vani dâu sẽ gánh chịu chi phí là như nhau (doanh thu tiêu thụ của 2 loại kem này tương đương nhau). Tuy nhiên, theo cách phân bổ thứ 2 thì chi phí vận chuyển phân bổ cho Kem bánh Vani sôcôla cao hơn Kem bánh Vani dâu 25%. Ngay cả việc phân bổ một phần chi phí vận chuyển còn lại (sau khi loại trừ các khoản mục chi phí xác định theo đơn giá vận chuyển) theo doanh số (hộp) thì 46 cũng được xem là hợp lý hơn, vì số lượng kem vận chuyển nhiều hơn sẽ tiêu thụ hoạt động vận chuyển nhiều hơn và gánh chịu chi phí cao hơn. Tóm lại, đối với hoạt động vận chuyển cho khách hàng cần phải tách hoạt động vận chuyển có đơn giá vận chuyển xác định và phân bổ tương ứng với loại kem tiêu thụ hoạt động này. Phần còn lại sẽ phân bổ theo doanh số tiêu thụ (hộp) của mỗi loại kem trong kỳ. 3/ Chi phí lập chứng từ bán hàng phát sinh trong tháng: Bảng 3.8 - Chi phí phát sinh đ/v hoạt động lập chứng từ bán hàng Lập chứng từ bán hàng Số tiền 1 Lương và các khoản theo lương 28,000,000 2 Khấu hao máy vi tính, máy in, TBVP 4,500,000 3 Văn phòng phẩm (mực in, giấy in…) 1,700,000 4 Chi phí khác phân bổ (thuê mặt bằng, giám sát..) 28,500,000 Tổng cộng 62,700,000 Để dể dàng nhận xét, chúng ta so sánh 2 cách phân bổ chi phí: cách thứ 1 (C1) dựa trên cơ sở doanh thu, cách thứ 2 dựa trên cơ sở số lần xuất trên hóa đơn. (Xem chi tiết phụ lục số 10) Nhận xét: Trong 41 loại kem, thì cách phân bổ thứ 2 với 30 loại kem có mức chênh lệch > 40% so với cách phân bổ hiện tại. Ví dụ, doanh số Kem bánh Vani sôcôla và Kem bánh Vani dâu tương đương nhau nhưng Kem bánh Vani sôcôla với 1.571 lần ghi xuất hóa đơn trong khi đó Kem bánh Vani dâu với 2.107 lần ghi xuất, như vậy Kem bánh Vani dâu tiêu thụ nhiều hơn hoạt động lập chứng từ bán hàng và phải gánh chịu chi phí nhiều hơn (theo cách phân bổ hiện tại thì 2 loại kem này gánh chịu chi phí như nhau), tương tự theo cách 2 thì chi phí lập chứng từ bán hàng phân 47 bổ cho Kem Đậu xanh ít hơn so với Kem Cacao Sôcôla do số lần ghi xuất ít hơn (theo cách phân bổ hiện tại thì Kem Đậu xanh gánh chịu chi phí gấp đôi Kem Cacao Sôcôla), xem bảng minh họa bên dưới Bảng 3.9 - So sánh chi phí phân bổ theo C1 và C2 số lần ghi xuất Tên Sản phẩm Doanh thu Theo C1 Theo C2 KEM BÁNH VANI SOCOLA 595,507,255 3,581,781 1571 3,067,729 KEM BÁNH VANI DÂU 597,180,702 3,591,847 2107 4,114,388 1,058,202,625 6,364,743 KEM ĐẬU XANH 1262 2,464,337 KEM CACAO SOCOLA 605,599,766 3,642,484 1435 2,802,158 Tóm lại, loại kem nào được xuất bán nhiều lần hơn thì sẽ tiêu thụ hoạt động lập chứng từ bán hàng nhiều hơn và sẽ gánh chịu chi phí cao hơn và ngược lại. 4/ Chi phí cho hoạt động lưu trữ: Bảng 3.10 - Chi phí cho hoạt động lưu trữ Hoạt động lưu trữ Số tiền 1 Lương và các khoản theo lương 50,000,000 2 Tiền điện 45,000,000 3 Thuê kho HN, ĐN, NT, HVH (phân bổ theo diện tích) 130,000,000 4 Khấu hao tủ kem, kho kem 65,000,000 5 Sửa chữa thiết bị 15,000,000 6 Chi phí khác phân bổ (thuê mặt bằng, giám sát…) 36,750,000 Tổng cộng 341,750,000 Để dể dàng nhận xét, chúng ta so sánh 2 cánh phân bổ chi phí lưu trữ: cách phân bổ hiện tại theo doanh thu (C1) và cách phân bổ thứ 2 theo thể tích (C2) 48 (Xem chi tiết phụ lục số 11) Nhận xét: - Tỷ lệ chênh lệch chi phí hoạt động lưu trữ giữa 2 cách phân bổ là rất cao, khoảng 50% sản phẩm kem có mức chênh lệch từ 27% trở lên. - Phân bổ chi phí lưu trữ dựa trên cơ sở phân bổ là thể tích được xem là hợp lý hơn so với cách phân bổ dựa trên doanh thu. Cụ thể, Kem bánh Vani sôcôla có doanh thu tiêu thụ cao hơn so với Kem Sôcôla chuối nên theo cách phân bổ hiện tại thì chi phí lưu trữ phân bổ cho Kem bánh Vani sôcôla nhiều hơn Kem Sôcôla chuối 42%. Tuy nhiên thể tích của Kem Sôcôla chuối gần gấp đôi thể tích kem bánh Vani sôcôla, do đó Kem Sôcôla chuối sẽ tiêu thụ hoạt động lưu trữ nhiều hơn và gánh chịu chi phí nhiều hơn. Sơ đồ phát họa toàn bộ quy trình tập hợp và phân bổ chi phí phân phối sản phẩm: Sơ đồ 3.1 - Tập hợp và phân bổ chi phí dựa trên mức độ hoạt động Bộ phận phân phối (Logistics) Vận chuyển nội bộ số hộp x km Vận chuyển khách hàng CÁC SẢN PHẨM Lập chứng từ bán hàng Hoạt động lưu trữ số hộp số lần ghi xuất HĐ thể tích (lit) Để có thể kết luận một cách toàn diện, chúng ta so sánh toàn bộ chi phí phân phối tính cho từng nhãn kem giữa cách phân bổ theo doanh thu hiện tại và cách phân bổ theo phương pháp ABC. 49 (Xem chi tiết phụ lục số 12) Nhận xét: - Tỷ lệ chênh lệch chi phí phân phối giữa 2 cách phân bổ là rất cao, gần 50% (19/41) sản phẩm kem có mức chênh lệch trên 20%. Do đó, chi phí hoạt động phân phối tính cho mỗi loại kem có mức chênh lệch rất lớn kể cả số tuyệt đối và tương đối. Như vậy, việc phân chia hoạt động của bộ phận phân phối thành các hoạt động vận chuyển nội bộ, vận chuyển khách hàng, lập chứng từ bán hàng và hoạt động lưu trữ, với những cơ sở phân bổ phù hợp giúp việc tập hợp chi phí và phân bổ cho từng nhãn kem hợp lý hơn so với việc chọn duy nhất doanh thu làm cơ sở phân bổ chi phí, thể hiện được mối quan hệ nhân quả trong việc xác định mức tiêu thụ hoạt động đối với mỗi loại kem. KẾT LUẬN CHƯƠNG 3: Trong chương này, tác giả dựa trên những thông tin thu thập được từ hoạt động thực tế của Công ty cổ phần kem Ki do, từ đó xác định bản chất của từng loại chi phí, lựa chọn các tổ hợp chi phí tương ứng với các hoạt động và đề xuất cơ sở phân bổ hợp lý cho từng hoạt động. Thông qua các bảng biểu số liệu minh họa so sánh chênh lệch giữa cách bổ chi phí hiện tại công ty đang sử dụng và cách phân bổ tác giả đề xuất (theo phương pháp ABC), cho thấy được việc vận dụng phương pháp ABC trong phân bổ chi phí mang lại những thông tin có độ tin cậy cao hơn, thyết phục hơn cho việc ra quyết định của nhà quản trị. 50 KẾT LUẬN Xu thế hội nhập, liên kết phát triển kinh tế trong khu vực và tiến tới toàn cầu hóa kinh tế ngày càng ở mức độ cao là tất yếu khách quan, một mặt tạo cơ hội cho nước ta có thể phát triển nhanh về kinh tế trên cơ sở tiếp cận những thành tựu của cuộc cách mạng khoa học kỹ thuật, công nghệ tiên tiến, đặc biệt là công nghệ thông tin. Mặt khác là xuất hiện thách thức lớn từ sức ép cạnh tranh của hàng hóa dịch vụ nước ngoài tăng mạnh, do đó nếu chỉ dựa vào kinh nghiệm quản lý trong phạm vi hẹp là một doanh nghiệp, một vùng hay một lãnh thổ thì rất khó để kiểm soát và đánh giá được các hoạt động của doanh nghiệp khi mà yếu tố cạnh tranh đòi hỏi các doanh nghiệp phải luôn không ngừng nâng cao chất lượng, đa dạng hóa mẫu mã sản phẩm nhất là phải mở rộng thị trường không chỉ trong phạm vi của một quốc gia mà là thị trường quốc tế. Nước ta đang trong giai đoạn cuối của lộ trình gia nhập Tổ chức thương mại thế giới (WTO), sức ép cạnh tranh rất lớn đang đặt ra cho các doanh nghiệp Việt Nam, đòi hỏi các doanh nghiệp cần phải có một chiến lược phát triển lâu dài trong đó phải xem kế toán quản trị là một công cụ hữu hiệu cho sự tồn tại và phát triển của doanh nghiệp trong bối cảnh mới. Trong luận văn này, tác giả tiếp cận phương pháp ABC dưới góc độ phân bổ chi phí, trên cơ sở đó đề xuất vận dụng vào thực tế tại Công ty cổ phần kem Ki do nhằm nâng cao chất lượng thông tin mà kế toán quản trị cung cấp. 51 TÀI LIỆU THAM KHẢO Tiếng Việt 1. Trần Anh Hoa (2003), “Xác lập nội dung và vận dụng kế toán quản trị vào các doanh nghiệp Việt Nam”, Luận án tiến sĩ kinh tế, Trường Đại học Kinh tế Tp.HCM tr.1-40. 2. Bộ Tài chính (2003), “Luật kế toán”, tr.6;10. Tiếng Anh 1. Ahmed Riahi Belkaoui (Third Edition), “Accounting theory”, University of Illinois at Chicagok, Illinois, USA, p22-25. 2. Financial Managers Forum, “Activity based costing – an overview”, ernest Glad, Mcom, CA(SA), BSc(Hons), ACMA, and KevinDilton-Hill, Becon, Mcom, CA(SA), CPA(New York). 3. Richard K.Fleischman and Thomas N.Tyson, “Developing Expertise: Two Episodes in Early Nineteenth Century U.S. Management Accounting History”, p365-371. 4. Robert S.Kaplan and Anthony A.Atkinson, “Advanced management accounting”, p97-111. 52