Khóa luận Kiểm toán doanh thu tại các doanh nghiệp kinh doanh xuất nhập khẩu trong kiểm toán Báo cáo tài chính do công ty TNHH kiểm toán và kế toán AAC

H uế Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Nguyễn Quang Huy KTV chọn mẫu một số nghiệp vụ bán hàng xuất khẩu phát sinh lớn trong năm, kiểm tra tỷ giá trên Tờ khai hải quan, HĐXK và sổ sách để xem xét đơn vị có sử dụng đúng và nhất quán tỷ giá để quy đổi ngoại tệ và hạch toán doanh thu theo quy định của chuẩn mực kế toán và các quy định hiện hành, bằng cách so sánh tỷ giá đơn vị hạch toán và tỷ giá KTV lựa chọn để quy đổi ngoại tệ. Quy định mà Công Ty CP Xuất Khẩu Giày sử dụng để quy đổi USD sang VND để hạch toán doanh thu là chuẩn mực kế toán số 10, tức là đơn vị được phép lựa chọn tỷ giá bình quân liên ngân hàng hoặc tỷ giá thực tế của ngân hàng thương mại mà đơn vị đang giao dịch tại ngày phát sinh. Tỷ giá mà đơn vị áp dụng là tỷ giá bình quân liên ngân hàng, KTV đã kiểm tra và kết luận đơn vị đã sử dụng đúng và nhất quán tỷ giá để quy đổi sang VND và hạch toán doanh thu chính xác. - Kiểm tra tính đúng kỳ của doanh thu. + Kiểm tra tất cả các nghiệp vụ lớn hơn mức trọng yếu thực hiện phát sinh trước 3 ngày và đến thời điểm kiểm toán tại đơn vị kể từ ngày kết thúc niên độ nhằm đảm bảo doanh thu ghi nhận đầy đủ, đúng kỳ. Đối với nghiệp vụ bán hàng trong nước, KTV kiểm tra ngày trên chứng từ vận chuyển hoặc chứng từ giao hàng, ngày trên hóa đơn tài chính và ngày kế toán ghi nhận doanh thu. Theo VAS số 14 “Doanh thu và thu nhập khác”, doanh thu được ghi nhận khi đã chuyển giao phần lớn lợi ích và rủi ro của hàng hóa cho người mua, tức là doanh thu được ghi nhận căn cứ vào ngày trên chứng từ vận chuyển hoặc chứng từ giao hàng . Thông thường kế toán ghi nhận doanh thu theo ngày của hóa đơn tài chính, nếu như đơn vị xuất hóa đơn năm 2013 nhưng đầu năm 2014 mới giao hàng thì khoản doanh thu này phải được ghi nhận cho năm 2014, do vậy kế toán ghi nhận doanh thu năm 2013 là không đúng kỳ. Đối với nghiệp vụ bán hàng xuất khẩu, KTV kiểm tra ngày trên chứng từ vận tải, ngày trên Hóa đơn xuất khẩu hoặc Tờ khai hải quan và ngày kế toán ghi nhận doanh thu. Kế toán ghi nhận doanh thu khi hàng đã thực sự giao cho người mua, trong hoạt động bán hàng xuất khẩu thì người xuất khẩu phải giao hàng đúng theo điều kiện giao hàng trên Hợp đồng hoặc L/C, đồng thời ngày giao hàng và thời điểm chuyển giao quyền sở hữu hàng hóa được xác định theo quy định của Incoterms. SVTH: Trần Thị Nở - Lớp K44B Kế toán Kiểm toán 75 Đạ i h ọc K inh tế H uế Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Nguyễn Quang Huy Một số điều kiện giao hàng hay được sử dụng và quy định của Incoterms 2010: Bảng 2.6: Một số điều kiện giao hàng theo Incoterms 2010 Điều kiện giao hàng Thời điểm chuyển giao quyền sở hữu hàng hóa EXW (Export works) Giao tại xưởng Hàng hóa được chuyển giao tại nhà kho, xưởng hoặc nhà máy của người bán. FCA (Free Carrier) Giao cho nhà chuyên chở Hàng hóa được chuyển giao cho người chuyên chở được chỉ định tại địa điểm giao hàng được chỉ định. Là ngày trên Chứng từ nhận hàng của nhà chuyên chở. FOB (Freight on board) Giao hàng lên tàu Hàng hóa được giao lên tàu. Ngày trên Bill of lading, Combined transport Bill of lading...cũng là ngày tàu xuất bến. CIF (Cost, Insurance and Freight) Trả cước, bảo hiểm tới bến Hàng hóa được giao lên tàu. Ngày trên Bill of lading, Combined transport Bill of lading...cũng là ngày tàu xuất bến. DAP (Delivered At Place) Giao tại nơi đến Hàng hóa nằm trên phương tiện vận tải đã đến đích và sẵn sàng cho việc dỡ hàng xuống địa điểm đích. Đối với doanh thu cung cấp dịch vụ, KTV kiểm tra ngày trên hóa đơn và Biên bản nghiệm thu thanh lý hợp đồng và ngày ghi nhận doanh thu trên sổ sách. + Kiểm tra tính hợp lý của các lô hàng bị trả lại hoặc giảm giá hàng bán phát sinh sau ngày khóa sổ kế toán, đánh giá ảnh hưởng đến khoản doanh thu đã ghi nhận trong năm. KTV kiểm tra chứng từ gốc của các lô hàng bị trả lại hoặc giảm giá hàng bán phát sinh sau ngày khóa sổ kế toán, mục đích là kiểm tra tính có thật và tính hợp lý của nghiệp vụ này, đồng thời đối chiếu với nghiệp vụ bán hàng trước đó để kiểm tra nghiệp vụ bán hàng là có thật, doanh thu được hạch toán đầy đủ, chính xác và đúng kỳ. Bởi vì, KTV có thể nghi ngờ nghiệp vụ bán hàng là không có thật, cuối năm kế toán ghi nhận doanh thu và đầu năm sau làm giả chứng từ các nghiệp vụ trả lại hàng bán hoặc ghi khống doanh thu cuối năm và đầu năm sau hạch toán các giảm giá hàng bán, giảm doanh thu của năm sau. SVTH: Trần Thị Nở - Lớp K44B Kế toán Kiểm toán 76 Đạ i h ọc K inh tế H uế Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Nguyễn Quang Huy Giấy làm việc chi tiết G145: GIẤY LÀM VIỆC CHI TIẾT DOANH THU Người lập: [Hunghm 08/03/2014] G145: 1/1 Mục tiêu: Đảm bảo doanh thu ghi nhận đầy đủ, đúng kỳ Nguồn gốc số liệu: Sổ sách, chứng từ, hợp đồng, hóa đơn tài chính Phương pháp thực hiện: Kiểm tra tất cả các nghiệp vụ lớn có số phát sinh trên mức trọng yếu trước 3 ngày và sau 10 ngày kể từ ngày kết thúc niên độ kế toán. HĐXK Ngày Nội dung Số tiền ĐKGH B/L FCR Ngày giao hàng Ghi chú 0000854 28.12.13 Giày XK IV 240 3.037.716.202 FOB VNSGN5920323848 30.12.2013 Đúng kỳ 0000855 30.12.13 Giày XK IV 242 374.543.456 FCA VNSGN5920400349 07.01.2014 Không đúng kỳ 0000856 03.01.14 Giày XK IV 01 955.309.972 FOB 4821-0280-312.162 05.01.2014 Đúng kỳ 0000857 03.01.14 Giày XK IV 02 1.371.295.609 FOB VNSGN5920400176 07.01.2014 Đúng kỳ 0000860 03.01.14 Giày XK IV 03 630.523.598 FCA 4821-028-312.143 13.01.2014 Đúng kỳ 0000861 09.01.14 Giày XK IV 04 489.465.648 FCA VN/UK/14-0128 14.01.2014 Đúng kỳ 0000872 10.01.14 Giày XK IV 05 1.040.130.279 FCA 4821-0280-312.163 10.01.2014 Đúng kỳ 0000863 10.01.14 Giày XK IV 06 2.637.235.989 FOB TM214010203N 11.01.2014 Đúng kỳ 0000864 10.01.14 Giày XK IV 06 2.877.905.710 FOB TM214010203N 11.01.2014 Đúng kỳ 0000865 10.01.14 Giày XK IV 07A 1.304.598.657 FOB UIHHAM20026A 11.01.2014 Đúng kỳ 0000866 10.01.14 Giày XK IV 07B 1.037.348.689 FOB UIHHAM20026B/A 11.01.2014 Đúng kỳ 0000869 10.01.14 Giày XK IV 07E 848.100.208 FOB UIHHAM20026C/B 11.01.2014 Đúng kỳ 0000870 10.01.14 Giày XK IV 07E 535.493.678 FOB UIHHAM20026C/B 11.01.2014 Đúng kỳ 0000871 10.01.14 Giày XK IV 07F 769.709.554 FOB UIHHAM20026D 15.01.2014 Đúng kỳ Tổng cộng 17.909.377.249 Kết luận: Không có khoản trả lại hàng hoặc giảm giá hàng bán nào bất thường sau ngày kết thúc niên độ. Các khoản ghi nhận doanh thu sau ngày kết thúc niên độ của đơn vị phù hợp, đúng niên độ. Ngoại trừ, nghiệp vụ xuất khẩu hàng theo Hóa đơn XK số 0000855 ngày 30/12/2013 hạch toán không đúng kỳ, vì ngày giao hàng cho người vận chuyển theo FCR (Giấy chứng nhận nhận hàng của hãng vận tải) là 07.01.2014 nên đến thời điểm này mới chuyển giao quyền sở hữu hàng hóa cho người mua => Đây là khoản doanh thu của năm 2014, đề nghị đơn vị điều chỉnh. Đơn vị: Công Ty Cổ Phần Xuất Khẩu Giày Kỳ kết thúc: 31/12/2013 SVTH: Trần Thị Nở - Lớp K44B Kế toán Kiểm toán 77 Đạ i h ọc K inh tế H uế Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Nguyễn Quang Huy Trong giai đoạn Lập kế hoạch kiểm toán tại Công Ty CP Xuất Khẩu Giày, khi tìm hiểu khách hàng và môi trường hoạt động, KTV đã phát hiện rủi ro có sai sót trọng yếu liên quan đến tổng thể BCTC là việc ghi nhận doanh thu xuất khẩu không đúng niên độ, cho nên KTV chọn tất cả các nghiệp vụ bán hàng có số phát sinh trên mức trọng yếu trước 3 ngày và sau 10 ngày kể từ ngày kết thúc niên độ kế toán để kiểm tra tính đúng kỳ của doanh thu. Toàn bộ các nghiệp vụ bán hàng xung quanh thời điểm khóa sổ đều là bán hàng xuất khẩu, sau khi làm thủ tục thông quan thì nhân viên bán hàng phòng xuất nhập khẩu viết Hóa đơn xuất khẩu, ngày trên Tờ khai hải quan cũng chính là ngày xuất hóa đơn và ghi nhận doanh thu. Sau khi kiểm tra bộ chứng từ bán hàng xuất khẩu, KTV phát hiện nghiệp vụ xuất khẩu giày theo Hóa đơn xuất khẩu số 0000855 ngày 30/12/2013 hạch toán không đúng kỳ, vì điều kiện giao hàng trên Invoice số IV 242 là FCA (giao cho người vận chuyển), đồng thời ngày giao hàng cho người vận chuyển theo FCR (giấy chứng nhận nhận hàng của người chuyên chở) là 07/01/2014, cho nên đến thời điểm này mới chuyển giao quyền sở hữu hàng hóa cho người mua và đây là doanh thu của năm 2014. Số tiền 374.543.456 đồng lớn hơn mức trọng yếu thực hiện là 307.200.727 đồng cho nên KTV đã xem xét đưa vào Biên bản trao đổi và đề nghị đơn vị điều chỉnh. KTV kiểm tra sổ sách và không phát hiện các khoản trả lại hàng hoặc giảm giá hàng bán nào bất thường xảy ra sau ngày kết thúc niên độ. Kết luận của KTV: Doanh thu được ghi nhận đúng kỳ, ngoại trừ nghiệp vụ bán hàng xuất khẩu theo Hóa đơn xuất khẩu số 0000855 ngày 30/12/2013 hạch toán không đúng kỳ, số tiền 374.543.456 đồng. Đề nghị đơn vị điều chỉnh. - Kiểm tra phân loại và trình bày. KTV kiểm tra việc phân loại để đảm bảo doanh thu được trình bày phù hợp đảm bảo cho công tác quản lý và cung cấp thông tin một các dễ dàng, chẳng hạn phân loại doanh thu bán thành phẩm, doanh thu bán hàng hóa và doanh thu cung cấp dịch vụ để dễ tổng hợp và cung cấp thông tin lợi nhuận thuần của từng hoạt động cho mục đích quản lý, trình bày và thuyết minh BCTC,... Đồng thời, KTV kiểm tra việc trình SVTH: Trần Thị Nở - Lớp K44B Kế toán Kiểm toán 78 Đạ i h ọc K in tế H uế Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Nguyễn Quang Huy bày khớp số liệu doanh thu trên sổ sách vào Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh nhằm đảm bảo mục tiêu trình bày và công bố trên Báo cáo tài chính. Giấy làm việc chi tiết G131: GIẤY LÀM VIỆC CHI TIẾT DOANH THU Người lập: [N.T.D 19/03/2014] G131: 3/3 Mục tiêu: Kiểm tra phân loại và trình bày Cách thực hiện: Đối chiếu số liệu doanh thu trên sổ kế toán và Báo cáo tài chính. Sổ sách BCTC TK 5111 - Doanh thu bán hàng trong nước 38.599.615.200 38.599.615.200 TK 5112 - Doanh thu xuất khẩu 41.790.033.678 41.790.033.678 Tổng cộng 80.389.648.878 80.389.648.878 Kết luận: Doanh thu được phân loại, trình bày phù hợp. Đơn vị: Công Ty LD Cát và Khoáng Sản Kỳ kết thúc: 31/12/2013 Tại công ty LD Cát và Khoáng Sản, doanh thu được phân loại là doanh thu bán hàng trong nước và doanh thu xuất khẩu, mục đích của phân loại này là để đơn vị xác định được lợi nhuận thuần của hai hoạt động bán hàng nhằm phục vụ cho mục đích quản lý của công ty, KTV đối chiếu số liệu doanh thu trên Sổ chi tiết, Sổ cái và Bảng cân đối số phát sinh, sau đó đối chiếu số liệu doanh thu này với Báo cáo kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh và Thuyết minh BCTC của đơn vị, KTV kết luận rằng doanh thu được phân loại và trình bày phù hợp. - Kiểm tra các nghiệp vụ bán hàng với các bên liên quan. KTV tổng hợp số liệu doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ cho các bên liên quan, sau đó kiểm tra việc ghi chép, phê duyệt giá bán áp dụng từ đó đối chiếu và xác nhận với bên liên quan để thuyết minh BCTC về các giao dịch với các bên liên quan và phục vụ cho lập và trình bày BCTC hợp nhất. Tại công ty LD Cát và Khoáng Sản, không phát sinh các giao dịch bán hàng với các bên liên quan, KTV không thực hiện thủ tục này. SVTH: Trần Thị Nở - Lớp K44B Kế toán Kiểm toán 79 Đạ i h ọc K inh tế H uế Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Nguyễn Quang Huy 2.2.2.3 Tổng hợp kết quả thực hiện kiểm toán Kết thúc kiểm toán, trưởng nhóm kiểm toán sẽ tổng hợp giấy làm việc của các trợ lý để tổng hợp, đánh giá những sai sót đã phát hiện trong quá trình thực hiện kiểm toán và xem xét đưa vào Biên bản trao đổi để thảo luận và đề nghị Ban giám đốc khách hàng điều chỉnh những sai sót này. − Tại Công ty LD Cát và Khoáng Sản: KTV tổng hợp giấy làm việc từ G131 đến G137 và các phụ lục và kết luận: "Các mục tiêu kiểm toán đã đạt được" tại giấy làm việc G130 (Phụ lục 04). − Tại Công ty CP Xuất Khẩu Giày: Giấy làm việc G130 (Phụ lục 05): "Các mục tiêu kiểm toán đã đạt được, ngoại trừ nghiệp vụ xuất khẩu hàng theo HĐXK số 0000855 ngày 30/12/2013 hạch toán không đúng kỳ số tiền 374.543.456 đồng". KTV đã đưa vào Biên bản trao đổi với Ban giám đốc Công ty CP Xuất Khẩu Giày về sai sót này, đây là sai sót trọng yếu cần điều chỉnh bởi vì số tiền 374.543.456 đồng lớn hơn mức trọng yếu thực hiện là 307.200.727 đồng, sau khi thảo luận thì đơn vị đồng ý điều chỉnh số liệu này. SVTH: Trần Thị Nở - Lớp K44B Kế toán Kiểm toán 80 Đạ i h ọc K inh tế H uế Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Nguyễn Quang Huy CHƯƠNG 3: NHẬN XÉT VÀ BIỆN PHÁP NHẰM HOÀN THIỆN KIỂM TOÁN DOANH THU TẠI CÁC DOANH NGHIỆP KINH DOANH XUẤT NHẬP KHẨU TRONG KIỂM TOÁN BCTC DO CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN VÀ KẾ TOÁN AAC THỰC HIỆN 3.1 Nhận xét về kiểm toán doanh thu tại các DN kinh doanh XNK trong kiểm toán BCTC do công ty TNHH Kiểm toán và Kế toán AAC thực hiện 3.1.1 Đặc điểm kiểm toán doanh thu tại các DN kinh doanh XNK trong kiểm toán BCTC do công ty TNHH Kiểm toán và Kế toán AAC thực hiện Các KTV của AAC thực hiện kiểm toán doanh thu đối với các doanh nghiệp kinh doanh xuất nhập khẩu theo quy trình chung của công ty – Phụ lục 06. Do đặc thù của hoạt động kinh doanh xuất nhập khẩu nên kiểm toán doanh thu tại các đơn vị này có một số đặc điểm khác biệt so với các doanh nghiệp kinh doanh tại thị trường nội địa. Cụ thể là: Các mục tiêu kiểm toán quan trọng đối với doanh thu xuất khẩu: Phát sinh (doanh thu được ghi nhận là có thật), đầy đủ, chính xác và đúng kỳ. Các rủi ro trong ghi nhận doanh thu xuất khẩu ảnh hưởng đến các mục tiêu kiểm toán mà KTV lưu ý: Thứ nhất, tính có thật, đầy đủ và đúng kỳ của doanh thu xuất khẩu: Việc ghi nhận doanh thu xuất khẩu chịu sự điều chỉnh của nhiều quy định, như chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán, luật thuế, incoterms và các quy định khác khi tham gia hoạt động thương mại quốc tế. Sự khác nhau giữa các quy định trên gây khó khăn, nhầm lẫn cho kế toán khi ghi nhận doanh thu xuất khẩu, đồng nghĩa với việc không đảm bảo các mục tiêu kiểm toán doanh thu. + Theo chuẩn mực, chế độ kế toán: Doanh thu ghi nhận khi những rủi ro đáng kể và quyền sở hữu về sản phẩm đã được chuyển giao cho người mua và không còn khả năng đáng kể nào làm thay đổi quyết định của hai bên về giá bán hoặc khả năng trả lại hàng. Và Incoterms 2010 quy định rõ thời điểm giao hàng (chuyển giao quyền sở hữu hàng hóa) áp dụng cho từng điều kiện giao hàng, ví dụ đối với FOB, CIF thì khi phương tiện vận tải xuất bến... SVTH: Trần Thị Nở - Lớp K44B Kế toán Kiểm toán 81 Đạ i ọc K inh tế H uế Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Nguyễn Quang Huy + Theo luật thuế và các quy định hải quan (Điều 4 thông tư 205/2010/TT – BTC về xác định giá trị hải quan đối với hàng hóa XNK; Điều 14 thông tư 64/2013/TT – BTC hướng dẫn về hoá đơn bán hàng hóa, cung ứng dịch vụ), doanh thu xuất khẩu được ghi nhận tại ngày xác nhận hoàn tất thủ tục hải quan trên Tờ khai hải quan. Nếu như nghiệp vụ bán hàng xảy ra cuối kỳ kế toán năm, khi hàng hóa đã được thông quan nhưng chưa thực tế giao hàng, kế toán ghi nhận doanh thu tại thời điểm này sẽ ảnh hưởng đến mục tiêu đúng kỳ và dẫn đến doanh thu ghi nhận không đầy đủ, chính xác. Thứ hai, tính chính xác của doanh thu xuất khẩu Tính chính xác của doanh thu xuất khẩu sẽ bị ảnh hưởng nếu đơn vị áp dụng không nhất quán và không đúng tỷ giá theo quy định để quy đổi từ đồng ngoại tệ sang VND để hạch toán doanh thu và các khoản giảm trừ. + Theo thông tư 105/2003/TT – BTC hướng dẫn thực hiện chuẩn mực kế toán số 10 "Ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái", tỷ giá quy đổi ra VND để hạch toán là tỷ giá hối đoái ngày giao dịch (tỷ giá hối đoái giao dịch thực tế hoặc tỷ giá giao dịch bình quân trên thị trường ngoại tệ liên ngân hàng do Ngân hàng Nhà nước Việt Nam công bố tại thời điểm phát sinh giao dịch). + Theo điều 3 thông tư 179/2012/TT – BTC về ghi nhận, đánh giá, xử lý các khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái trong DN, tỷ giá quy đổi ra VND để hạch toán là tỷ giá thực tế tại thời điểm phát sinh giao dịch của Ngân hàng thương mại nơi doanh nghiệp có giao dịch phát sinh theo quy định của pháp luật. Do vậy, đơn vị có thể lựa chọn tỷ giá thực tế hoặc tỷ giá bình quân liên ngân hàng tại ngày phát sinh nghiệp vụ để quy đổi ngoại tệ và hạch toán doanh thu. Nhưng quan trọng là KTV phải kiểm tra việc sử dụng đúng và nhất quán tỷ giá để hạch toán doanh thu. Đồng thời, khi lựa chọn tỷ giá nào để hạch toán doanh thu thì phải sử dụng đúng tỷ giá đó để hạch toán các khoản giảm trừ. Và doanh thu xuất khẩu phải được ghi nhận theo giá FOB (chưa bao gồm cước vận chuyển và bảo hiểm). Kiểm toán doanh thu xuất khẩu: Trong giai đoạn Lập kế hoạch kiểm toán, KTV xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu liên quan đến tổng thể BCTC và liên quan đến khoản mục doanh thu, SVTH: Trần Thị Nở - Lớp K44B Kế toán Kiểm toán 82 Đạ i h ọc K inh tế H uế Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Nguyễn Quang Huy trên cơ sở này KTV thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm toán thích hợp và hiệu quả để nâng cao chất lượng cuộc kiểm toán. - Đối với nghiên cứu, đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ và thực hiện thử nghiệm kiểm soát chu trình bán hàng, phải thu, thu tiền tại các doanh nghiệp kinh doanh xuất nhập khẩu: Hầu hết tại các doanh nghiệp này đều có tổ chức riêng phòng xuất nhập khẩu và công việc bán hàng xuất khẩu do bộ phận bán hàng của phòng phụ trách, nhân viên phụ trách mảng xuất nhập khẩu là những người có kinh nghiệm, đồng thời doanh nghiệp có quy trình và phân công trách nhiệm rõ ràng, thiết kế các hoạt động kiểm soát phù hợp, do vậy rủi ro kiểm soát của chu trình này thường thấp hoặc trung bình. Do vậy, KTV thường kết hợp thực hiện thử nghiệm kiểm soát và các thử nghiệm cơ bản để kiểm toán doanh thu xuất khẩu. - Đối với việc thực hiện các thử nghiệm cơ bản, bao gồm thủ tục phân tích và thử nghiệm chi tiết. Áp dụng thủ tục phân tích giúp KTV nhanh chóng phát hiện những biến động bất thường, và KTV dựa vào sự hiểu biết về đặc thù SXKD xuất nhập khẩu cùng với phỏng vấn các kế toán, tìm hiểu các tài liệu... để giải thích các biến động và căn cứ vào xét đoán chuyên môn để đánh giá các rủi ro có sai sót trọng yếu. Trước khi thực hiện thủ tục phân tích, KTV đối chiếu số liệu giữa các tài liệu liên quan để xác minh tính chính xác của tài liệu làm căn cứ tiến hành phân tích, cho nên KTV vừa kiểm tra tính chính xác, vừa phân tích các biến động bất thường của doanh thu. Để đảm bảo các mục tiêu kiểm toán doanh thu xuất khẩu, KTV dành nhiều thời gian để thực hiện thử nghiệm chi tiết, như: + Kiểm tra quy đổi tỷ giá để đảm bảo doanh thu ghi nhận chính xác, bên cạnh kiểm tra việc sử dụng đúng tỷ giá thì KTV còn chú trọng tính tuân thủ các quy định trong sử dụng tỷ giá để hạch toán doanh thu. + Kiểm tra tính đúng kỳ, doanh thu ghi nhận không đúng kỳ là rủi ro có sai sót trọng yếu thường gặp đối với các doanh nghiệp kinh doanh xuất khẩu, cho nên KTV dành thời gian để thực hiện thủ tục nhằm phát hiện các sai sót để đảm bảo doanh thu được ghi nhận đúng kỳ. SVTH: Trần Thị Nở - Lớp K44B Kế toán Kiểm toán 83 Đạ i h ọ K in tế Hu ế Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Nguyễn Quang Huy + Chọn mẫu kiểm tra chứng từ là thủ tục kiểm toán quan trọng giúp KTV phát hiện những sai sót trong việc ghi nhận doanh thu đúng quy định chuẩn mực kế toán và chế độ kế toán nhằm đảm bảo doanh thu được ghi nhận là có thật, được hạch toán đầy đủ và chính xác. Tóm lại, kiểm toán doanh thu xuất khẩu được các KTV của AAC thực hiện bài bản, kết hợp giữa kinh nghiệm kiểm toán tại đơn vị trước đây, sự hiểu biết đặc thù kinh doanh xuất nhập khẩu và dựa trên quy trình kiểm toán chi tiết doanh thu khoa học, cho nên đảm bảo đầy đủ các mục tiêu và đem lại hiệu quả cho cuộc kiểm toán. 3.1.2 Nhận xét về kiểm toán doanh thu tại các DN kinh doanh XNK trong kiểm toán BCTC do công ty TNHH Kiểm toán và Kế toán AAC thực hiện 3.1.2.1 Ưu điểm Về đội ngũ nhân viên và môi trường làm việc của công ty TNHH Kiểm toán và Kế toán AAC: Trải qua 20 năm hoạt động và phát triển, công ty TNHH Kiểm toán và Kế toán AAC ngày càng gặt hái được nhiều thành công trong lĩnh vực hoạt động của mình. Đồng thời, công ty cũng ngày càng khẳng định được uy tín của mình đối với khách hàng và được sự tín nhiệm của nhiều khách hàng trên cả nước và đặc biệt là khách hàng ở khu vực miền Trung – Tây Nguyên. Sở dĩ AAC đạt được thành công như vậy là do sự lãnh đạo của Ban Giám đốc có năng lực chuyên môn giỏi, có đạo đức nghề nghiệp và kỹ năng quản lý tốt. Ban lãnh đạo công ty luôn có tầm nhìn rộng và có khả năng hoạch định chiến lược để đưa ra những kế hoạch và định hướng cụ thể cho sự phát triển chung của công ty. Kết hợp với đó là sự sở hữu một đội ngũ kiểm toán viên trẻ đầy năng lực, linh hoạt, có trình độ nghiệp vụ cao và dày dặn kinh nghiệm. Tham gia kiểm toán nhiều loại hình doanh nghiệp, đa dạng về quy mô, ngành nghề và đặc thù khác nhau. Do đó, trình độ KTV trong công ty không ngừng được trau dồi, mở rộng và nâng cao. Bên cạnh đó, công ty cũng rất chú trọng vào việc đào tạo và nâng cao trình độ chuyên môn cho các trợ lý kiểm toán viên. Chính vì vậy, các nhân viên của AAC luôn là những người có năng lực chuyên môn giỏi, thận trọng trong công việc, có đạo đức và phẩm chất nghề SVTH: Trần Thị Nở - Lớp K44B Kế toán Kiểm toán 84 Đạ i h ọc K inh tế H uế Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Nguyễn Quang Huy nghiệp. Chính tất cả những điều này đã giúp họ có sự phối hợp ăn ý, tạo ra được sức mạnh giúp họ đạt được hiệu quả tối ưu trong công việc. Công ty luôn thường xuyên cập nhật những thông tư, nghị định, chế độ mới về thuế, kế toán và kiểm toán. Định kỳ, công ty có tổ chức các buổi hội thảo để các kiểm toán viên và trợ lý kiểm toán viên có thể cập nhật kiến thức mới đồng thời qua đó, các kiểm toán viên cũng trao đổi kinh nghiệm với nhau. Điều này giúp kiểm toán viên có thể hiểu được các quy định pháp luật hiện hành và vận dụng một cách hữu hiệu trong công việc. Với một quy mô lớn và đội ngũ nhân viên đông đảo, nhìn chung AAC có tổ chức bộ máy quản lý điều hành khá gọn nhẹ, khoa học và hiệu quả. Các phòng ban chức năng được phân công phụ trách các lĩnh vực cụ thể tạo ra sự chuyên môn hoá, nâng cao hiệu quả công việc. Với cách tổ chức và quản lý như thế này vừa đảm bảo tính chuyên môn hoá cao trong công việc vừa giúp các nhân viên có kiến thức chuyên sâu về một số lĩnh vực nào đó. Mặt khác có thể điều động linh hoạt giữa các phòng nghiệp vụ trong quá trình làm việc để đáp ứng yêu cầu về nhân lực cho các nhóm kiểm toán, phù hợp với đặc thù của ngành vào mùa kiểm toán. AAC đã tạo ra một môi trường làm việc chuyên nghiệp, mang phong cách quốc tế, năng động và nhiệt huyết, luôn tuyên dương khen thưởng những nhân viên xuất sắc. Ngoải ra, AAC cũng tạo ra một môi trường vui chơi và giải trí cho toàn thể nhân viên điều này đã tạo ra động lực cho các nhân viên trong công việc và gắn kết họ lại với nhau hơn. Về quy trình kiểm toán BCTC công ty TNHH Kiểm toán và Kế toán AAC áp dụng: Hiện nay, Công ty TNHH Kiểm toán và Kế toán AAC đã xây dựng riêng cho mình một quy trình kiểm toán BCTC chung khoa học và chặt chẽ, được xây dựng dựa trên chương trình kiểm toán mẫu của Hội Kiểm toán viên hành nghề Việt Nam (VACPA) và dựa trên kết quả của việc nghiên cứu hệ thống nguyên tắc, chế độ, chuẩn mực kế toán, chuẩn mực kiểm toán Việt Nam và kinh nghiệm hoạt động trong lĩnh vực kiểm toán của công ty. SVTH: Trần Thị Nở - Lớp K44B Kế toán Kiểm toán 85 Đạ i h ọc K inh tế H uế Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Nguyễn Quang Huy Trong quy trình kiểm toán BCTC chung, các thủ tục kiểm toán trong các chương trình kiểm toán chi tiết được thiết kế chung cho các loại hình doanh nghiệp. Các thủ tục kiểm toán có sự linh hoạt nhất định, tuỳ thuộc vào từng loại hình và đặc điểm sản xuất kinh doanh của từng doanh nghiệp mà KTV có thể thiết kế thêm các thủ tục hoặc không áp dụng các thủ tục không cần thiết. Về triển khai thực hiện công tác kiểm toán và soát xét chất lượng kiểm toán: Khi tiến hành cuộc kiểm toán luôn có sự phân công rõ ràng, hợp lý và khoa học và đem lại hiệu quả cho cuộc kiểm toán. Trưởng đoàn kiểm toán là người nắm rõ tình hình nhân sự để đưa ra những sự phân công hợp lý, phù hợp với năng lực của thành viên trong đoàn. Các khoản mục có rủi ro trọng yếu và phức tạp được thực hiện bởi kiểm toán viên chính và các phần hành kiểm toán liên quan được kiểm toán bởi một người. Trưởng đoàn có trách nhiệm theo dõi quá trình thực hiện kiểm toán của các thành viên để đảm bảo thực hiện đúng kế hoạch, hướng dẫn các thành viên khi phát hiện sai phạm vàkiểm tra, soát xét giấy làm việc của họ. Trong quá trình làm việc, luôn có sự hỗ trợ giúp đỡ lẫn nhau giữa các thành viên trong đoàn. Đồng thời, cũng trong quá trình kiểm toán, mọi thắc mắc của khách hàng về cách hạch toán, xử lý nghiệp vụ hay thắc mắc về các thông tin mới đều được KTV nhiệt tình giải đáp. Công tác soát xét chất lượng kiểm toán tại công ty kiểm toán AAC được chỉ đạo và tiến hành chặt chẽ, theo ba cấp xét duyệt. Đầu tiên là trưởng đoàn kiểm toán, người tham gia trực tiếp cuộc kiểm toán, có trách nhiệm tập hợp và soát xét giấy làm việc của các thành viên trong đoàn. Cấp thứ hai là trưởng phòng kiểm toán BCTC, sau khi kết thúc kiểm toán, trưởng phòng sẽ chỉ đạo soát xét giấy làm việc và BCTC sau kiểm toán. Cấp thứ ba là ban soát xét của công ty, sau khi hoàn thành cấp soát xét này thì AAC mới phát hành báo cáo cho khách hàng. Về kiểm toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ: Trong giai đoạn Lập kế hoạch, KTV thực hiện đầy đủ các thủ tục đánh giá rủi ro để phục vụ cho việc lập kế hoạch phù hợp và đem lại hiệu quả, bao gồm: Đánh giá khả năng chấp nhận khách hàng và rủi ro hợp đồng; Tìm hiểu khách hàng và môi trường hoạt động; Tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB chu trình bán hàng, phải thu và thu tiền; Phân tích sơ bộ BCTC; Đánh giá chung về hệ thống KSNB của đơn vị; SVTH: Trần Thị Nở - Lớp K44B Kế toán Kiểm toán 86 Đạ i h ọc K in tế H uế Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Nguyễn Quang Huy Xác định mức trọng yếu; Xác định phương pháp chọn mẫu, cỡ mẫu; Tổng hợp kế hoạch kiểm toán. Trong đó, tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB chu trình bán hàng, phải thu và thu tiền là một bước quan trọng giúp KTV có sự hiểu biết kỹ càng về đặc thù SXKD và chu trình kinh doanh của khách hàng. Hoàn thành thủ tục này, KTV xác định được các rủi ro có sai sót trọng yếu liên quan đến tổng thể BCTC và khoản mục chính của chu trình (doanh thu BH & CCDV, nợ phải thu khách hàng), đồng thời đưa ra đánh giá sơ bộ về rủi ro kiểm soát và quyết định thực hiện Thử nghiệm kiểm soát để kiểm tra hệ thống KSNB của chu trình. Trong giai đoạn Thực hiện kiểm toán, các KTV vận dụng linh hoạt các kỹ thuật như phỏng vấn, quan sát, kiểm tra tài liệu... và đầy đủ các thủ tục để đạt hiệu quả cao nhất. - Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát, các KTV sử dụng các phương pháp phỏng vấn, quan sát, thực hiện lại và kiểm tra chứng từ để kiểm tra hệ thống KSNB có được thiết kế và vận hành hiệu quả để ngăn ngừa và phát hiện các sai sót và gian lận. Tùy thuộc vào tình hình kiểm soát của khách hàng năm nay và dựa trên xét đoán chuyên môn, kinh nghiệm kiểm toán trước đây mà KTV lựa chọn thực hiện các thử nghiệm kiểm soát phù hợp để kiểm tra KSNB, từ đó giúp KTV xác định mức độ thực hiện TNCB phù hợp. - Thực hiện các thử nghiệm cơ bản: Về mặt thiết kế, các thử nghiệm cơ bản trong chương trình kiểm toán chi tiết doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ được thiết kế và hướng dẫn chi tiết, thuận lợi cho công tác kiểm toán và đảm bảo các mục tiêu kiểm toán doanh thu, đồng thời không chồng chéo thủ tục với các chương trình kiểm toán chi tiết khác, ví dụ thủ tục phân tích tỷ lệ lãi gộp và thủ tục kiểm tra sự phù hợp doanh thu – giá vốn đã được thực hiện trong chương trình kiểm toán giá vốn hàng bán nên KTV không thực hiện trong kiểm toán doanh thu. Về mặt thực hiện, KTV thực hiện các thử nghiệm cơ bản phù hợp trên cơ sở các rủi ro trọng yếu đã phát hiện và hiểu biết về lĩnh vực SXKD của KH đồng thời bám sát kế hoạch kiểm toán đã lập, bao gồm thực hiện các thủ tục phân tích và thực hiện các thử nghiệm chi tiết: SVTH: Trần Thị Nở - Lớp K44B Kế toán Kiểm toán 87 Đạ i h ọc in tế H uế Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Nguyễn Quang Huy Nhiều thủ tục phân tích được áp dụng trong kiểm toán doanh thu, bao gồm các nội dung như so sánh, đánh giá và ước tính: + KTV so sánh doanh thu bán hàng, doanh thu hàng bán bị trả lại, tỷ lệ khoản mục giảm trừ doanh thu trên tổng doanh thu giữa năm nay và năm trước; so sánh doanh thu theo từng hoạt động và từng tháng hoặc quý, sau đó phát hiện và giải thích, đánh giá tính hợp lý của các biến động bất thường. + KTV ước tính doanh thu theo loại hình hoạt động để so sánh với số liệu sổ sách, đánh giá tính hợp lý của các chênh lệch lớn. Theo các mô hình phân tích này, KTV giải thích được nguyên nhân, xu hướng của các biến động bất thường, có thể là do tính mùa vụ, đặc điểm khách hàng, đặc điểm hàng hóa, tình hình kinh tế chung... Đồng thời giúp KTV xác định và đánh giá các rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận, sai sót, từ đó KTV mở rộng phạm vi thực hiện các thử nghiệm cơ bản để phát hiện các sai sót có liên quan. KTV tập trung vào thủ tục phân tích khi có biến động bất thường cần giải thích nguyên nhân, nếu không thì bỏ qua phân tích mà tập trung thời gian vào thực hiện các thử nghiệm chi tiết khác. Thử nghiệm chi tiết được các KTV vận dụng linh hoạt nhằm đảm bảo mục tiêu kiểm toán, KTV có thể thiết kế thêm hoặc không áp dụng các thủ tục tùy thuộc vào đặc thù riêng của từng khách hàng. Doanh thu BH & CCDV là một khoản mục trọng yếu trên BCTC, cho nên được kiểm toán bởi các KTV hoặc các trợ lý có kinh nghiệm. Trong quá trình thực hiện kiểm toán doanh thu, các KTV của công ty kiểm toán AAC đã dựa trên những hướng dẫn của Hội Kiểm toán viên hành nghề Việt Nam (VACPA) và các quy định chung của công ty, đồng thời tuân thủ các quy định của chuẩn mực, chế độ kế toán và chuẩn mực kiểm toán Việt Nam. 3.1.2.2 Hạn chế Xuất phát từ các nguyên nhân khách quan về thời gian, kinh phí kiểm toán và do quan điểm của KTV khi thực hiện kiểm toán doanh thu nên khi thực hiện kiểm toán doanh thu còn tồn tại hạn chế như sau: Về thực hiện thủ tục phân tích trong kiểm toán doanh thu, KTV lập Bảng tổng hợp doanh thu theo từng tháng và hoạt động bán hàng, từ đó phân tích xu hướng và SVTH: Trần Thị Nở - Lớp K44B Kế toán Kiểm toán 88 Đạ i h ọc K in tế H uế Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Nguyễn Quang Huy các biến động của doanh thu. Đây là thủ tục phân tích quan trọng nhưng do KTV chỉ lập Bảng tổng hợp để phân tích, cho nên khó có thể phát hiện xu hướng biến động cũng như các biến động bất thường của doanh thu theo thời gian, từ đó làm giảm hiệu quả của thủ tục phân tích. Về thực hiện thủ tục đối chiếu số liệu sổ sách và các tài liệu có liên quan như Báo cáo bán hàng, Báo cáo của phòng Kế hoạch... còn một số hạn chế đối với doanh thu xuất khẩu, KTV chỉ chú ý kiểm tra tính chính xác số liệu của doanh thu VND mà chưa kết hợp kiểm tra áp dụng tỷ giá để quy đổi sang VND và hạch toán doanh thu. Về thực hiện thủ tục chọn mẫu kiểm tra chứng từ doanh thu. KTV lựa chọn các phần tử của mẫu theo phương pháp chọn mẫu thống kê bằng việc sử dụng chương trình chọn mẫu ngẫu nhiên theo đơn vị tiền tệ CMA. CMA là chương trình chọn mẫu ngẫu nhiên được hoạt động theo các công thức được thiết lập sẵn trên Excel, đây là chương trình chọn mẫu theo đơn vị tiền tệ, do vậy các nghiệp vụ có giá trị tiền tệ lớn thì cơ hội được chọn vào mẫu cao hơn trong khi sai sót có thể nằm trong những phần tử có giá trị nhỏ, cho nên trong trường hợp tổng thể phân tán hoặc hệ thống KSNB yếu kém thì sẽ làm giảm hiệu quả chọn mẫu. Ngoài ra, những trường hợp xuất hiện các giá trị âm (các bút toán điều chỉnh) hoặc bằng 0 sẽ không được đưa vào mẫu khi chọn mẫu bằng chương trình CMA. Do vậy, trong một số trường hợp khi sử dụng chương trình chọn mẫu CMA thì vẫn có thể bỏ sót các nghiệp vụ bán hàng hoặc các khoản doanh thu có sai sót. 3.2 Biện pháp nhằm hoàn thiện kiểm toán doanh thu tại các doanh nghiệp kinh doanh XNK trong kiểm toán BCTC do công ty TNHH Kiểm toán và Kế toán AAC thực hiện Sau khi nghiên cứu lý luận và qua thực tế tìm hiểu công tác kiểm toán doanh thu của các doanh nghiệp kinh doanh xuất nhập khẩu do quý công ty thực hiện, tôi xin có một số biện pháp nhằm hoàn thiện hơn kiểm toán doanh thu như sau: 3.2.1 Hoàn thiện thủ tục phân tích trong kiểm toán doanh thu BH & CCDV SVTH: Trần Thị Nở - Lớp K44B Kế toán Kiểm toán 89 Đạ i h ọc K inh tế H uế Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Nguyễn Quang Huy − Lập Bảng số liệu tổng hợp doanh thu: KTV lập Bảng tổng hợp doanh thu theo hai hoạt động: Doanh thu bán hàng trong nước và doanh thu xuất khẩu, trong đó đối với doanh thu xuất khẩu thì KTV tổng hợp số liệu doanh thu theo ngoại tệ để tiến hành phân tích nhằm loại trừ sự ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái. Bảng 3.1: Bảng số liệu tổng hợp doanh thu của công ty LD Cát và Khoáng Sản Tháng Doanh thu bán hàng trong nước (VND) Doanh thu xuất khẩu (USD) Tổng (VND) RCS SS SiO2 Tổng RCS SS SiO2 Tổng 1 3.811.700.000 89.250.000 196.700.000 4.097.650.000 4.000 3.750 218.753,0 226.503,0 8.815.254.484 2 1.565.050.000 45.400.000 8.000.000 1.618.450.000 2.000 950 120.710,0 123.660,0 4.194.040.480 3 3.400.400.000 149.260.000 455.100.000 4.004.760.000 7.000 3.250 162.956,5 173.206,5 7.612.304.982 4 2.127.250.000 154.700.000 405.050.000 2.687.000.000 4.000 2.250 198.180,0 204.430,0 6.944.868.040 5 2.847.330.000 144.825.000 268.250.000 3.260.405.000 4.000 3.250 144.660,0 151.910,0 6.424.386.480 6 2.587.060.000 79.800.000 475.635.200 3.142.495.200 - 1.250 168.640,0 169.890,0 6.680.964.120 7 2.497.950.000 167.675.000 185.125.000 2.850.750.000 4.000 7.000 189.996,5 200.996,5 7.078.444.374 8 2.996.140.000 157.150.000 438.700.000 3.591.990.000 4.000 2.000 135.893,0 141.893,0 6.576.851.148 9 2.843.125.000 136.700.000 379.450.000 3.359.275.000 4.000 18.180 180.586,5 202.766,5 7.624.671.094 10 3.073.900.000 117.550.000 370.350.000 3.561.800.000 4.000 3.200 146.523,0 153.723,0 6.795.517.028 11 2.623.950.000 105.850.000 366.150.000 3.095.950.000 - 2.250 166.576,5 168.826,5 6.647.384.254 12 2.520.830.000 209.960.000 598.300.000 3.329.090.000 8.000 6.500 64.691,5 79.191,5 4.994.962.394 Tổng 32.894.685.000 1.558.120.000 4.146.810.200 38.599.615.200 45.000 53.830 1.898.166,5 1.996.996,5 80.389.648.878 SVTH: Trần Thị Nở - Lớp K44B Kế toán Kiểm toán 90 Đạ i h ọc K inh tế H uế Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Nguyễn Quang Huy Nếu như doanh thu xuất khẩu tại DN phát sinh bằng nhiều ngoại tệ thì KTV sẽ chọn một đồng ngoại tệ (có thể là ngoại tệ mạnh hoặc ngoại tệ có phát sinh doanh thu lớn nhất...) và sử dụng tỷ giá chéo để quy đổi doanh thu của các đồng ngoại tệ còn lại ra đồng ngoại tệ đã chọn. Tỷ giá chéo được áp dụng có thể là tỷ giá do NHNN Việt Nam công bố hoặc tỷ giá thực tế của NHTM nơi doanh nghiệp đang có giao dịch, phù hợp với tỷ giá mà DN lựa chọn để quy đổi sang VND và hạch toán doanh thu. − Vẽ biểu đồ và phân tích doanh thu: Sau khi lập Bảng tổng hợp, người phân tích có thể sử dụng công cụ Excel để vẽ biểu đồ của từng hoạt động bán hàng theo dạng cột và đường kết hợp để dễ dàng phân tích biến động doanh thu của từng hoạt động bán hàng theo thời gian. Doanh thu bán hàng trong nước: Biểu đồ 3.1: Phân tích doanh thu bán hàng trong nước theo thời gian Phân tích: Doanh thu bán hàng trong nước của đơn vị không có biến động bất thường, bởi vì khách hàng của đơn vị là những khách hàng làm ăn lâu năm và hàng hóa của công ty là nguyên liệu đầu vào cho sản xuất công nghiệp liên tục trong năm. Trong quý I doanh thu bán hàng có chênh lệch lớn là bởi vì tháng 02 có các ngày nghỉ lễ truyền thống nên nhiều khách hàng tạm ngưng sản xuất, do vậy tháng 02 có doanh số thấp nhất. Doanh thu bán cát khuôn đúc (RCS) chiếm tỷ trọng lớn nhất trong doanh SVTH: Trần Thị Nở - Lớp K44B Kế toán Kiểm toán 91 Đạ i h ọc K inh tế H uế Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Nguyễn Quang Huy thu bán hàng trong nước, sự biến động của doanh thu cát khuôn đúc là phù hợp với biến động của tổng doanh thu. Doanh thu xuất khẩu: Biểu đồ 3.2: Phân tích doanh thu xuất khẩu theo thời gian Phân tích: Các đối tác nước ngoài của đơn vị hầu hết là các nước châu Á như Đài Loan, Hàn Quốc, Nhật Bản và Philippin,... và cũng là các khách hàng làm ăn lâu năm, do vậy lượng đặt hàng trong năm ổn định và doanh thu xuất khẩu cũng không có nhiều biến động bất thường. Dựa vào biểu đồ 3.2, ta thấy doanh thu bán bột thạch anh (SiO2) chiếm tỷ trọng lớn nhất trong tổng doanh thu xuất khẩu, và trong năm 2013 doanh thu xuất khẩu thấp nhất ở tháng 02 và tháng 12. Do vậy, KTV cần lưu ý biến động doanh thu của tháng 12, bởi vì có thể nghi ngờ doanh thu của đơn vị trong tháng này không được ghi nhận chính xác, có thể doanh thu ghi nhận không đúng kỳ. Dựa vào cách lập biểu đồ kết hợp với lập Bảng tổng hợp doanh thu, KTV có thể phát hiện xu hướng biến động cũng như xác định các biến động bất thường dễ dàng hơn, giúp cho KTV có thể phân tích và lưu ý có rủi ro có sai sót trọng yếu có liên quan đến gian lận, từ đó thực hiện các kiểm tra cơ bản phù hợp để phát hiện các sai sót đó. SVTH: Trần Thị Nở - Lớp K44B Kế toán Kiểm toán 92 Đạ i h ọc K inh tế H uế Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Nguyễn Quang Huy 3.2.2 Hoàn thiện thủ tục đối chiếu số liệu hạch toán doanh thu trên sổ sách với báo cáo bán hàng Tại các doanh nghiệp kinh doanh xuất nhập khẩu, sổ chi tiết doanh thu xuất khẩu thường bao gồm doanh thu ngoại tệ, tỷ giá và doanh thu VND. Và bộ phận bán hàng xuất khẩu cũng theo dõi doanh thu xuất khẩu theo sản lượng, doanh thu ngoại tệ và doanh thu VND. Bên cạnh đó, tại những doanh nghiệp này thường sử dụng hình thức khai hải quan điện tử và có sử dụng phần mền Khai Hải quan điện tử, phần mền này có thể theo dõi số liệu xuất nhập khẩu, KTV cũng có thể đề nghị đơn vị truy xuất từ phần mền số liệu doanh thu ngoại tệ và doanh thu VND (căn cứ tính thuế xuất khẩu) để phục vụ đối chiếu. Chỉ tiêu doanh thu ngoại tệ trên sổ sách được kế toán lấy từ hóa đơn xuất khẩu, doanh thu VND chính bằng doanh thu ngoại tệ nhân với tỷ giá mà đơn vị áp dụng. Chỉ tiêu doanh thu ngoại tệ và doanh thu VND mà nhân viên bán hàng lên báo cáo là số tiền ghi trên tờ khai hải quan và hóa đơn xuất khẩu. Do vậy, khi thực hiện đối chiếu số liệu doanh thu sổ sách và doanh thu của Báo cáo bán hàng, KTV có thể đối chiếu cả hai chỉ tiêu doanh thu, từ đó có thể đưa ra kết luận về việc áp dụng tỷ giá để quy đổi. Bên cạnh đó, KTV có thể kết hợp chọn mẫu CMA và kiểm tra, đối chiếu tỷ giá trên hóa đơn và tờ khai để đạt mục tiêu này. Minh họa GLV tại Công Ty LD Cát và Khoáng Sản: GIẤY LÀM VIỆC CHI TIẾT DOANH THU Người lập: [N.T.D 19/03/2014] G131: 2/3 Mục tiêu: Đối chiếu số liệu hạch toán doanh thu của bộ phận kế toán với các bộ phận khác có liên quan (bộ phận bán hàng, kinh doanh) Cách thực hiện: Đối chiếu số liệu ghi nhận doanh thu trên sổ kế toán của đơn vị với báo cáo bán hàng của bộ phận kinh doanh. Báo cáo bán hàng Sổ chi tiết Chênh lệch USD VND USD VND USD VND TK 5111 - 38.599.615.200 - 38.599.615.200 - - TK 5112 1.996.996,5 41.790.033.678 1.996.996,5 41.790.033.678 - - Tổng cộng 1.996.996,5 80.389.648.878 1.996.996,5 80.389.648.878 - - Kết luận: Số liệu khớp đúng, doanh thu được hạch toán chính xác và đúng tỷ giá. Đơn vị: Công Ty LD Cát và Khoáng Sản Kỳ kết thúc: 31/12/2013 SVTH: Trần Thị Nở - Lớp K44B Kế toán Kiểm toán 93 Đạ i h ọc K inh tế H uế Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Nguyễn Quang Huy Doanh thu tại Công ty LD Cát và Khoáng Sản bao gồm doanh thu bán hàng trong nước (TK 5111) và doanh thu xuất khẩu (TK 5112), đơn vị sử dụng tỷ giá bình quân liên ngân hàng để quy đổi ngoại tệ và hạch toán doanh thu, do vậy tỷ giá trên tờ khai và hóa đơn xuất khẩu chính là tỷ giá mà kế toán ghi nhận doanh thu, bằng việc đối chiếu doanh thu giữa sổ chi tiết và báo cáo bán hàng, kết hợp với chọn mẫu kiểm tra chứng từ, KTV có thể kết luận rằng đơn vị đã sử dụng đúng và nhất quán tỷ giá để quy đổi và hạch toán doanh thu. Và thủ tục này có thể thay thế cho thủ tục kiểm tra quy đổi tỷ giá tại GLV G137. Trường hợp khách hàng sử dụng tỷ giá bình quân liên ngân hàng thì số liệu sẽ khớp đúng, nếu có chênh lệch thì KTV phải đề nghị khách hàng giải thích. Trường hợp khách hàng sử dụng tỷ giá thực tế thì KTV sẽ tiếp tục kiểm tra tỷ giá áp dụng tại GLV G137. 3.2.3 Kết hợp chọn mẫu CMA và kỹ thuật chọn mẫu phân tổ Kết hợp kỹ thuật phân tổ và chọn mẫu CMA sẽ giúp KTV chọn ra được mẫu có tính đại diện cao hơn, đảm bảo tính thận trọng hơn so với chỉ chọn mẫu theo chương trình CMA, do đó sẽ giảm được rủi ro do chọn mẫu và tăng tính hiệu quả của cuộc kiểm toán. Bởi vì nội dung của phương pháp này là chia tổng thể ban đầu thành nhiều tổng thể con sau đó tiến hành chọn mẫu theo phương pháp CMA hoặc chọn toàn bộ các phần tử hoặc kiểm tra các phần tử đặc biệt, do vậy sẽ tránh được sự thiên lệch do chọn các nghiệp vụ có giá trị lớn, đồng thời kiểm tra được các phần tử có giá trị âm hoặc bằng 0. Khi áp dụng phương pháp này, nhiệm vụ của KTV là dựa trên các nguyên tắc phân tổ thống kê, phân định tổ một cách thích hợp sao cho giảm sự khác biệt giữa các phần tử trong cùng một tổ để giúp KTV tập trung vào những tổ chứa đựng nhiều khả năng sai sót. Đối với những doanh nghiệp vừa có doanh thu xuất khẩu, vừa có doanh thu bán hàng trong nước thì có nhiều nghiệp vụ phát sinh có giá trị rất lớn nhưng cũng có nhiều nghiệp vụ phát sinh với giá trị nhỏ, đặc biệt là đối với những doanh nghiệp có cơ cấu hàng hóa đa dạng và những doanh nghiệp có hệ thống KSNB yếu kém, KTV nên kết hợp kỹ thuật phân tổ và chọn mẫu CMA, KTV thực hiện như sau: − Xác định mục tiêu kiểm toán: Doanh thu có thật, được hạch toán đầy đủ và chính xác. Và hướng kiểm tra là từ sổ sách đến chứng từ và ngược lại. SVTH: Trần Thị Nở - Lớp K44B Kế toán Kiểm toán 94 Đạ i h ọc K inh tế H uế Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Nguyễn Quang Huy − Xác định Tổng thể mẫu: Do doanh thu không có số dư nên tổng thể là các nghiệp vụ bán hàng phát sinh trong kỳ. − Xác định mức độ đảm bảo (R): Căn cứ vào rủi ro có sai sót trọng yếu trong giai đoạn Lập kế hoạch và mô hình đảm bảo rủi ro kiểm toán, KTV sẽ xác định R: Mức độ đảm bảo Khoản mục trên Bảng CĐKT Khoản mục trên Báo cáo KQKD Thấp 0,5 0,35 Trung bình 1,5 0,5 Cao 3 0,7 − Xác định Cỡ mẫu: Cỡ mẫu = Tổng giá trị của tổng thể * Nhân tố R Mức trọng yếu thực hiện Khoảng cách mẫu = Tổng giá trị của tổng thể Cỡ mẫu − Thực hiện phân tổ và lấy mẫu kiểm toán: + Kiểm tra 100% các nghiệp vụ phát sinh >= Khoảng cách mẫu; + Kiểm tra các nghiệp vụ đặc biệt (lạ, bất thường, nghiệp vụ có số phát sinh bằng 0 hoặc số âm...); + Chọn mẫu CMA đối với tổng thể mẫu còn lại. Công ty LD Cát và Khoáng Sản và công ty CP Xuất khẩu Giày đều là hai khách hàng có hệ thống KSNB tốt, đồng thời khi KTV đọc lướt Sổ cái không phát hiện những nghiệp vụ đặc biệt, bất thường nào và doanh thu của hai đơn vị đều không phân tán nhiều, do vậy trong trường hợp này KTV sử dụng phương pháp chọn mẫu CMA đã đem lại hiệu quả và thu thập đủ bằng chứng để đảm bảo các mục tiêu kiểm toán, người viết không minh họa biện pháp cho hai khách hàng này vì không có giá trị thực tiễn. Trên đây là một số biện pháp của người viết nhằm hoàn thiện hơn kiểm toán doanh thu tại các doanh nghiệp kinh doanh xuất nhập khẩu trong kiểm toán BCTC do công ty kiểm toán AAC thực hiện. SVTH: Trần Thị Nở - Lớp K44B Kế toán Kiểm toán 95 Đạ i h ọc K inh tế H uế Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Nguyễn Quang Huy PHẦN III: KẾT LUẬN VÀ KIẾN NGHỊ 1. Kết luận Từ khi thành lập đến nay, công ty TNHH Kiểm toán và Kế toán AAC đã có những bước tiến mạnh mẽ trong việc mở rộng thị trường cũng như nâng cao chất lượng trong việc cung cấp các dịch vụ đa dạng của mình nhằm đáp ứng những yêu cầu ngày càng cao của khách hàng, từ đó tạo dựng uy tín và niềm tin để khẳng đựng vị trí của mình trên thị trường kiểm toán Việt Nam. Trong suốt quá trình thực tập tại công ty kiểm toán AAC, tôi thấy rằng công ty đã xây dựng cho mình một quy trình kiểm toán BCTC chung, phù hợp với các quy định và chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, đối với quy trình kiểm toán doanh thu thì các thủ tục được thiết kế đầy đủ cho mọi loại hình doanh nghiệp, song còn tồn tại một số vấn đề nhỏ cần hoàn thiện để nâng cao chất lượng kiểm toán khi đối tượng khách hàng của công ty phần lớn là những doanh nghiệp lớn và có hoạt động kinh doanh đa dạng. Với những kiến thức đã học và những tài liệu tham khảo cùng với hiểu biết về tình hình thực tiễn kiểm toán tại công ty, tôi đã cố gắng đưa ra nhận xét và các biện pháp nhằm hoàn thiện hơn kiểm toán doanh thu tại các doanh nghiệp kinh doanh xuất nhập khẩu trong kiểm toán BCTC do quý công ty thực hiện. Tuy nhiên do kiến thức của bản thân và thời gian tiếp xúc thực tế còn hạn chế nên những biện pháp trên chưa hoàn thiện và còn nhiều thiếu sót. Tôi rất mong nhận được sự góp ý và đánh giá chân thành từ phía quý thầy cô, các anh chị KTV và người đọc khóa luận này để hoàn thiện hơn. Trên cơ sở nghiên cứu lý luận và tìm hiểu thực tế, khóa luận đã đạt được mục tiêu nghiên cứu ban đầu, đó là: Thứ nhất, bài viết đã trình bày cụ thể cơ sở lý luận về đặc điểm hạch toán doanh thu và kiểm toán doanh thu tại các doanh nghiệp kinh doanh xuất nhập khẩu trong kiểm toán BCTC. Thứ hai, bài viết đã trình bày và phân tích thực tiễn kiểm toán doanh thu tại các doanh nghiệp kinh doanh xuất nhập khẩu trong kiểm toán BCTC do công ty TNHH Kiểm toán và Kế toán AAC thực hiện. Thứ ba, bài viết chỉ ra ưu điểm và hạn chế đồng thời đưa ra các biện pháp nhằm hoàn thiện hơn kiểm toán doanh thu tại các doanh nghiệp kinh doanh xuất nhập khẩu trong kiểm toán BCTC do công ty TNHH Kiểm toán và Kế toán AAC thực hiện. Để đạt được kết quả này, như đã nói là nhờ sự giúp đỡ chân thành từ rất nhiều cá nhân và tập thể. Một lần nữa, tôi xin gửi lời cảm ơn sâu sắc đến thầy Nguyễn SVTH: Trần Thị Nở - Lớp K44B Kế toán Kiểm toán 96 Đạ i h ọc K inh tế H uế Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Nguyễn Quang Huy Quang Huy với sự hướng dẫn nhiệt tình, tận tâm của thầy trong suốt thời gian qua và các anh chị trong công ty kiểm toán AAC đã giúp đỡ tôi trong quá trình thực tập và hoàn thành đề tài tốt nghiệp này. Trong tương lai, hướng phát triển của đề tài là tập trung vào nghiên cứu và hoàn thiện các thủ tục kiểm toán doanh thu để thích hợp với đặc thù sản xuất kinh doanh của nhiều loại hình doanh nghiệp, ví dụ DN sản xuất kinh doanh điện, DN kinh doanh xuất nhập khẩu, DN xây dựng từ đó đưa ra các giải pháp mang tính tổng thể, góp phần hoàn thiện hơn quy trình kiểm toán doanh thu tại quý công ty. 2. Kiến nghị Về phía công ty TNHH Kiểm toán và Kế toán AAC Quy trình kiểm toán doanh thu tại công ty được xây dựng cho các loại hình doanh nghiệp nên vẫn tồn tại một số hạn chế, do đó công ty cần quy định và hướng dẫn cụ thể các thủ tục kiểm toán thích hợp với mọi loại hình doanh nghiệp. Tăng cường thực hiện công tác soát xét chất lượng kiểm toán nhằm đảm bảo kiểm toán doanh thu cũng như các phần hành khác đạt được các mục tiêu và nâng cao chất lượng kiểm toán. Về phía các trường Đại học có đào tạo chuyên ngành kiểm toán Hiện nay, chất lượng đào tạo Đại học của chuyên ngành kiểm toán đã được nâng cao, song các sinh viên vẫn chưa có nhiều cơ hội tiếp xúc thực tế trong quá trình học tập. Chính vì vậy, trong quá trình đi thực tập sinh viên còn nhiều khó khăn, bỡ ngỡ trong việc tiếp xúc thực tế kiểm toán tại công ty. Theo ý kiến của tôi, nhà trường cần liên kết với các trung tâm đào tạo và các doanh nghiệp, công ty kiểm toán để đưa các chương trình kế toán, kiểm toán thực tế vào giảng dạy nhằm giúp sinh viên tiếp cận thực tế nhiều hơn cũng như định hướng nghề nghiệp sau khi tốt nghiệp đại học. Vừa qua, tôi đã hoàn thành đợt thực tập tại công ty TNHH Kiểm toán và Kế toán AAC, nhưng khoảng thời gian đi thực tế còn hạn chế bởi vì thời gian thực tập do nhà trường bố trí bị lệch nhiều so với thời gian kiểm toán của công ty, do vậy tôi xin kiến nghị nhà trường sắp xếp thời gian thực tập thích hợp đối với sinh viên chuyên ngành kiểm toán. SVTH: Trần Thị Nở - Lớp K44B Kế toán Kiểm toán 97 Đạ i h ọc K inh tế H uế Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Nguyễn Quang Huy TÀI LIỆU THAM KHẢO Bộ môn Kiểm toán, khoa Kế toán – Kiểm toán, Trường ĐHKT Tp Hồ Chí Minh, Kiểm toán, NXB Lao động Xã hội, năm 2012. GS.TS Nguyễn Quang Huynh – TS Ngô Trí Tuệ, khoa Kế toán, Trường ĐHKT Quốc Dân, Kiểm toán tài chính,năm 2006. Bộ môn Kế toán tài chính, khoa Kế toán – Kiểm toán, Trường ĐHKT Tp Hồ Chí Minh, Kế toán tài chính, năm 2008. Bộ Tài chính, Hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam. Bộ Tài chính, Chương trình kiểm toán mẫu VACPA. Bộ Tài chính, Luật thuế xuất khẩu, thuế nhập khẩu. Bộ Tài chính, Quyết định số 15/2006/QĐ-BTC về việc ban hành Chế độ kế toán doanh nghiệp. Bộ Tài chính, Thông tư 64/2013/TT-BTC Hướng dẫn thi hành Nghị định số 51/2010/NĐ-CP ngày 14 tháng 5 năm 2010 của Chính phủ quy định về hoá đơn bán hàng hóa, cung ứng dịch vụ. Bộ Tài chính, thông tư 205/2010/TT – BTC về việc xác định giá trị hải quan đối với hàng hóa xuất nhập khẩu. Các website tham khảo: www.webketoan.com.vn www.kiemtoan.vn www.customs.gov.vn SVTH: Trần Thị Nở - Lớp K44B Kế toán Kiểm toán 98 Đạ i h ọc K inh tế Hu ế