Hoàn thiện kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty TNHH Deloitte Việt Nam

....................... Chức vụ:............................... Cùng kiểm kê quỹ tiền mặt VNĐ như sau: Loại giấy bạc Số tờ Thành tiền 500 000 800 400.000.000 200 000 500 100.000.000 10 000 383 3.830.000 200 3 600 Cộng tiền mặt 503.830.600 Loại ngân phiếu Số tờ Thành tiền 0 0 Cộng ngân phiếu 0 Cộng tiền mặt và ngân phiếu 503.830.600 Số dư trên sổ quỹ TM 503.828.889 Chênh lệch 1.711 Giải thích chênh lệch: Thiếu là do tiền lẻ ………………………………………………………………………………………………………………………………………………………………….. Các phiếu thu, chi trước khi kiểm kê: (lấy trên sổ quỹ đã chọn để kiểm kê sau khi yêu cầu thủ quỹ vào sổ tất cả các phiếu thu, chi) Số Ngày Nội dung Số tiền PT 7216 31/12/2008 Thu tiền hàng 40 000 000 PC 1886 31/12/2008 Trả tiền hàng 1 260 000 KTV chứng kiến kiểm kê Đại diện khách hàng Ngày kiểm kê là sáng ngày 2/1/2009. Tuy nhiên, ngày 01/01/2009, công ty khách hàng nghỉ nên số dư tại ngày kiểm kê là số dư tại ngày 31/12/2008. Bằng chứng này nhằm phục vụ cơ sở dẫn liệu là tính hiện hữu và tính trọn vẹn của khoản mục tiền. Tính toán: Đây là quá trình KTV kiểm tra tính chính xác về mặt toán học một cách độc lập của số liệu trên chứng từ, sổ sách kế toán, báo cáo tài chính và các tài liệu liên quan khác. Kỹ thuật này cho bằng chứng có độ tin cậy cao xét về mặt số học nhưng chỉ thuần túy số học, không quan tâm tới sự phù hợp của tính giá. Dưới đây là một bằng chứng thu thập được thông qua kỹ thuật tính toán tại Công ty ABC khi kiểm toán khoản mục Tiền (tiền mặt). Biểu 20. Trích Giấy tờ làm việc KTV – Tiền TK 1111 – Tiền mặt VNĐ Số dư Đầu kì : 397.267.944 Số phát sinh Nợ : 79.720.308.100 Số phát sinh Có : 80.008.274.100 Số dư Cuối kì : 109.301.944 BCTC : 109.301.944 Chênh lệch: 0 Số dư trên sổ Số dư qua kiểm kê Chênh lệch Nguyên tệ VND Nguyên tệ VND 109.301.944 109.301.944 503.830.600 503.830.600 (394.528.656) Tổng số phát sinh Nợ sau ngày kiểm kê (Từ PT 7217) : 959.442.538 Tổng số phát sinh Có sau ngày kiểm kê (Từ PC 1887) : 1.353.972.905 Dư Nợ ngày 31/12/2008 sau khi tính toán lại : 109.300.233 (503.830.600 + 959.442.538 – 1.353.972.905 = 109.300.233) Chênh lệch : 1.711 à là số kế toán làm tròn Kết luận: Đạt mục tiêu Số dư Đầu kì được lấy từ kết quả kiểm toán năm 2007. KTV cộng số phát sinh Nợ và Có trong sổ chi tiết Tài khoản 1111 của Công ty ABC. Số dư Cuối kì = Số dư Đầu kì + Số phát sinh Nợ - Số phát sinh Có Sau đó, KTV so sánh số dư Cuối kì với số được ghi nhận trong BCTC của công ty ABC, thấy không có chênh lệch, chứng tỏ kế toán đã cộng sổ và chuyển sổ chính xác. Khi so sánh số dư trên sổ chi tiết Tiền mặt VNĐ với số dư tiền mặt khi kiểm kê quỹ tiền mặt, KTV thấy có chênh lệch 394.528.656 VNĐ. Sở dĩ có chênh lệch này là vì sau thời điểm kiểm kê, kế toán nhận được một số các hóa đơn của ngày 31/12/2008. Các hóa đơn này tuy phát sinh vào năm 2009 nhưng về bản chất là nghiệp vụ của năm 2008. KTV tiến hành tính toán để kiểm tra xem liệu số phát sinh sau ngày kiểm kê (nhưng vẫn là hóa đơn của năm 2008) có phù hợp với số chênh lệch không, dựa trên số Phiếu thu, Phiếu chi chốt trên Biên bản kiểm kê. Qua tính toán, thấy số chênh lệch là phù hợp, KTV kết luận Đạt mục tiêu – khoản mục Tiền mặt của công ty ABC không có những sai sót trọng yếu. Có thể tóm tắt, tính toán là kỹ thuật xác minh quá trình luân chuyển của thông tin số học. Công việc kiểm tra lại quá trình dịch chuyển của thông tin số học cho phép KTV tin rằng cùng một dữ liệu được ghi vào nhiều nơi với số tiền như nhau, thống nhất về mặt tính giá. Tuy nhiên, việc tính toán của KTV dựa trên nguồn dữ liệu của kế toán nên cần kết hợp với các kỹ thuật khác. Ví dụ, khi tính toán lại số chênh lệch của Số dư trên sổ chi tiết Tiền mặt với Biên bản kiểm kê quỹ bằng cách tính toán số phát sinh sau ngày kiểm kê quỹ, KTV cần chọn mẫu kiểm tra tài liệu một số Phiếu thu, Phiếu chi sau ngày kiểm kê để đảm bảo các khoản thu chi này là có thật, hợp lý và đúng là các khoản thu, chi được phát sinh vào năm 2008. Kiểm tra chi tiết: Kiểm toán viên thực hiện kiểm tra chi tiết tiền tức kiểm tra phiếu thu, phiếu chi, kiểm tra xem chữ ký có đầy đủ, hợp lý, hợp lệ, số tiền có đúng không… để kết luận nghiệp vụ phát sinh có căn cứ hợp lý. Tại Công ty ABC, kiểm toán viên sẽ thực hiện chọn mẫu một số khoản thu, chi tiền có khả năng xảy ra sai phạm và một số khoản chi tiền lớn. Biểu 21. Trích giấy tờ làm việc của kiểm toán viên Client: Công ty ABC Prepared by: A Date: 6/1/2009 Period ended: 31/12/2008 Reviewed by: B Date: 13/1/2009 Subject: Kiểm tra chi tiết tiền mặt Chứng từ Nội dung TK ĐƯ Số tiền Ghi chú SH NT PC 1119 1/10/2008 Ứng tiền lương trả công trình xi măng Bút Sơn 1413 150.000.000 Phiếu chi, giấy đề nghị tạm ứng hợp lý, hợp lệ PC 1211 … 5/12/2008 Thanh toán chi phí xăng dầu, chi phí tiếp khách 642 3331 11.200.000 1.120.000 Phiếu chi, hoá đơn giá trị gia tăng đầy đủ, hợp lý, hợp lệ. PC 1215 20/12/2008 Thanh toán tiền thuê xe trở công nhân đi công trình XM BP 6278 1331 14.285.000 715.000 Phiếu chi, hợp đồng thuê xe, hoá đơn giá trị gia tăng hợp lý, hợp lệ Để khẳng định không có khoản chi phí, doanh thu ghi nhận không đúng kỳ, kiểm toán viên sẽ chọn ra một số nghiệp vụ kinh tế xảy ra trước và sau ngày kết thúc niên độ 15 ngày. Qua kiểm tra thấy không có khoản doanh thu, hay chí phí nào bị ghi nhận nhầm. Lấy xác nhận Lấy xác nhận là phương pháp thu thập các bản xác nhận của những người có trách nhiệm, liên quan, am hiểu công việc hoặc đối tượng cần kiểm toán ở trong hoặc ngoài doanh nghiệp. Việc tiến hành thẩm tra và xác nhận có thể được tiến hành bằng cách KTV có văn bản (thư xác nhận) yêu cầu những người liên quan xác nhận thông tin mà KTV quan tâm. Thông tin xác nhận từ bên ngoài phải được Ban giám đốc đơn vị được kiểm toán đồng ý và cung cấp thông tin cho KTV. Thư xác nhận được gửi trực tiếp tới Bên thứ ba và yêu cầu phản hồi lại cho KTV theo hai hình thức: thư xác nhận dạng đóng và thư xác nhận dạng mở hoặc có thể kết hợp cả hai: Thư xác nhận mở là đề nghị người được yêu cầu trả lời, ký nhận trong mọi trường hợp hoặc phúc đáp lại cho KTV bằng cách điền vào thông tin mà KTV muốn thu thập. Thư xác nhận dạng này có logo của Deloitte Việt Nam, do KTV kí tên và được Công ty khách hàng ủy quyền. Thư xác nhận đóng đề nghị người được yêu cầu phúc đáp cho KTV bằng cách ký nhận mình có đồng ý hay không với số liệu mà KTV đã đưa ra trong thư. Thư xác nhận dạng này có logo của Công ty khách hàng và do người đại diện công ty khách hàng kí tên (sau khi đã được Ban giám đốc công ty khách hàng phê chuẩn). Tùy vào mức độ hệ trọng của thông tin cần xác nhận mà KTV sẽ xác định hình thức gửi thư xác nhận phù hợp. Phương pháp này có ưu điểm là thông tin được cung cấp từ bên ngoài, có độ tin cậy cao nếu đảm bảo thông tin được xác nhận theo yêu cầu của KTV, sự xác nhận được thực hiện bằng văn bản, bên thứ ba là độc lập và KTV kiểm soát được quá trình gửi và nhận thư xác nhận. Tuy nhiên, thực hiện kỹ thuật này đòi hỏi chi phí lớn nên phạm vi áp dụng bị giới hạn hoặc có khả năng đơn vị kiểm toán và bên thứ ba có sự dàn xếp. Khi thực hiện các thủ tục xác nhận từ bên ngoài, KTV phải kiểm soát thủ tục lựa chọn đối tượng gửi yêu cầu xác nhận và hình thức thư phản hồi từ bên ngoài. Deloitte Việt Nam có yêu cầu rất nghiêm ngặt về việc kiểm soát quá trình gửi thư xác nhận nhằm đảm bảo thông tin thu thập được là đáng tin cậy, thể hiện quá chỉ mục 3200 Kiểm soát thư xác nhận (control confirmation) trong hồ sơ AS/2. Công việc kiểm soát được duy trì giữa những người này và KTV nhằm giảm thiểu khả năng các kết quả xác nhận là không khách quan do các yêu cầu xác nhận và thông tin phản hồi bị ngăn chặn hoặc bị thay đổi. Ngoài ra, KTV cũng cần phải đảm bảo rằng đã gửi các nội dung đề nghị xác nhận đến đúng địa chỉ và các phản hồi sẽ được gửi trực tiếp tới KTV. KTV cũng phải xem xét tới việc các thông tin phản hồi có được gửi cho những người liên quan hay không. Trường hợp không có sự phản hồi về các yêu cầu xác nhận, KTV phải thực hiện các thủ tục kiểm toán khác thay thế. Các thủ tục kiểm toán bổ sung đó phải cung cấp đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về các cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính mà yêu cầu xác nhận định đưa ra. Thường thì các thủ tục kiểm toán thay thế là kiểm tra các nghiệp vụ sau ngày khóa sổ hoặc kiểm tra nghiệp vụ hình thành số dư để đảm bảo số dư được ghi nhận có cơ sở. Cùng với sự phát triển ngày càng cao trong việc sử dụng công nghệ, KTV ngày càng quan tâm đến tính chính xác của nguồn thông tin phản hồi mà họ nhận được thông qua các hình thức lưu chuyển điện tử như fax hay thư điện tử. Sự xác nhận bằng lời nói phải được ghi bằng văn bản. Nếu những thông tin xác nhận bằng lời nói là quan trọng, KTV nên đề nghị bên liên quan gửi Thư xác nhận qua giấy tờ trực tiếp tới KTV. Có thể tóm tắt lại quá trình lấy xác nhận như sau: Sơ đồ 5. Quá trình lấy xác nhận Chọn Số dư tài khoản Chuẩn bị gửi thư và kiểm soát quá trình gửi thư Nhận được thư trả lời Không nhận được thư trả lời Có chênh lệch Không có chênh lệch Gửi thư lần thứ 2 Kiểm tra sự chênh lệch Thực hiện thủ tục thay thế Đánh giá và kết luận Thư xác nhận thường được gửi tới đối tượng là Ngân hàng để xác nhận số dư tài khoản Tiền gửi ngân hàng, Vay ngắn và dài hạn, các khoản kỹ quỹ, Tài sản thế chấp …(thường gửi tới tất cả các Ngân hàng mà khách hàng giao dịch); tới các đối tượng công nợ để xác nhận nghĩa vụ phải trả hay quyền lợi phải thu của khách hàng (KTV chọn mẫu để gửi thư xác nhận). Dưới đây là quá trình gửi thư xác nhận số dư của công ty ABC Biểu 22. Thư xác nhận số dư Tiền gửi Ngày 30 tháng 03 năm 2009 Kính gửi : Ông/ Bà Kế toán trưởng Ngân hàng Vietcombank Địa chỉ: 564 Nguyễn Văn Cừ - Gia Lâm - Hà Nội Thưa Quý Ông/Bà THƯ YÊU CẦU NGÂN HÀNG XÁC NHẬN CHO MỤC ĐÍCH KIỂM TOÁN Tên Khách hàng : CÔNG TY CỔ PHẦN ABC Tài Khoản : Tất cả các Tài khoản Theo yêu cầu của khách hàng có tên nêu trên của Quý Ngân Hàng, xin vui lòng gửi cho chúng tôi, với tư cách là KTV cho khách hàng của Quý Ngân hàng - vì mục đích kiểm toán mà không phải tiến hành những quan hệ theo hình thức hợp đồng nào, những thông tin được yêu cầu trong bản phụ lục kèm theo lá thư này về khách hàng nói trên tại Quý Ngân hàng tại thời điểm 31/12/2008 và trong các mục 2, 4 và 10, trong giai đoạn từ 01/01/2008 đến 31/12/2008. Đối với mỗi một mục đó, xin nêu rõ những yếu tố có thể hạn chế tính hoàn chỉnh của thư xác nhận của Quý Ông/Bà (nếu có). Nếu như không có gì để xác nhận, xin Quý Ông/Bà hãy đề: "Không''. Chúng tôi xin được gửi kèm theo đây bản phụ lục của thư yêu cầu này, xin Quý Ông/Bà xác nhận vào khoảng bỏ trống của bản phụ lục đó. Trong trường hợp khoảng trống đó không đủ thì Quý Ông/Bà có thể xác nhận thông tin vào một tờ giấy khác đồng thời ký và đóng dấu. Nếu như Ông/Bà cho là cần thiết phải xác nhận vào một mẫu khác của Quý Ngân hàng thì xin gửi lại bản phụ lục đó cùng với thư xác nhận của Ông/Bà. Mọi xác nhận của Ngân hàng đều được đảm bảo bí mật. Trân trọng, CÔNG TY TNHH DELOITTE VIETNAM Người nhận: Nguyễn Văn A – KTV Công ty TNHH Deloitte Việt Nam 8 Phạm Ngọc Thạch - Đống Đa - Hà nội Tel: (04) 38.524.123 Fax: 04 38 524 143/119 Thay mặt cho CÔNG TY CỔ PHẦN ABC ủy quyền cho Ngân hàng Vietcombank cung cấp các thông tin cần thiết cho KTV của chúng tôi. Được ký theo yêu cầu điều hành tài khoản ngân hàng của khách hàng. PHỤ LỤC Trang 1/3 THÔNG TIN YÊU CẦU CHO MỤC ĐÍCH KIỂM TOÁN CÔNG TY CỔ PHẦN ABC TRẢ LỜI CỦA NGÂN HÀNG TÀI KHOẢN NGÂN HÀNG Xin ghi rõ tên các tài khoản là đồng Việt nam hay ngoại tệ bất kỳ cùng với số tài khoản và số dư tại tài khoản, kể cả số dư là KHÔNG : Tên khách hàng của Ngân hàng là tên duy nhất của các tài khoản? Khách hàng mở tài khoản chung cùng với bên thứ ba? Tài khoản đó là tài khoản thương mại? Ghi chú: Nếu tài khoản phải chịu những hạn định (ví dụ tài khoản chuyên dùng hay tài khoản bị phong tỏa) hay chịu những quy định về quản lý ngoại hối, xin hãy nêu rõ các thông tin như vậy. Nếu thư ủy quyền cho Quý Ngân Hàng cung cấp những thông tin này không đủ hiệu lực cho các tài khoản chung tên với bên thứ ba, thì xin Ông/Bà vui lòng hỏi lại khách hàng để có được sự ủy quyền đó. Nếu không lấy được thư này, xin hãy chỉ rõ. Tên đầy đủ của tài khoản đã đóng trong kỳ và ngày đóng (nếu có). Những khoản chi phí dồn tích nhưng chưa thông báo cho khách hàng, chưa trừ vào tài khoản của khách hàng. Phí dự tính phải trả (gồm cả phí cam kết); Tiền lãi. Số tiền lãi được tính trong kỳ nếu không được ghi riêng trong bản sao kê của ngân hàng. Những chi tiết cụ thể (như ngày, loại chứng từ, và tài khoản liên quan) của bất kỳ một văn bản xác nhận thanh toán bù trừ nào, như một thư xác nhận thanh toán bù trừ, hay các điều khoản thỏa thuận thanh toán bù trừ được nêu trong chứng từ, khế ước khác. Chi tiết về: Nợ thấu chi ngân hàng và các khoản vay phải trả khi đến hạn, nêu cụ thể ngày xem xét lại và nội dung của hạn mức tín dụng đã được thỏa thuận; PHỤ LỤC (TIẾP) Trang 2/3 THÔNG TIN YÊU CẦU CHO MỤC ĐÍCH KIỂM TOÁN CÔNG TY CỔ PHẦN ABC TRẢ LỜI CỦA NGÂN HÀNG Những khoản vay khác nêu rõ ngày xem xét lại và ngày trả; Những khoản vay, dịch vụ khác. TÀI SẢN CỦA KHÁCH HÀNG ĐƯỢC GIỮ NHƯ LÀ TÀI SẢN THẾ CHẤP Xin nêu chi tiết của những loại tài sản như vậy, dù cho có hoặc không được chính thức thế chấp với ngân hàng. Đề nghị nêu cả ngày và loại thế chấp, việc tài sản đó được thế chấp cho một khoản vay cụ thể, việc có các quyền ưu tiên thu nợ trước, ngang bằng, hay là sau, thì cũng xin vui lòng nêu rõ. Nếu như tài sản thế chấp không chính thức, xin nêu rõ bản chất của lãi suất mà Ngân hàng có thể thu được. Xin cung cấp những thông tin cụ thể về cam kết của khách hàng liên quan đến số tài sản. Xin cho biết chi tiết về những tài sản khác của khách hàng được giữ, bao gồm cả những chứng nhận cổ phiếu, trái phiếu, công trái và các khoản mục khác nêu trong sổ sách của ngân hàng ghi chép những tài sản giữ như là tài sản bảo đảm, thế chấp cho các khoản vay. CÔNG NỢ NGẮN HẠN Chi tiết của tất cả các công nợ chưa chắc chắn như : Tổng giá trị các hối phiếu đã chiết khấu cho khách hàng, có quyền truy đòi; Ngày, tên người thụ hưởng, giá trị và diễn giải ngắn gọn về khoản bảo lãnh, hoặc các khoản đền bù nào đã được khách hàng cung cấp cho Ngân hàng vì lợi ích của các bên thứ ba Ngày, tên của người thụ hưởng, giá trị và diễn giải ngắn gọn về khoản bảo lãnh hoặc các khoản đền bù nào đã được cung cấp bởi Quý Ngân hàng, thay mặt cho khách hàng của Ngân Hàng, xin chỉ rõ chỗ nào thì có quyền truy đòi đối với khách hàng và/hoặc đối với công ty mẹ hoặc đối với các công ty khác trong tập đoàn. Tổng giá trị các hối phiếu chấp nhận thanh toán; PHỤ LỤC (TIẾP) Trang 3/3 THÔNG TIN YÊU CẦU CHO MỤC ĐÍCH KIỂM TOÁN CÔNG TY CỔ PHẦN ABC TRẢ LỜI CỦA NGÂN HÀNG Tổng giá trị số dư của các hợp đồng trao đổi ngoại hối có kỳ hạn bằng USD hoặc đồng Việt nam tương đương; Tổng giá trị các thư tín dụng còn hiệu lực; Các vấn đề khác - xin nêu chi tiết. NHỮNG THÔNG TIN KHÁC Danh sách các ngân hàng khác hoặc chi nhánh của Qúy Ngân hàng, mà Ông/Bà biết là khách hàng nói trên đã thiết lập các mối quan hệ trong kỳ . ______________________________ Dấu chính thức của Quý ngân hàng ______________________________ Chữ ký của người được uỷ quyền Để kiếm soát quá trình gửi thư xác nhận, KTV lập bảng tổng hợp danh sách các nhà cung cấp/khách hàng gửi thư xác nhận. Sau khi nhận được thư trả lời, thấy không có chênh lệch, KTV kết luận số dư được ghi nhận đầy đủ và chính xác, không tồn tại sai phạm trọng yếu. Nếu thấy có chênh lệch thì phải phỏng vấn khách hàng để tìm hiểu nguyên nhân và đưa ra bút toán điều chỉnh. Tất cả quá trình được KTV ghi nhận vào giấy tờ làm việc. † Đối với Công ty XYZ: Phỏng vấn: Kiểm toán viên tiến hành phỏng vấn kế toán trưởng về quá trình thu, chi tiền và ghi chép vào giấy tờ làm việc. Quan sát: Kiểm toán viên thực hiện quan sát giống đối với Công ty ABC. Kết luận: Hệ thống kiểm soát nội bộ của Công ty có hiệu lực. Thủ tục phân tích: Kiểm toán viên sẽ tiến hành lập biểu tổng hợp để phân tích xu hướng biến động của tài khoản tiền qua các năm. Biểu 23. Mức tăng giảm tiền qua các năm Khoản mục Năm 2007 Năm 2008 Mức tăng (giảm) 1. Tiền 22.640.512.278 19.088.102.411 (3.552.409.860) Tiền mặt 4.210.548.820 1.433.502.110 (2.777.046.710) Tiền gửi ngân hàng 18.429.963.458 17.654.600.301 (775.363.150) Mức tồn quỹ cuối năm giảm do Công ty đã kịp chuyển tiền vào tài khoản tiền gửi ngân hàng khi khách hàng trả tiền, và thanh toán tiền lãi cổ tức cho các cổ đông. Tiền gửi ngân hàng giảm do Công ty thanh quyết toán các khoản nợ cho chủ các công trình xây dựng. Thủ tục kiểm tra chi tiết: Biểu 24. Biên bản kiểm kê quỹ của Công ty XYZ ngày 31/12/2008 BIÊN BẢN KIỂM KÊ QUỸ Thời gian: 10h ngày 31/12/2008 Thành phần tham gia kiểm kê gồm: Ông: Đinh Văn Cương - Kế toán trưởng Bà: Phạm Thị Phương - Kế toán thanh toán Ông: Đỗ Duy Minh - Thủ quỹ Kiểm toán viên: Hoàng Minh Phương (Chứng kiến kiểm kê) Tổng quỹ theo sổ sách: 1.433.502.110 Tổng quỹ thực tế: 1.433.502.000 Diễn giải Số lượng Số tiền Số dư theo sổ quỹ 1.433.502.110 Số kiểm kê thực tế 1.433.502.000 Loại 500.000 2000 1.000.000.000 Loại 200.000 1000 200.000.000 Loại 100.000 2000 200.000.000 Loại 50.000 200 10.000.000 Loại 20.000 1000 20.000.000 Loại 10.000 200 2.000.000 Loại 5.000 300 1.500.000 Loại 2000 1 2.000 Chênh lệch: 110 Nguyên nhân: Do tiền lẻ Kế toán trưởng Thủ quỹ Kiểm toán viên (Chứng kiến kiểm kê) Tính toán: Kiểm toán viên thực hiện kỹ thuật tính toán tại Công ty XYZ cũng giống như đối với Công ty ABC và so sánh kết quả tính toán được trên sổ cái TK 111, Bảng cân đối kế toán, Bảng cân đối phát sinh, Bảng cân đối kế toán thấy số liệu khớp đúng. Kiểm tra tài liệu: Đối với Công ty XYZ, kiểm toán viên sẽ tiến hành kiểm tra các phiếu chi có số tiền lớn hơn 50.000.000đ. Sau khi kiểm tra, kiểm toán viên sẽ tiến hành ghi chép các vấn đề sai sót trên giấy làm việc. Biểu 25. Trích giấy tờ làm việc trong quá trình kiểm tra chi tiết khoản mục tiền mặt Client: Công ty ABC Prepared by: A Date: 4/1/2009 Period ended: 31/12/2008 Reviewed by: B Date: 13/1/2009 Subject: Kiểm tra chi tiết tiền mặt Chứng từ Nội dung TK ĐƯ Số tiền Ghi chú SH NT PC 125 11/10/2008 Chi tiền tiếp khách 642 70.000.000 Phiếu chi không ghi ngày tháng chi tiền, hoá đơn giá trị gia tăng hợp lý, hợp lệ. PC 140 … 5/11/2008 Chi lương tháng 11 334 120.000.000 Bảng thanh toán lương không có ký nhận đầy đủ của cán bộ công nhân viên. PC 250 21/12/2008 Thanh toán tiền chi phí bốc xếp. 6278 720.000 Không có hoá đơn tài chính Phỏng vấn: Kiểm toán viên tiến hành phỏng vấn về các vấn đề trên, kế toán trả lời như sau: Phiếu chi không ghi ngày tháng, bảng thanh toán lương không có đủ chữ ký của nhân viên là do sơ suất của kế toán, còn thanh toán chi phí bốc xếp không có hoá đơn tài chính là do đơn vị tiến hành thuê ngoài thoả thuận đơn giá bằng miệng. *Thu thập bằng chứng kiểm toán với khoản mục doanh thu Đối với Công ty ABC Trong hầu hết các doanh nghiệp, doanh thu luôn được coi là khoản mục trọng yếu. Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 14, doanh thu là tổng các giá trị lợi ích kinh tế mà doanh nghiệp thu được trong kỳ kế toán, phát sinh từ các hoạt động sản xuất kinh doanh thông thường của doanh nghiệp, góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu của doanh nghiệp. Mục đích của kiểm toán khoản mục doanh thu là để xác định: Doanh thu được ghi sổ phản ánh tất cả các khoản doanh thu thực sự phát sinh trong kỳ; toàn bộ doanh thu được ghi sổ phát sinh trên cơ sở dồn tích số phải thu và được trình bày đầy đủ trên báo cáo kết quả kinh doanh; doanh thu được phân loại, mô tả, trình bày trên báo cáo tài chính chính xác và phù hợp. Kiểm toán viên cần tìm hiểu về tất cả các chính sách kiểm soát về bán hàng, thu tiền, ghi nhận doanh thu cũng như các thủ tục kiểm soát có liên quan. Kiểm tra việc tuân thủ các quy định của Nhà nước và của doanh nghiệp về bán hàng và cung cấp dịch vụ về doanh thu và việc ghi nhận doanh thu. Soát xét hệ thống kiểm soát nội bộ: Doanh thu được ghi nhận trên cơ sở khối lượng xây dựng cơ bản đã hoàn thành, đã phát hành hoá đơn và được khách hàng chấp nhận thanh toán hoặc theo giá trị tạm xác định không phân biệt đã thu hay chưa thu được tiền. Sơ đồ 6: Quy trình bán hàng và ghi nhận doanh thu tại Công ty ABC Khai thác khách hàng Ký kết hợp đồng Ghi nhận doanh thu theo khối lượng hoàn thành Cung cấp dịch vụ cho khách hàng Đơn đặt hàng Ghi nhận toàn bộ doanh thu Thanh lý hợp đồng Công ty kiểm toán lập bảng câu hỏi để tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng: Biểu 26. Bảng câu hỏi tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với khoản mục doanh thu Chương trình kiểm toán Doanh thu Khách hàng: Công ty ABC Kỳ kế toán kết thúc ngày: 31/12/2008 Tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ Câu hỏi Trả lời Chính sách bán chịu (đối tượng áp dụng/ số tiền/ thời gian)? Áp dụng cho những khách hàng thường xuyên của đơn vị. Chính sách giá cả? Giá bán được áp dụng linh hoạt cho từng đối tượng khách hàng, cấp có thẩm quyền phê duyệt giá bán. Chính sách chiết khấu? Công ty có áp dụng chính sách chiết khấu cho khách hàng. Các nghiệp vụ bán hàng có được phê duyệt đầy đủ của cấp có thẩm quyền hay không? Các nghiệp vụ bán hàng đều được phê chuẩn đầy đủ của cấp có thẩm quyền trên các mặt: Giá cả, bán chịu, phát hành hoá đơn… Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, khoản mục doanh thu biến động không lớn. Nhìn chung doanh thu phù hợp với kế hoạch doanh nghiệp đặt ra. Thủ tục phân tích: Sau khi tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với khoản mục doanh thu, kiểm toán viên sẽ thực hiện thủ tục phân tích. Kiểm toán viên sẽ xem xét sự biến động của khoản mục doanh thu thông qua việc: So sánh doanh thu bán hàng của kỳ này với kỳ trước, doanh thu thực hiện năm nay so với kế hoạch, giải thích nếu có biến động trên 15%. So sánh tỷ lệ lãi gộp trên doanh thu năm nay so với năm trước, nếu có biến động trên 10% xem xét các yếu tố tác động như: Giá bán, giá vốn. So sánh sự biến động doanh thu các tháng có phù hợp với tình hình kinh doanh của đơn vị không. Áp dụng thủ tục phân tích tại hai khách hàng ABC, XYZ của Công ty kiểm toán Deloitte Việt Nam Kiểm toán viên sẽ thực hiện thủ tục phân tích đối với khoản mục doanh thu để phát hiện những biến động bất thường. Biểu 27: Phân tích khoản mục doanh thu của Công ty ABC Chỉ tiêu Năm 2008 Năm 2007 Chênh lệch tuyệt đối Chênh lệch tương đối Doanh thu 183.798.964.583 155.347.296.119 28.451.668.464 18% Giá vốn 166.803.275.235 137.811.528.504 28.991.746.731 21% Lãi gộp 16.995.689.348 17.535.767.615 (540.078.270) 3% Giá vốn/ Doanh thu 90,75% 88,71% Nhận xét: Theo báo cáo kết quả kinh doanh, qua phân tích ta thấy doanh thu tăng 18%, nhưng giá vốn lại tăng 21% (tỷ lệ giá vốn/doanh thu năm 2008 chiếm tới 90.75% còn tỷ lệ giá vốn/doanh thu năm 2007 chiếm 88.71%), đó là nguyên nhân khiến lãi gộp giảm xuống 3%. Kiểm tra chi tiết và thử nghiệm kiểm soát: Qua kỹ thuật tính toán, kiểm tra đối chiếu lại tài liệu, KTV sẽ thực hiện kiểm tra chi tiết các hợp đồng và các chứng từ có liên quan. Các bước công việc mà Deloitte Việt Nam thực hiện: Thu thập bảng tổng hợp doanh thu theo các nội dung cần trình bày trên báo cáo tài chính, đối chiếu với số liệu trên sổ kế toán, soát xét các nội dung bất thường và ghi nhận. Thử nghiệm kiểm soát: Chọn mẫu mỗi loại doanh thu 5 nghiệp vụ và kiểm tra xuống chứng từ gốc để đảm bảo chứng từ hợp lệ và ghi nhận doanh thu đầy đủ (kiểm tra trên cơ sở hợp đồng, lệnh sản xuất, hoá đơn bán hàng, lệnh giao hàng...theo chu kỳ kinh doanh). Ngoài ra tháng nào phát sinh doanh thu tăng đột biến cần mở rộng chọn mẫu. Đồng thời kiểm tra xem việc xác định thuế giá trị gia tăng đã theo thông tư số 120 chưa. Soát xét các giao dịch bất thường và kiểm tra xuống chứng từ gốc. Đối chiếu giữa doanh thu trên sổ kế toán và doanh thu trên tờ khai thuế giá trị gia tăng hàng tháng. Thu thập tổng hợp đối ứng tài khoản 511. Đối với khoản chiết khấu thương mại kiểm tra 100% chứng từ chiết khấu thương mại xem bản chất là chiết khấu thương mại hay là chiết khấu bán hàng. Nếu chiết khấu thương mại kiểm tra xem có đúng quy định không và điều chỉnh sang tài khoản 635_chi phí tài chính. Nếu là chiết khấu bán hàng kiểm tra xem chiết khấu có theo quy định không, trị giá chiết khấu có được ghi trên hoá đơn không? Chứng từ kèm theo bao gồm những gì? Hàng bán trả lại: Kiểm tra 100% các khoản hàng bán trả lại xem có biên bản giữa 2 bên nêu nguyên nhân trả lại hàng không? Khách hàng có xuất trả hoá đơn không? Thu thập tài liệu để trình bày thuyết minh báo cáo tài chính. Các thủ tục khác (nếu có). Kiểm tra các khoản phát sinh tăng doanh thu: Kiểm toán viên chọn mẫu các nghiệp vụ bán hàng trong nhật ký bán hàng, các nghiệp vụ lớn và có dấu hiệu bất thường. Qua kiểm tra kiểm toán viên phát hiện thấy: Hoá đơn giá trị gia tăng số 11504 ngày 21/10 chưa ghi mã số thuế. (Số tiền: 21.000.000đ) Hợp đồng kinh tế số 547 ngày 23/11, dịch vụ chưa cung cấp cho khách hàng mà mới chỉ trên giấy tờ, khách hàng ứng trước 30% giá trị hợp đồng 25.000.000đ, Công ty đã ghi nhận khoản này vào doanh thu năm 2008. Kiểm toán viên sẽ đưa ra bút toán điều chỉnh: Nợ TK 421: 25.000.000 Có TK 131: 25.000.000 Kiểm tra các khoản phát sinh giảm doanh thu: Kiểm toán viên cũng tiến hành chọn mẫu những khoản doanh thu lớn, và bất thường. Sau quá trình kiểm tra, kiểm toán viên nhận thấy: Chứng từ hợp lý, hợp lệ, tính toán chính xác, nghiệp vụ được vào sổ đúng ngày chứng từ, số tiền khớp với chứng từ, hạch toán doanh thu trên sổ kế toán đúng. Đối với Công ty XYZ Thực hiện soát xét hệ thống kiểm soát nội bộ: XYZ là khách hàng thường xuyên, nên ở bước này nhóm kiểm toán sẽ tiến hành đơn giản hơn đối với khách hàng ABC. Nhóm kiểm toán sẽ chỉ xem xét những thay đổi trong năm của khách hàng: Chính sách ghi nhận doanh thu không có gì thay đổi. Sản phẩm công ty cung cấp đã tăng lên bao gồm thêm phần doanh thu thiết kế, Công ty cũng có thêm phần doanh thu từ kinh doanh bất động sản. Chính sách giá cả: Trước đây là áp dụng chính sách giá bán chung cho toàn bộ các khách hàng theo từng thời kỳ. Chính sách chiết khấu: Tăng thêm tỷ lệ chiết khấu cho những khách hàng thanh toán trước hạn. Thủ tục phân tích: Kiểm toán viên cũng tiến hành thủ tục phân tích để xem xét sự biến động của doanh thu. Biểu 28: Phân tích sự biến động của khoản mục doanh thu tại Công ty XYZ Chỉ tiêu Năm 2008 Năm 2007 Chênh lệch tuyệt đối Chênh lệch tương đối Doanh thu 282.041.471.688 230.774.597.783 51.266.873.905 22% Giá vốn 253.629.190.577 213.444.952.171 40.184.238.406 19% Lãi gộp 28.412.281.111 17.329.645.612 11.082.635.499 64% Giá vốn/ Doanh thu 89,93% 92,49% Nhận xét chung: Doanh thu tăng 22%, Giá vốn tăng 19%. Do đó lãi gộp tăng 64%.(Giá vốn/doanh thu năm 2007 chiếm 89.93%, giá vốn/doanh thu năm 2006 chiếm 92.49%). Doanh nghiệp giải thích doanh thu tăng nhờ có sự mở rộng quy mô sản xuất. Kiểm tra chi tiết và thử nghiệm kiểm soát: XYZ là khách hàng thường xuyên nên kiểm toán viên sẽ kiểm tra lại những điểm cần lưu ý mà nhóm kiểm toán năm trước đã ghi nhận lại. Kiểm toán viên sẽ xem khách hàng đã khắc phục chưa. Kiểm toán viên cũng thực hiện kiểm tra chi tiết các khoản mục doanh thu bất thường. Nhận xét của kiểm toán viên sau khi kiểm tra khoản mục doanh thu: Chứng từ hợp lý, hợp lệ. Chứng từ có đầy đủ chữ ký của Giám đốc và kế toán trưởng. Tính toán chính xác Nghiệp vụ bán hàng vào sổ đúng ngày chứng từ, số tiền khớp với chứng từ. Hạch toán doanh thu trên sổ kế toán là đúng. 2.2.4.3. Giai đoạn kết thúc kiểm toán: Sau khi kết thúc giai đoạn thực hiện kiểm toán, KTV soát xét lại giấy tờ và phỏng vấn kế toán trưởng về những vấn đề chưa rõ. KTV cũng thu thập lại giải trình của Ban Giám đốc. Đây cũng được coi là bằng chứng kiểm toán và sẽ lưu vào trong hồ sơ kiểm toán. Sau đó KTV sẽ thống nhất với Công ty về các bút toán điều chỉnh đối với các khoản mục trên báo cáo tài chính còn tồn tại sai sót. Các bút toán điều chỉnh sẽ được lưu vào hồ sơ kiểm toán. Trong thư giải trình của Ban Giám đốc Công ty sẽ xác minh lại và đưa ra ý kiến về sự tin cậy và hợp lý của thông tin trên bảng này với những bằng chứng đầy đủ và đáng tin cậy. Biểu 29: Trích giấy tờ làm việc của kiểm toán viên về thư giải trình của Ban Giám đốc Bản giải trình của Giám đốc Công ty ABC năm 2008 Ngày 9/1/2009 Kính gửi: Bà Phạm Thị A - Kiểm toán viên Công ty TNHH Deloitte Việt Nam Bản giải trình này được lập ra trong phạm vi công tác kiểm toán của Bà cho báo cáo tài chính của Công ty, năm tài chính kết thúc ngày 31/12/2008. Chúng tôi chịu trách nhiệm lập và trình bày trung thực và hợp lý các báo cáo tài chính của đơn vị phù hợp với chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành. Trong phạm vi chịu trách nhiệm và sự hiểu biết của mình, chúng tôi xác nhận các giải trình sau: Không có bất kỳ một sai phạm nào từ Ban Giám đốc hay các nhân viên có vai trò quan trọng liên quan đến hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ hoặc có thể ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính. Chúng tôi khẳng định là đã cung cấp toàn bộ các thông tin về các bên có liên quan. Chúng tôi khẳng định là báo cáo tài chính không có các sai phạm trọng yếu. Công ty là chủ sở hữu của tất cả các tài sản trên báo cáo tài chính và không có bất kỳ một tài sản nào đang được cầm cố, thế chấp hoặc bị cầm giữ. Tất cả các khoản nợ, cam kết vay của Công ty với bên thứ ba đã được Công ty giải trình trong phần thuyết minh báo cáo tài chính. Hiện tại Công ty không có bất kỳ sự kiện nào phát sinh sau ngày kết thúc niên độ kế toán có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính. Giám đốc Trong cả hai cuộc kiểm toán tại Công ty ABC, XYZ đều tuân thủ chuẩn mực kế toán và kiểm toán trên các khía cạnh trọng yếu. Bằng chứng kiểm toán thu thập được đánh giá là đầy đủ và thích hợp. Từ đó, nhóm kiểm toán phát hành báo cáo kiểm toán đưa ra ý kiến chấp nhận toàn phần. CHƯƠNG 3: MỘT SỐ KIẾN NGHỊ NHẰM HOÀN THIỆN KỸ THUẬT THU THẬP BẰNG CHỨNG KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BCTC TẠI CÔNG TY TNHH DELOITTE VIỆT NAM Đánh giá về việc vận dụng các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán tại công ty TNHH Deloitte Việt Nam Nhận xét chung Là công ty kiểm toán độc lập đầu tiên ở Việt Nam, Deloitte Việt Nam đã nhanh chóng trở thành cánh chim đầu đàn trong làng kiểm toán Việt Nam. Công tác kiểm toán tại Công ty TNHH Deloitte Việt Nam được xây dựng dựa trên những hướng dẫn về kiểm toán của Deloitte Touche Tohmatsu và Chuẩn mực kiểm toán quốc tế. Do vậy, quy trình kiểm toán của công ty luôn được đảm bảo thực hiện với chất lượng của Deloitte toàn cầu. Đây là một ưu thế lớn của Deloitte Việt Nam trong quá trình hội nhập và phát triển. Việc xuất thân từ Bộ Tài chính cũng là một ưu thế lớn, Deloitte Việt Nam am hiểu hơn bất kỳ một công ty kiểm toán nào về những quy định, Chuẩn mực kế toán và kiểm toán Việt Nam. Quy trình chọn mẫu, phương pháp chọn mẫu được thực hiện theo kỹ thuật của Deloitte toàn cầu nên khá hoàn thiện. Công nghệ thông tin được khai thác triệt để. Công việc chọn mẫu do phần mềm AS/2 thực hiện, giảm được đáng kể khối lượng công việc cho KTV khi phải kiểm tra tài liệu để thu thập bằng chứng. Deloitte MAP quy định khá chi tiết về các bước công việc KTV cần thực hiện, các thủ tục áp dụng cho từng khoản mục. Deloitte MAP vừa là kim chỉ nam hướng dẫn cho KTV, vừa giúp KTV tự soát xét lại công việc của mình. Trình độ của KTV tăng đáng kể. Quá trình xác định quy mô mẫu và phần tử cá biệt được chọn từ tổng thể khá hoàn chỉnh, thống nhất và khoa học. Quá trình này phụ thuộc vào việc đánh giá mức trọng yếu và rủi ro (xác định giá trị MP, R). MP là mức trọng yếu chi tiết đã được loại trừ ảnh hưởng của những sai phạm chưa được điều chỉnh từ năm trước và những sai phạm phát hiện được trong quá trình thu thập thông tin ban đầu về khách hàng. Điều này giúp KTV đưa ra một mức độ trọng yếu sát với số liệu thực tế trên BCTC của khách hàng. Mức MP này được duy trì thống nhất trong suốt thời gian của cuộc kiểm toán, giúp KTV tiết kiệm được thời gian và chi phí cho cuộc kiểm toán mà vẫn đảm bảo chất lượng của cuộc kiểm toán. Việc quyết định thời gian hoàn thành các thể thức đã được lên kế hoạch. Tuy nhiên Deloitte Việt Nam đang đứng trước nguy cơ thiếu nhân lực trầm trọng nên việc hoàn thành theo đúng thời hạn đặt lên cho KTV áp lực nặng nề. Kể từ khi thành lập với 9 nhân viên, cho đến nay, số lượng nhân viên đã tăng đáng kể. Tuy nhiên, so với nhu cầu kiểm toán gia tăng không ngừng như hiện nay thì số lượng nhân viên của công ty vẫn chưa đủ. Với tình trạng này thì vào những khoảng thời gian cao điểm, áp lực công việc lên các nhân viên là rất lớn, công việc không đạt được hiệu quả mong muốn. Muốn nâng cao chất lượng kiểm toán, bên cạnh quy trình chuẩn, nhân lực là điều không thể thiếu. Nếu có một nguồn nhân lực dồi dào với kỹ thuật cao, Deloitte Việt Nam sẽ còn phát triển, tiến xa hơn nữa. Đánh giá áp dụng kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán tại Công ty TNHH Deloitte Việt Nam Quy trình kiểm toán tại Deloitte Việt Nam được xây dựng khá chặt chẽ và khoa học, KTV linh hoạt và sáng tạo trong vận dụng các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán nhằm đạt được một cuộc kiểm toán hiệu quả. Đối với Công ty XYZ là khách hàng thường xuyên của Công ty do vậy tất cả các vấn đề sẽ được lưu trong hồ sơ kiểm toán. Các thông tin cơ sở của Công ty được kiểm toán viên cập nhật từ năm trước. Vì vậy, kiểm toán viên sẽ chỉ phỏng vấn Ban Giám đốc Công ty xem có gì thay đổi so với năm trước không. Trong quá trình thu thập bằng chứng kiểm toán thì dựa vào kinh nghiệm trước đây của kiểm toán viên và qua xem xét hồ sơ kiểm toán, kiểm toán viên sẽ giảm bớt các kỹ thuật kiểm tra không cần thiết và tập trung vào các vấn đề dễ xảy ra sai phạm hơn. Đối với ABC là khách hàng mới, kiểm toán viên sẽ lưu những thông tin cần thiết vào hồ sơ. Trong quá trình thu thập bằng chứng kiểm toán, kiểm toán viên chưa tập trung, chú trọng vào các khoản mục trọng yếu và có rủi ro cao mà nhiều khi mang tính xét đoán nghề nghiệp. Do là khách hàng mới nên kiểm toán viên sẽ tập trung vào kiểm tra chi tiết nhiều hơn. Thông qua việc phỏng vấn, quan sát thì kiểm toán viên đưa ra nhận xét, hệ thống kiểm soát nội bộ ở Công ty ABC là trung bình, còn Công ty XYZ đạt hiệu quả. Khi thực hiện phỏng vấn với khách hàng Công ty ABC và XYZ ngoài việc phỏng vấn kế toán trưởng thì còn tiến hành soạn bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với khoản mục tiền và yêu cầu kế toán tiền mặt trả lời. Việc đưa ra bảng câu hỏi thường không được tiến hành thường xuyên mà chỉ áp dụng đối với các khách hàng lớn. Thông thường, đối với bất kỳ khách hàng nào thì KTVcũng tham gia chứng kiến kiểm kê quỹ cùng với các nhân viên kế toán của Công ty. Khi tiến hành kiểm tra tài liệu đối với Công ty XYZ, KTV sẽ xem xét hồ sơ kiểm toán năm trước và thấy rằng khả năng xảy ra sai pham trong công tác hạch toán và tổ chức kế toán là rất thấp. KTV sẽ chọn ra một số khoản mục có số tiền lớn để kiểm tra và ghi chép lại phần công việc đã thực hiện trên giấp làm việc. Còn đối với Công ty ABC, KTV sẽ tiến hành kiểm tra chi tiết nhiều hơn. Trong quá trình kiểm tra chi tiết, KTV phát hiện thấy một vài sai sót trong công tác tiền mặt tại cả hai Công ty. Do vậy, KTV sẽ tiến hành phỏng vấn kế toán tiền mặt để khẳng định lại các sai sót đó và tìm hiểu nguyên nhân của sai phạm. Trong kiểm toán khoản mục doanh thu, KTV sẽ tiến hành phân tích doanh thu trong mối quan hệ với chi phí, lợi nhuận, nguồn vốn. KTV sẽ xem xét hệ thống kiểm soát nội bộ đối với khoản mục doanh thu, rủi ro đối với khoản mục này là thấp và không có những biến động bất thường nên kiểm toán viên chỉ thực hiện kiểm tra chi tiết ít, chọn mẫu những nghiệp vụ lớn. Nhìn chung, KTV khá linh hoạt trong việc áp dụng kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán đối với từng loại hình doanh nghiệp. Khi tiến hành tổng hợp các bút toán điều chỉnh sai sót, KTV không căn cứ vào mức trọng yếu. Do vậy, kiểm toán viên không loại bỏ được những sai sót có thể chấp nhận được. Khái quát việc áp dụng kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán tại Công ty TNHH Deloitte Việt Nam: Công ty đã áp dụng các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán theo đúng chuẩn mực kiểm toán Việt Nam. Các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán được áp dụng khá linh hoạt, mềm dẻo. Tuỳ thuộc vào từng giai đoạn của cuộc kiểm toán và từng khách hàng mà KTV lựa chọn các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán sao cho phù hợp. Mức độ áp dụng các kỹ thuật thu thập bằng chứng cũng khác nhau đối với từng khoản mục. Đối với kỹ thuật phỏng vấn: Được áp dụng đối với mọi khoản mục trên báo cáo kết quả kinh doanh và bảng cân đối kế toán, trong mọi cuộc kiểm toán. Đối với kỹ thuật quan sát: Thường hạn chế sử dụng Đối với kỹ thuật tính toán: Áp dụng đối với mọi khoản mục, trong mọi cuộc kiểm toán. Đối với kỹ thuật xác minh tài liệu: Áp dụng cho tất cả các khoản mục, đặc biệt là các khoản mục trong báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, trong mọi cuộc kiểm toán. Đối với kỹ thuật phân tích: Thường áp dụng cho các khoản mục trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh và một số khoản mục trong báo cáo tài chính, hạn chế sử dụng. Đối với kỹ thuật lấy xác nhận: Áp dụng một số khoản mục trên bảng cân đối kế toán, áp dụng trong giới hạn mức phí kiểm toán. Đối với kỹ thuật kiểm kê: Áp dụng cho một số khoản mục trên bảng cân đối kế toán, thường được áp dụng trong nhiều cuộc kiểm toán. Tính tất yếu phải hoàn thiện các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán tại công ty TNHH Deloitte Việt Nam Trong điều kiện kinh tế Việt Nam đang hội nhập với khu vực và thế giới, hoạt động kiểm toán cũng đang dần thay đổi để bắt kịp xu thế chung. Xuất phát từ thực tiễn nền kinh tế thị trường với xu hướng hội nhập, mức độ phức tạp và đa dạng của các loại hình doanh nghiệp ngày càng tăng, cạnh tranh ngày càng gay gắt, yêu cầu quản lý ngày càng cần sự chặt chẽ, hiệu quả. Bên cạnh đó, để thu hút vốn đầu tư, mở rộng sản xuất, đồng thời cũng xuất phát từ quy định của Nhà nước về các đối tượng kiểm toán bắt buộc, số lượng các công ty có nhu cầu được kiểm toán ngày càng nhiều. Do đó, các công ty kiểm toán ngày càng chuyên môn hoá hoạt động của mình, đảm bảo sự hoàn thiện trong cung cấp các dịch vụ có thể phù hợp với sự phát triển của đất nước. Trong nền kinh tế thị trường, tính chất của kiểm toán đã có sự thay đổi căn bản, không chỉ là Công cụ kiểm kê, kiểm soát và đo lường hoạt động và hiệu quả kinh tế- tài chính, mà đã trở thành hoạt động dịch vụ tài chính, một lĩnh vực dịch vụ hỗ trợ hoạt động kinh doanh, hỗ trợ hoạt động quản lý. Đây là hoạt động dịch vụ có chất lượng cao, có giá trị pháp lý nhất định và không được phép có sản phẩm hỏng, có dịch vụ thiếu độ tin cậy. Tính độc lập, tính khách quan, những bằng chứng pháp lý, phẩm chất nghề nghiệp và yêu cầu kiểm soát chất lượng dịch vụ là đặc điểm nổi bật của loại hình dịch vụ này. Đặc biệt trong tình hình hiện nay, các doanh nghiệp nhà nước đang được cổ phần hóa để thực hiện chủ trương đổi mới đòi hỏi phải có báo cáo kiểm toán thì mới được niêm yết trên thị trường chứng khoán. Báo cáo kiểm toán được đưa ra được đánh giá chất lượng bằng các bằng chứng thu thập được. Bằng chứng kiểm toán được thu thập với quy trình, kỹ thuật chuẩn, có giá trị cao sẽ giúp KTV có cơ sở chứng minh chất lượng của ý kiến đánh giá, đặc biệt khi đối mặt với việc kiện tụng. Vai trò của kiểm toán sẽ được nâng lên xứng tầm trong mối quan hệ với hoạt động pháp lý liên quan tới tổ chức tài chính. Có thể nói, kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán có vai trò vô cùng quan trọng đối với sự thành công của cuộc kiểm toán và rộng hơn là sự phát triển của công ty kiểm toán. Hoàn thiện các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán, để có được bằng chứng kiểm toán có chất lượng với chi phí giảm, từ đó nâng cao chất lượng kiểm toán, là cách để Deloitte Việt Nam vươn ra mở rộng thị trường, khẳng định thương hiệu của mình trong cộng động các công ty kiểm toán. Một số kiến nghị nhằm hoàn thiện các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán tại công ty TNHH Deloitte Việt Nam 3.3.1. Trong giai đoạn lập kế hoạch 3.3.1.1. Kiến nghị về xác định mức độ trọng yếu, rủi ro và số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập. Việc đánh giá mức độ trọng yếu của Công ty thông qua việc ước lượng ban đầu về mức trọng yếu, sau đó sẽ thực hiện phân bổ mức trọng yếu đó cho các bộ phận. Từ những ước lượng ban đầu, kiểm toán viên sẽ ước tính những sai sót. Nhưng trên thực tế, đối với những khách hàng nhỏ kiểm toán viên thường bỏ qua bước này hoặc đánh giá mức trọng yếu một cách khái quát và không thể hiện nó trên giấy tờ. Điều này cũng sẽ gây cản trở đối với việc thu thập bằng chứng kiểm toán một cách đầy đủ nhất. Do đó kiểm toán viên cần thực hiện đánh giá mức trọng yếu đối với tất cả các khách hàng theo như chương trình kiểm toán mà Công ty đã xây dựng để đảm bảo cho những bằng chứng kiểm toán thu thập là đầy đủ và hợp lý. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 320 - Tính trọng yếu trong kiểm toán có quy định: “Khi lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên phải xác định mức trọng yếu có thế chấp nhận được để làm tiêu chuẩn pháp hiện ra những sai sót trọng yếu về mặt định lượng”. Các thông tin mà kiểm toán viên thu thập ban đầu về khách hàng thường sơ sài. Do vậy mà việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ là khó khăn. Việc đánh giá rủi ro kiểm toán thường căn cứ vào đặc điểm ngành nghề kinh doanh, tình hình kinh doanh của Công ty. Từ đó đánh giá rủi ro kiểm soát ở các mức thấp, trung bình, hay cao. Việc đánh giá đó chỉ mang tính chất chung chung, không cụ thể đối với từng vùng, từng khu vực để có thể thực hiện thu thập bằng chứng kiểm toán một cách hiệu quả. 3.3.1.2. Kiến nghị về áp dụng thủ tục phân tích Thủ tục phân tích trong kiểm toán là phương pháp kiểm toán khá hiệu quả và ít tốn kém. Thông qua thực hiện các thủ tục phân tích, kiểm toán viên sẽ có cái nhìn tổng quát về tình hình hoạt động của đơn vị. Từ đó sẽ xác định được các khoản mục trọng yếu. Trên thực tế, kiểm toán viên thường chỉ thực hiện các thủ tục phân tích một cách đơn giản, như phân tích sự biến động của kỳ này với kỳ trước. Vì vậy việc đưa ra kết luận cũng chưa thật chính xác. Thông qua thủ tục phân tích, kiểm toán viên có thể thấy được tính hợp lý của các chỉ tiêu, và có thể xem xét được mối quan hệ giữa các chỉ tiêu tài chính và phi tài chính. Ngoài ra, kiểm toán viên không chỉ thể hiện phân tích tài chính qua các bảng mà có thể thể hiện các chỉ tiêu qua các đồ thị để quan sát và thấy sự biến động của chúng một cách dễ dàng. Từ đó, kiểm toán viên có thể đưa ra các kết luận và dự đoán một cách hợp lý cho các khoản mục. Theo chuẩn mực kiểm toán số 520 - Quy trình phân tích, khi thực hiện thủ tục phân tích, kiểm toán viên cũng cần xem xét tính độc lập và độ tin cậy của các dữ liệu tài chính và nghiệp vụ. Ước tính giá trị và so sánh giá trị ghi sổ. Cần tăng cường các thủ tục phân tích về mối quan hệ giữa thông tin tài chính và thông tin phi tài chính cũng như các thủ tục phân tích đánh giá khái quát tình hình tài chính của đơn vị trong kế hoạch và chương trình kiểm toán. 3.3.1.3. Kiến nghị về kỹ thuật kiểm tra vật chất Cần được tiến hành trong mọi cuộc kiểm toán tài chính. Trong trường hợp đơn vị đã tiến hành kiểm kê , khi đó các kiểm toán viên kiểm tra kỹ các thủ tục kiểm kê trên hồ sơ và phải tiến hành chọn mẫu một số tài sản điển hình để tiến hành kiểm kê trực tiếp trên các góc độ: Sự tồn tại, số lượng và tình trạng của chúng. 3.3.2. Trong giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán. 3.3.2.1. Kiến nghị về thực hiện chương trình kiểm toán của kiểm toán viên. Chương trình kiểm toán được xây dựng cụ thể đối với từng khoản mục kiểm toán. Trong quá trình kiểm toán, trưởng nhóm sẽ phân công công việc theo từng khoản mục cho các kiểm toán viên. Các kiểm toán viên mặc dù đã được phân công theo từng khoản mục song vẫn có sự trùng lặp hay bỏ sót khi tiến hành kiểm toán. Điều này gây nên sự lãng phí thời gian. Do vậy, kiểm toán viên có thể phân công công việc theo chu trình kiểm toán. Như vậy sẽ có thể tiết kiệm thời gian và giảm thiểu chi phí, hơn thế nữa cũng sẽ đạt được hiệu quả cao trong công việc. Hơn thế nữa, việc đối chiếu số liệu, chứng từ giữa các phòng ban ít khi được thực hiện. Kiểm toán viên thường chỉ kiểm tra ở phòng kế toán. Điều này rất dễ gây ra sự bỏ sót trong quá trình kiểm toán. Vì thế, ngoài việc kiểm toán tại phòng kế toán, kiểm toán viên có thể phỏng vấn và hỏi thêm các phòng ban khác. 3.3.2.2. Kiến nghị về việc lấy xác nhận của kiểm toán viên Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500 - Bằng chứng kiểm toán, kỹ thuật này thường được đánh giá cao trong quá trình thu thập bằng chứng kiểm toán. Kỹ thuật này có thể giúp kiểm toán viên xác minh tính chính xác của thông tin như: Xác nhận tiền gửi ngân hàng, khoản phải thu, hàng tồn kho gửi trong Công ty.... Trên thực tế, việc gửi thư xác nhận không được tiến hành theo đúng quy trình để có được độ tin cậy cao. Các doanh nghiệp trong quá trình kiểm toán thì lại không có đủ các bản xác nhận công nợ cuối năm. Mà khoản mục công nợ đóng vai trò khá quan trọng. Trước hết cần nâng cao nhận thức cho tất cả KTV và bên liên quan về tầm quan trọng của bằng chứng từ bên thứ ba độc lập. Thêm vào đó, cần tăng cường việc thực hiện gửi thư xác nhận tích cực với các đối tác có ảnh hưởng trọng yếu (có thể gửi thư nhiều lần, gọi điện trực tiếp để thúc giục thậm chí cử nhân viên đến tận nơi lấy thư xác nhận nêu cần thiết và có thể). KTV cũng cần thu thập các tài liệu để tiến hành xác nhận công nợ của các khách hàng lớn, hoặc các khách hàng có số dư công nợ lâu. Tuy nhiên việc xác nhận công nợ này thường bị hạn chế do chi phí của nó lớn, mà lại mất khá nhiều thời gian. 3.3.2.3. Kiến nghị về chọn mẫu kiểm toán Chọn mẫu kiểm toán thường dựa vào những ước tính của KTV, có một số khoản mục quy định về mức chọn mẫu tối thiểu. Thông qua chọn mẫu, kiểm toán viên sẽ tập trung vào các khoản mục trọng yếu. Nhưng việc chọn mẫu cũng có thể dẫn tới các rủi ro trong quá trình kiểm toán nếu chỉ dựa vào chủ quan của kiểm toán viên. Vì vậy, KTV có thể kết hợp với phương pháp chọn mẫu ngẫu nhiên theo bảng số ngẫu nhiên. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 530 - Lấy mẫu kiểm toán có quy định về các phương pháp lấy mẫu kiểm toán sao cho phù hợp. 3.3.2.4. Kiến nghị về đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ Trong Công ty TNHH Deloitte Việt Nam đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng thường kết hợp với các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán khác để có đủ độ tin cậy nhằm đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ một cách chính xác. Thường khi đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ, Công ty sẽ dựa vào bảng câu hỏi được thiết kế trong chương trình kiểm toán. Bảng câu hỏi này là chung cho mọi loại hình doanh nghiệp. Và điều này đã gây ra sự không hợp lý, mỗi doanh nghiệp có những đặc thù riêng, các câu hỏi có thể sẽ là không chính xác đối với doanh nghiệp đó. Khách hàng sẽ trả lời những câu hỏi đó mang xu hướng tốt lên cho doanh nghiệp mình. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 - Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ có quy định: “Nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục tìm hiểu hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ có thể thay đổi tuỳ theo các điều kiện. Do vậy, KTV có thể điều chỉnh các câu hỏi cho phù hợp với từng loại hình doanh nghiệp, và thực hiện các câu hỏi mở để có thể đánh giá về hệ thống kiểm soát nội bộ một cách chính xác hơn. 3.3.3. Trong giai đoạn kết thúc kiểm toán Kiến nghị về việc tổng hợp bút toán điều chỉnh của KTV: Việc tổng hợp các bút toán điều chỉnh được KTV đưa ra trong phần kết luận. Trong quá trình thực hiện kiểm toán, KTV đưa ra quá nhiều bút toán điều chỉnh, mà các sai phạm đó không phải là trọng yếu sẽ gây ra sự lãng phí thời gian. Theo chuẩn mực kiểm toán số 320 - Tính trọng yếu có đề cập: “ Việc xác định tính trọng yếu là công việc xét đoán mang tính nghề nghiệp của KTV. Do vậy, khi tổng hợp các bút toán điều chỉnh, KTV nên cân nhắc các bút toán điều chỉnh cho thích hợp. KẾT LUẬN Cùng với sự phát triển của kinh tế đất nước, đặc biệt là với sự ra đời và phát triển của thị trường chứng khoán, kiểm toán ngày càng đóng vai trò quan trọng. Đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán ngày càng đa dạng, phong phú từ nhà đầu tư, ngân hàng, khách hàng, nhà cung cấp đến các công nhân viên. Có thể nói, kiểm toán đang trở thành công cụ thiết yếu để quản lý nề kinh tế nói chung, quản lý tài chính nói riêng. Là con chim đầu đàn trong làng kiểm toán Việt Nam, Deloitte Việt Nam đã thể hiện một sự phát triển vững mạnh. Chính thức gia nhập gia đình Deloitte Touche Tohmatsu, Deloitte Việt Nam đã, đang và sẽ có nhiều chính sách tích cực hoàn thiện và thúc đẩy năng suất hoạt động của công ty, giữ vững vị trí Big 4 và vươn lên trở thành công ty hàng đầu Việt Nam. Bằng chứng kiểm toán là cơ sở hình thành nên kết luận của KTV. Có thể nói, chất lượng bằng chứng kiểm toán đánh giá chất lượng của một cuộc kiểm toán. Deloittte Việt Nam, trên cơ sở chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, kết hợp với các phương pháp kỹ thuật của Deloitte Touche Tohmatsu và khoa học kỹ thuật tiên tiến, đã vận dụng linh hoạt, sáng tạo và thành công các phương pháp kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán BCTC. Qua quá trình thực tập và tìm hiểu, em đã hiểu rõ hơn về công ty cũng như bản chất của bằng chứng, các bước công việc, quy trình kỹ thuật kiểm toán đề thu thập bằng chứng. Luận văn tốt nghiệp của em chỉ là những nét khái quát nhất, sơ bộ nhất về Deloitte Việt Nam và Kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán, đồng thời cũng nêu lên một số nhận xét, cả về ưu và nhược điểm của công ty. Vì thời gian thực tập của em có hạn và kinh nghiệm thực tế chưa nhiều nên em mong nhận được sự nhận xét và góp cả thầy giáo và các anh chị kiểm toán viên tại công ty để luận văn tốt nghiệp được hoàn thiện hơn. Một lần nữa em xin trân thành cảm ơn Thạc sỹ Phạm Tiến Hưng cùng Ban Giám đốc và các anh chị kiểm toán viên tại phòng kiểm toán 3 của Công ty TNHH Deloitte Việt Nam đã tận tình hướng dẫn và giúp đỡ em hoàn thành luận văn tốt nghiệp này. Sinh viên Lê Thanh Ngân