Luận án Kiểm toán ước tính kế toán trong kiểm toán báo cáo tài chính doanh nghiệp do các công ty kiểm toán độc lập ở Việt Nam thực hiện

m cơ sở xác định tỷ lệ tính toán: Bản chất của rủi ro; Khả năng xảy ra rủi ro; Mức độ ảnh hưởng của các sai sót. Giá trị “threshold” chính thức được sử dụng cho từng UTKT của từng khách hàng do KTV quyết định, đảm bảo phải nhỏ hơn hoặc bằng giá trị “threshold” tính toán được từ Bảng 3.4. Biểu 3.4. là ví dụ minh họa cho việc áp dụng “threshold” trong đánh giá sai sót phát hiện được là UTKT có trọng yếu không. Số liệu được sử dụng trong ví dụ là nội dung tiếp theo của Biểu 3.3. Ước tính khấu hao tài sản cố định từ mô hình độc lập của KTV và Biểu 2.4. Giấy tờ làm việc kiểm toán khấu hao tài sản cố định của VACO. 214 Biểu 3.4. Minh họa việc sử dụng “threshold” trong đánh giá sai sót phát hiện là ước tính kế toán Giá trị “threshold” được xác định Rủi ro (không trọng yếu) Tin tưởng KSNB Phạm vi kiểm tra vừa phải Giá trị tính toán được của “threshold” Tỷ lệ % của giá trị ghi sổ tổng thể 20% 1.019.520.945 Tỷ lệ % mức trọng yếu thực hiện tổng thể 90% 10.428.300.000 Giá trị ghi sổ của tổng thể (giá trị khấu hao đơn vị ghi nhận) 5.097.604.726 Mức trọng yếu thực hiện của tổng thể 11.587.000.000 Từ tính toán ở trên, giá trị “threshold” được sử dụng là 1.019.520.945 Giá trị sai sót ước tính < “threshold” 42.957.823 Vậy sai sót phát hiện liên quan đến khấu hao tài sản cố định là không trọng yếu. (Nguồn: Tác giả tự tính toán) 3.3.4.4. Hoàn thiện phương pháp kiểm toán ước tính kế toán trong giai đoạn kết thúc kiểm toán Các thủ tục kiểm toán trong giai đoạn kết thúc đòi hỏi KTV phải dành thời gian và nguồn lực thực hiện đúng mức. Các công việc này phải được thực hiện, ghi chép vào giấy tờ làm việc của KTV và lưu hồ sơ kiểm toán. Nội dung các thủ tục cần thực hiện trong giai đoạn kết thúc kiểm toán gồm: Đánh giá ảnh hưởng của các sự kiện phát sinh sau ngày khóa sổ ảnh hưởng đến BCTC; Đánh giá giả định hoạt động liên tục; Thu thập thư giải trình của Ban giám đốc; Thực hiện thủ tục phân tích cuối cùng và Lập báo cáo kiểm toán. Một số vấn đề sau cần lưu ý:  Đánh giá ảnh hưởng của các sự kiện phát sinh sau ngày khóa sổ: Thủ tục kiểm tra các sự kiện phát sinh sau ngày khóa sổ rất có ý nghĩa đối với kiểm toán các UTKT. Bởi UTKT là các khoản mục không có giá trị chính xác nhưng phải ghi nhận và trình bày trên BCTC. UTKT được lập dựa trên những điều kiện không chắc chắc và chưa xảy ra, do đó các sự kiện phát sinh sau ngày khóa sổ (các sự kiện tương lai so với kỳ kiểm toán) sẽ mang lại bằng chứng rõ ràng về các 215 giả định và thông tin được sử dụng để xác định giá trị UTKT trong kỳ. Vì vậy, KTV phải xem xét và đánh giá các sự kiện phát sinh sau ngày khóa sổ có sự kiện nào đã xảy ra hoặc có khả năng xảy ra làm cho các ước tính, giả định quan trọng được sử dụng để lập BCTC không còn phù hợp. Các thủ tục KTV có thể thực hiện gồm: Phỏng vấn Ban giám đốc để xác định liệu có những sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc kỳ kế toán có khả năng ảnh hưởng tới các UTKT và BCTC không; Kiểm tra tài liệu để thu thập thông tin bổ sung về các UTKT đã lập kỳ kiểm toán. Các câu hỏi phỏng vấn có thể là: Ban giám đốc công ty có xây dựng các thủ tục nhằm đảm bảo mọi sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc kỳ kế toán đều được phát hiện và xem xét, đánh giá ảnh hưởng của chúng đến các UTKT và BCTC không? Nếu có, các thủ tục cụ thể thế nào? Có khách hàng nào của công ty bị phá sản hoặc có các dấu hiệu dẫn đến không thể thu hồi nợ không? Có loại hàng tồn kho nào bị bán với giá thấp hơn giá ghi sổ tại ngày kết thúc kỳ kế toán không? Có sự kiện nào về việc hàng hóa bán ra bị lỗi phải bảo hành lớn hoặc đổi/trả không?... Cùng với kỹ thuật phỏng vấn, KTV kết hợp kiểm tra tài liệu bằng cách thu thập các hóa đơn bán hàng sau ngày khóa sổ để so sánh giá bán thực tế với giá bán đơn vị đang sử dụng để ước tính giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho; Hoặc thu thập các chứng từ thu tiền sau ngày khóa sổ, xem xét có khách hàng nào đã trích lập dự phòng nợ phải thu khó đòi nhưng đã thanh toán nợ hay không,  Đánh giá giả định hoạt động liên tục: Giả định hoạt động liên tục có ảnh hưởng quan trọng và quyết định cơ sở lập BCTC cũng như khuôn khổ về lập và trình bày BCTC. Nếu giả định hoạt động liên tục không được thỏa mãn, BCTC sẽ phải lập trên một cơ sở khác mà không phải là cơ sở giá gốc. Vì tầm quan trọng của giả định hoạt động liên tục ảnh hưởng tới cơ sở ghi nhận tài sản của đơn vị, do đó, đối với KTV, việc đánh giá giả định hoạt động liên tục không chỉ được thực hiện ở giai đoạn kết thúc kiểm toán mà còn cần được đánh giá sơ bộ trong giai đoạn lập kế hoạch, để quyết định cơ sở ghi nhận giá trị các khoản mục trên BCTC, từ đó xây dựng các thủ tục kiểm toán phù hợp. Chẳng hạn khi giả định hoạt động liên tục không thỏa mãn thì không cần thực hiện các thủ 216 tục kiểm toán đối với UTKT là các khoản dự phòng, bởi khi đó, các chỉ tiêu được ghi nhận theo giá trị hợp lý và không có các chỉ tiêu dự phòng tổn thất tài sản trên BCTC. Bảng 3.5. Dấu hiệu của doanh nghiệp hoạt động không liên tục STT Dấu hiệu Đánh giá đơn vị được kiểm toán Có Không Bằng chứng 1. Dấu hiệu về mặt tài chính Nợ phải trả lớn hơn tài sản, hoặc nợ phải trả ngắn hạn lớn hơn tài sản ngắn hạn Việc cắt bỏ hỗ trợ tài chính từ khách hàng và chủ nợ Luồng tiền từ hoạt động kinh doanh bị âm Chỉ số tài chính xấu dưới mức trung bình Lỗ hoạt động kinh doanh lớn Không có khả năng thanh toán đối với nợ đến hạn 2. Dấu hiệu về mặt hoạt động Thiếu thành phần lãnh đạo chủ chốt mà không được thay thế kịp thời Mất thị trường kinh doanh lớn hoặc mất nhà cung cấp quan trọng Khó khăn trong tuyển dụng lao động 3. Dấu hiệu khác Đang bị kiện và nếu thua kiện phải bồi thường mà tình hình tài chính không thể đáp ứng được Thay đổi về chính sách pháp luật của nhà nước ảnh hưởng bất lợi đến hoạt động của đơn vị (Nguồn: Nguyễn Viết Lợi và Đậu Ngọc Châu (2013), Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán - Học viện Tài chính, Nhà xuất bản Tài chính, Hà Nội [22]) Đồng thời các công ty kiểm toán phải xây dựng các hướng dẫn cụ thể về các bước công việc cần thiết phải thực hiện để đánh giá giả định hoạt động liên tục có 217 được thỏa mãn không, có thể xây dựng hệ thống các dấu hiệu về mặt tài chính, về mặt hoạt động và một số dấu hiệu khác (Bảng 3.5.). Để đánh giá về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị về nhóm dấu hiệu tài chính, KTV sẽ kết hợp với thủ tục phân tích sơ bộ (giai đoạn lập kế hoạch) và thủ tục phân tích trong giai đoạn kết thúc cuộc kiểm toán. Với việc phân tích tổng quát BCTC của đơn vị trên tất cả các chỉ tiêu tài chính, ngoài việc thấy được biến động bất thường ở các khoản mục, KTV có được cái nhìn tổng quan về tình hình tài chính cũng như tình hình kinh doanh của đơn vị trong kỳ. Với số liệu so sánh trên BCTC kỳ trước và số liệu bình quân ngành, KTV có thể nhận định được về khả năng hoạt động liên tục của khách hàng, từ đó xác định cơ sở ghi nhận các chỉ tiêu trên BCTC.  Yêu cầu bắt buộc phải thu thập thư giải trình từ Ban giám đốc đơn vị được kiểm toán: Do UTKT là những khoản mục đặc biệt, việc thu thập và đánh giá bằng chứng kiểm toán đối với các UTKT là khó khăn, do đó các công ty kiểm toán cần có quy định bắt buộc phải thu thập thư giải trình từ Ban giám đốc đơn vị được kiểm toán. Do thư giải trình được dùng như một dạng bằng chứng kiểm toán đặc biệt khi không thể thu thập đủ bằng chứng kiểm toán từ các kỹ thuật thu thập bằng chứng thông thường. Thư giải trình phải có các nội dung liên quan đến UTKT, khuôn khổ lập và trình bày BCTC liên quan đến UTKT, cơ sở Ban giám đốc sử dụng để xác định các UTKT trong BCTC, căn cứ để thiết lập mô hình ước tính, tính độc lập của dữ liệu Ban giám đốc dùng để tính toán UTKT.  Thực hiện thủ tục phân tích: KTV phải thực hiện thủ tục phân tích cuối cùng đối với tất cả các chỉ tiêu trên BCTC sau kiểm toán nhằm đánh giá tổng thể và rà soát lại tính hợp lý của các thông tin tài chính và mối quan hệ giữa chúng. Lưu ý các UTKT là khoản mục phải được lựa chọn khi phân tích soát xét kết quả trong giai đoạn kết thúc kiểm toán. Thủ tục phân tích trong giai đoạn kết thúc kiểm toán (Phân tích tổng quát lần cuối BCTC) được thực hiện đối với toàn bộ các khoản mục trên các BCTC của đơn vị, tương tự như thủ tục phân tích sơ bộ BCTC trong giai đoạn lập kế hoạch. Cùng một 218 mục đích là để đánh giá tính hợp lý của các thông tin tài chính với đặc điểm hoạt động trong kỳ của đơn vị. Điểm khác biệt là số liệu dùng để phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch là BCTC do đơn vị được kiểm toán lập (số liệu chưa kiểm toán) và số liệu để phân tích trong giai đoạn kết thúc là BCTC sau kiểm toán (số liệu sau khi có sự điều chỉnh của Ban giám đốc đơn vị được kiểm toán theo đề nghị của KTV). Nếu kết quả phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch phát hiện bất thường, đây sẽ là những điểm cần tập trung kiểm toán trong giai đoạn thực hiện. Nếu số liệu sau kiểm toán khi phân tích trong giai đoạn kết thúc vẫn tồn tại những điểm chưa hợp lý, KTV cần thực hiện thủ tục kiểm toán bổ sung để có thêm bằng chứng cho việc đưa ra ý kiến nhận xét về BCTC. Khi đó KTV trưởng nhóm có thể cần trao đổi với thành viên Ban giám đốc phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán để xin ý kiến về các thủ tục kiểm toán cần thực hiện để đảm bảo đưa ra ý kiến phù hợp nhất về thông tin được kiểm toán. 3.4. Điều kiện thực hiện giải pháp 3.4.1. Về phía các cơ quan quản lý nhà nước  Các cơ quan Nhà nước, cụ thể là Bộ Tài chính cần sớm ban hành các văn bản để hoàn thiện khuôn khổ pháp lý đối với hoạt động kiểm toán độc lập. Các văn bản này cần được xây dựng đồng bộ, có hệ thống dựa trên cơ sở các quy định hiện hành như Luật Kiểm toán độc lập, các chuẩn mực kiểm toán,, đồng thời cần thiết xây dựng các văn bản phù hợp và cập nhật với thông lệ và các chuẩn mực kiểm toán quốc tế. Cụ thể, cần thiết cập nhật sự thay đổi hoặc các định hướng thay đổi của các ISA ngay khi các chuẩn mực này mới chỉ ở giai đoạn dự thảo, đảm bảo soạn thảo, hoặc sửa đổi bổ sung nội dung các chuẩn mực kiểm toán quốc gia và ban hành có hiệu lực áp dụng trong thực tế kịp thời, không quá xa so với thời gian hiệu lực của ISA tương ứng. Ví dụ, ISA 540 đã được IAASB đưa ra thảo luận về các nội dung chỉnh sửa (bắt đầu từ tháng 12/2015), hiện tại đang xây dựng bản dự thảo chỉnh sửa nội dung sau các ý kiến thảo luận, dự kiến tháng 4/2017 sẽ công bố bản dự thảo lấy ý kiến rộng rãi và Quý 4/2017 sẽ có hiệu lực. VSA 700 “Hình thành ý kiến kiểm toán về báo cáo kiểm toán về BCTC” ban hành kèm theo Thông tư số 214/2012/TT- 219 BTC ngày 06/12/2012 và có hiệu lực thi hành từ ngày 01/01/2014 được soạn thảo dựa trên ISA 700 ban hành năm 2009 và có hiệu lực từ 15/12/2009. Trong khi ISA 700 đã được sửa đổi và ban hành năm 2015, có hiệu lực cho cuộc kiểm toán BCTC cho kỳ kết thúc từ 15/12/2016.  Khi xây dựng các VSA theo hướng tuân thủ ISA, ngoài việc tuân thủ nội dung của ISA, Bộ Tài chính và VACPA cần đơn giản hóa các nội dung, cụ thể hóa các bước công việc cần thực hiện giúp việc thực hiện kiểm toán trong thực tế của KTV được khả thi. Ví dụ, việc xây dựng VSA 540 tuân thủ gần như tuyệt đối quy định của ISA đạt được sự đảm bảo hòa hợp và hội tụ giữa VSA và ISA, để các quy định về kiểm toán độc lập Việt Nam ngày càng gần với thông lệ và chuẩn mực quốc tế, đảm bảo chuẩn bị sẵn sàng các điều kiện hội nhập kế toán và kiểm toán khu vực và quốc tế. Tuy nhiên nội dung của VSA 540 khá dài, khó hiểu và các thủ tục khó thực hiện trong thực tế, do vậy đi cùng VSA 540 cần thiết phải có hướng dẫn áp dụng chuẩn mực. Hướng dẫn này phải cụ thể, rõ ràng từng bước công việc cần thực hiện trong từng giai đoạn của cuộc kiểm toán liên quan đến các UTKT. Có thể xây dựng bản hướng dẫn thực hiện chuẩn mực CAS 540 của Canada, trình bày dưới dạng bảng, bao gồm các cột: Bước công việc được thực hiện, Cụ thể thực hiện bước công việc này như thế nào và Vì sao cần thực hiện bước công việc này (Bảng 3.6.). Bảng 3.6. Bảng hướng dẫn áp dụng chuẩn mực kiểm toán UTKT STT Thủ tục Nội dung công việc cần thực hiện Bước công việc Vì sao phải thực hiện Thực hiện thế nào 1 Tìm hiểu về quá trình lập UTKT của Ban giám đốc Các nội dung KTV cần tìm hiểu gồm: - Yêu cầu của khuôn khổ lập BCTC liên quan đến các UTKT; - Cách thức Ban giám đốc xác định những UTKT có thể có; - Cách thức Ban giám đốc xây dựng các - Nhằm đánh giá mức độ phức tạp và giá trị các xét đoán chủ quan của Ban giám đốc; - Tìm hiểu - Mức độ tìm hiểu/“Độ sâu” của KTV về quá trình lập UTKT của Ban giám đốc hoàn toàn phụ thuộc vào xét đoán nghề nghiệp của KTV. Bởi chính những hiểu biết này sẽ ảnh hưởng đến việc thực hiện các thử nghiệm kiểm toán như thế nào để đối phó với các rủi ro đã đánh giá; 220 UTKT; - Dữ liệu được sử dụng: Phương pháp và giả định; Các kiểm soát liên quan; Ban giám đốc có sử dụng chuyên gia không; Có sự thay đổi về phương pháp xác định UTKT so với kỳ trước không; - Ban giám đốc đánh giá về ảnh hưởng của tính không chắc chắn của các UTKT. các UTKT có thể phát sinh gắn với bản chất đặc điểm kinh doanh của khách hàng; - Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu liên quan đến UTKT. - KTV cần kiểm tra các tài liệu ghi nhận về quá trình lập UTKT của Ban giám đốc; - Áp dụng kỹ thuật phỏng vấn để tìm hiểu các vấn đề. KTV cần đảm bảo rằng câu trả lời của Ban giám đốc nhất quán với những hiểu biết của KTV về hoạt động và ngành nghề kinh doanh của đơn vị. Nếu có sự khác biệt, phải đi sâu tìm nguyên nhân; - Kiểm tra lại các thủ tục kiểm soát của Ban giám đốc đối với các UTKT. (Nguồn: Tác giả dịch từ CICA (2012), Practitioner support of CAS 540 – Implementation tool for auditors, Canada [77]) Đồng thời, các biện pháp xử lý đối với rủi ro có sai sót trọng yếu đã đánh giá được quy định trong các chuẩn mực kiểm toán cần có nội dung hướng dẫn đầy đủ, không có sự chênh lệch quá lớn giữa các biện pháp xử lý, nhằm tránh để KTV hiểu nhầm về việc quy định của chuẩn mực “ngụ ý” các KTV lựa chọn một biện pháp cụ thể nào (Ví dụ VSA 540 với biện pháp xử lý số (2) kiểm tra cách thức ban giám đốc xác lập UTKT). Khi ban hành các chuẩn mực mới, cần thiết ban hành kèm theo một văn bản trong đó nêu rõ những thay đổi, bổ sung so với chuẩn mực hiện tại là gì, giải thích cụ thể nguyên nhân của sự thay đổi. Khi có văn bản giải thích này kèm theo chuẩn mực sẽ giúp các KTV và công ty kiểm toán độc lập hiểu rõ hơn vì sao cần phải áp dụng chuẩn mực mới, ưu điểm của chuẩn mực mới là gì, khi đó các KTV sẽ chủ động tuân thủ quy định của chuẩn mực mới mà không phải “bắt buộc” tuân thủ như hiện tại, như vậy các thủ tục kiểm toán sẽ được tiến hành đầy đủ hơn và giấy tờ làm việc sẽ phản ánh đúng những công việc KTV đã thực hiện. Kèm theo tài liệu hướng dẫn áp dụng VSA 540 dành cho KTV, cần ban hành các tài liệu hướng dẫn đối với khách thể kiểm toán. Mục tiêu của KTV khi kiểm 221 toán BCTC là đưa ra ý kiến nhận xét về tính trung thực, hợp lý của BCTC, không phải là tìm kiếm sai sót, “bắt lỗi” khách hàng, do đó bộ tài liệu hướng dẫn cách thức lập các UTKT và phối hợp công việc với KTV trong cuộc kiểm toán như thế nào là hết sức cần thiết.  Bộ Tài chính cần có lộ trình và giải pháp đẩy nhanh quá trình hòa hợp, hội tụ của kế toán Việt Nam với kế toán quốc tế, giảm dần sự khác biệt của kế toán trong nước với quốc tế, một mặt tăng sức cạnh tranh của các doanh nghiệp Việt Nam với BCTC tuân thủ thông lệ và chuẩn mực kế toán quốc tế, tăng sức hút đầu tư từ nguồn vốn nước ngoài; mặt khác, tạo thuận lợi cho các KTV và công ty kiểm toán Việt Nam trong việc mở rộng cung cấp dịch vụ kiểm toán BCTC và dịch vụ tư vấn kế toán cho các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài ở Việt Nam và các doanh nghiệp khác bên ngoài lãnh thổ Việt Nam.  Để tăng năng lực chuyên môn của các KTV, Bộ Tài chính phối hợp với VACPA xem xét thay đổi cách thức tổ chức đào tạo và thi chứng chỉ KTV đảm bảo các nội dung đào tạo và thi để đạt được chứng chỉ KTV sát với yêu cầu chung của khu vực và quốc tế, đảm bảo chứng chỉ KTV Việt Nam được công nhận giữa các nước trong khu vực ASEAN và quốc tế. Đồng thời xem xét để đưa một môn học và thi riêng vào chương trình ôn và thi chứng chỉ KTV liên quan đến đạo đức nghề nghiệp, tính chuyên nghiệp, tác phong làm việc, tuân thủ kỷ luật và có trách nhiệm. 3.4.2. Về phía hội nghề nghiệp  Để hỗ trợ cho các KTV trong các công ty kiểm toán độc lập, VACPA cần tổ chức một ban chuyên môn gồm những thành viên có kiến thức chuyên môn vững vàng và kinh nghiệm kiểm toán đồng thời kết hợp với các công ty kiểm toán lớn như Big 4 để xây dựng và ban hành hướng dẫn thực hành kiểm toán cụ thể đối với các khoản mục phức tạp như hướng dẫn thủ tục kiểm toán đối với từng UTKT chi tiết.  VACPA cần nâng cao vai trò của hội trong công tác kiểm soát chất lượng hoạt động của các công ty kiểm toán độc lập. VACPA cần đề xuất với Bộ Tài chính trong việc tăng số lần kiểm tra định kỳ hàng năm (không chỉ mỗi năm thực hiện 1 222 lần như hiện tại), tăng số lượng công ty kiểm toán được kiểm tra định kỳ, mở rộng quy mô các hồ sơ kiểm toán được lựa chọn kiểm tra. Trong quá trình kiểm tra hoạt động, ngoài kiểm tra về hệ thống và kỹ thuật, đoàn kiểm tra cần thực hiện chi tiết việc đánh giá kết quả khắc phục tồn tại sau lần kiểm tra trước, cần thiết xây dựng các nội dung cụ thể để đánh giá việc khắc phục sai sót của các công ty kiểm toán; đồng thời đưa ra các chế tài xử phạt cụ thể và mang tính “răn đe” hơn nữa với các KTV và công ty kiểm toán.  VACPA cần tăng cường quản lý và kiểm soát chặt chẽ danh sách KTV và công ty kiểm toán có đủ điều kiện hành nghề; kiểm soát việc thực hiện và tuân thủ nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp của KTV. VACPA cần trở thành trung gian liên kết, là đầu mối kết nối giữa các công ty kiểm toán nhằm sử dụng sức mạnh chung và khắc phục các điểm yếu riêng có của từng công ty kiểm toán.  VACPA cần xây dựng các chương trình đào tạo KTV, chương trình cập nhật kiến thức hàng năm phù hợp với từng cấp bậc KTV, đặc biệt theo hướng cập nhật các thay đổi trong quy định về kế toán, kiểm toán quốc tế. Đồng thời VACPA cần thực hiện kiểm soát chặt chẽ việc tham gia đào tạo của các KTV, đảm bảo kiến thức chuyên môn của các KTV thực sự phù hợp, cập nhật, tránh việc cập nhật chỉ để tính giờ đủ điều kiện hành nghề kiểm toán. 3.4.3. Về phía các công ty kiểm toán độc lập  Để nâng cao năng lực cạnh tranh, các công ty kiểm toán độc lập trong nước cần có chiến lược trở thành thành viên các hãng kiểm toán quốc tế để được hỗ trợ và chuyển giao kỹ thuật, đạt được sự công nhận quốc tế. Đối với các công ty kiểm toán đang là thành viên hãng kiểm toán quốc tế cần nỗ lực khai thác tối đa lợi ích của các hãng thành viên. Phần mềm kiểm toán được các hãng quốc tế lớn sử dụng là phần mềm kiểm toán tiên tiến, được phát triển từ hệ thống phương pháp luận kiểm toán hiện đại cung cấp hướng dẫn về cách trình bày và hỗ trợ rất thực tế cho KTV, giúp KTV nhận diện rủi ro trong mối quan hệ kết nối với các chu trình kinh doanh của khách hàng. Phần mềm kiểm toán của các hãng kiểm toán lớn trên thế giới thường đưa ra chương trình kiểm toán riêng 223 biệt tương ứng với đặc thù các nhóm khách hàng khác nhau. Phần mềm kiểm toán hỗ trợ các KTV lập giấy tờ làm việc, tránh bỏ sót thủ tục kiểm toán, nâng cao hiệu quả cuộc kiểm toán. Do đó các công ty kiểm toán là thành viên hãng quốc tế (đặc biệt là các công ty thuộc nhóm 2) cần thực hiện các biện pháp trao đổi với hãng quốc tế để được tiếp cận và sử dụng phương pháp luận cũng như phần mềm kiểm toán từ các hãng, mở rộng đối tượng khách hàng, cập nhật kiến thức cho các KTV theo kỹ thuật quốc tế, thực hiện trao đổi nhân viên giữa các quốc gia, Đối với các công ty kiểm toán nhỏ, chưa có khả năng trở thành thành viên hãng kiểm toán quốc tế, cần xem xét việc sáp nhập để tăng quy mô về vốn, về nhân lực, về kỹ thuật để tăng năng lực cạnh tranh với bản thân các công ty kiểm toán khác trong nước, và tương lai xa cũng trở thành thành viên hãng quốc tế.  Các công ty kiểm toán cần có chiến lươc̣ đào taọ và phát triển đôị ngũ KTV đaṭ chuẩn triǹh đô ̣quốc tế thông qua viêc̣ tạo điều kiện cho nhân viên về thời gian và chi phí để thi và đạt các chứng chỉ như: ACCA, CPA Australia, ICAEW,  Các công ty kiểm toán cần xem xét việc tăng cường sử dụng ý kiến chuyên gia: Nếu không thiết lập một bộ phận riêng thì các công ty kiểm toán độc lập cần thuê các chuyên gia công nghệ thông tin để đánh giá rủi ro phát sinh từ việc áp dụng công nghệ thông tin trong đơn vị khách hàng. KTV còn phải sử dụng ý kiến chuyên gia khi các UTKT được đánh giá có mức độ phức tạp cao, thuộc các khách hàng có lĩnh vực kinh doanh đặc thù mà KTV không có hiểu biết sâu sắc. KTV và công ty kiểm toán vẫn phải chịu trách nhiệm toàn bộ về ý kiến kiểm toán đưa ra, việc sử dụng công việc của chuyên gia không làm giảm trách nhiệm của KTV và công ty kiểm toán về ý kiến kiểm toán. Do đó, bên cạnh việc tăng cường sử dụng ý kiến chuyên gia trong các trường hợp cần thiết, KTV và công ty kiểm toán phải xác định tính đầy đủ, thích hợp đối với công việc của chuyên gia cho mục đích kiểm toán. 3.4.4. Về phía các khách hàng kiểm toán Bản thân các doanh nghiệp khách hàng cần nhận thức được trách nhiệm lập và trình bày BCTC là thuộc về ban giám đốc doanh nghiệp, doanh nghiệp cần chủ 224 động lập BCTC kịp thời, trung thực. Trách nhiệm của KTV và công ty kiểm toán độc lập là thu thập và đánh giá bằng chứng kiểm toán để đưa ra ý kiến nhận xét về tính trung thực, hợp lý của các BCTC trên báo cáo kiểm toán. Để đưa ra được ý kiến kiểm toán phù hợp nhất, cần thiết có sự phối hợp công việc của khách hàng trong việc cung cấp thông tin, tài liệu hỗ trợ KTV trong quá trình kiểm toán. Đặc biệt đối với các UTKT là những khoản mục phụ thuộc nhiều vào hiểu biết của KTV về hoạt động kinh doanh của khách hàng, do đó các khách hàng kiểm toán cần tạo điều kiện để KTV tiếp cận thực tế hoạt động kinh doanh, tăng cường trao đổi giữa KTV và khách hàng về các UTKT có thể có, về mô hình ước tính và các nguồn dữ liệu có thể thu thập phục vụ ước tính, về tính chính trực và độc lập của nhà quản lý cấp cao và chuyên gia (nếu có). 3.4.5. Về phía các cơ sở đào tạo  Các cơ sở đào tạo cần xây dựng chương trình đào tạo thống nhất, hài hòa với chương trình đào tạo chung của các nước. Nền tảng ban đầu của các KTV là kiến thức lĩnh hội được từ quá trình học đại học, do đó trước hết cần xây dựng một khung chương trình đào tạo thống nhất giữa các trường đại học khối kinh tế, đảm bảo cập nhật, phù hợp với chương trình đào tạo của các quốc gia trong khu vực. Kết hợp với việc đào tạo kiến thức chuyên môn, cần thiết đào tạo các kỹ năng mềm cho người học: Kỹ năng giao tiếp, thuyết trình, làm việc nhóm, sử dụng máy tính và quan trọng nhất là trang bị khả năng sử dụng tiếng Anh trong giao tiếp và làm việc.  Tăng cường sự gắn kết giữa các cơ sở đào tạo và các doanh nghiệp thực tế nói chung và các công ty kiểm toán độc lập nói riêng để tăng yếu tố thực tiễn trong các sản phẩm đào tạo của các cơ sở đào tạo này. UTKT là khoản mục khó, nếu sinh viên chỉ được tiếp cận thông qua các bài giảng lý thuyết trên trường thì khi bước vào thực tế, với vai trò là kế toán hay kiểm toán, sinh viên cũng không thể hoàn thành tốt nhiệm vụ của mình. Do đó, các trường đại học cần tạo điều kiện cho sinh viên đi thực tế nghề nghiệp về kế toán (ở khoảng năm thứ ba) và thực tập kiểm toán (ở năm thứ tư). Như vậy sinh viên mới 225 có đủ kiến thức cũng như kinh nghiệm thực tế để xử lý tốt các tình huống xảy ra trong thực tế nghiệp vụ sau này. Nếu có thể, trong tương lai, các trường đại học có thể xây dựng một hệ thống doanh nghiệp ảo, tạo điều kiện để sinh viên không chỉ tiếp xúc mà được xử lý các nghiệp vụ như một kế toán viên hoăc trợ lý kiểm toán thực thụ. Bởi tính bảo mật của số liệu kế toán, hầu hết sinh viên đi thực tập kế toán không được tiếp xúc với số liệu thực và không được xử lý các nghiệp vụ của doanh nghiệp. 226 Kết luận chương 3 Nghiên cứu giải pháp hoàn thiện kiểm toán UTKT trong kiểm toán BCTC doanh nghiệp do các công ty kiểm toán độc lập ở Việt Nam thực hiện đã bàn đến những vấn đề sau:  Định hướng phát triển của các công ty kiểm toán độc lập ở Việt Nam theo Chiến lược kế toán - kiểm toán đến năm 2020, tầm nhìn 2030. Phân tích ảnh hưởng của định hướng phát triển này tới việc hoàn thiện kiểm toán BCTC nói chung và kiểm toán UTKT nói riêng do các công ty kiểm toán độc lập ở Việt Nam thực hiện.  Yêu cầu và các nguyên tắc hoàn thiện kiểm toán UTKT trong kiểm toán BCTC doanh nghiệp do các công ty kiểm toán độc lập ở Việt Nam thực hiện.  Các giải pháp hoàn thiện kiểm toán UTKT trong kiểm toán BCTC doanh nghiệp do các công ty kiểm toán độc lập ở Việt Nam thực hiện. Các giải pháp này được đưa ra trên cơ sở những điểm hạn chế trong thực trạng và phân tích nguyên nhân hạn chế ở Chương 2. Các giải pháp đã hoàn thiện toàn diện kiểm toán UTKT trong kiểm toán BCTC doanh nghiệp, bao gồm: Hoàn thiện đối tượng, nội dung, mục tiêu và căn cứ kiểm toán cũng như hoàn thiện phương pháp kiểm toán các UTKT trong từng giai đoạn cụ thể của quá trình kiểm toán BCTC. Để áp dụng được các giải pháp trong thực tế, đề tài đưa ra một số điều kiện thực hiện giải pháp từ phía các cơ quan Nhà nước, VACPA, các công ty kiểm toán, khách hàng kiểm toán và từ phía các cơ sở đào tạo. 227 KẾT LUẬN UTKT là khoản mục trọng yếu trên BCTC, các nhà quản lý doanh nghiệp có thể sử dụng UTKT như một công cụ điều tiết lợi nhuận trong hoạt động kinh doanh. Đồng thời, thực tế kiểm toán UTKT trong kiểm toán BCTC doanh nghiệp do các công ty kiểm toán độc lập ở Việt Nam thực hiện còn tồn tại nhiều hạn chế. Do đó, đề tài “Hoàn thiện kiểm toán ước tính kế toán trong kiểm toán báo cáo tài chính doanh nghiệp do các công ty kiểm toán độc lập ở Việt Nam thực hiện” là cần thiết nghiên cứu và là lĩnh vực quan tâm của nhiều đối tượng, đặc biệt là các công ty kiểm toán độc lập và các cơ quan quản lý nhà nước. Kết quả nghiên cứu của luận án có ý nghĩa lý luận và ý nghĩa thực tiễn do thông qua nghiên cứu, đề tài đã hệ thống hóa được những nội dung cơ bản sau:  Luận án đã hệ thống hóa được tổng quan các công trình nghiên cứu trong và ngoài nước có liên quan đến lĩnh vực nghiên cứu. Bao gồm: o Nhóm các nghiên cứu trong nước (nghiên cứu về kiểm toán và kiểm toán BCTC nói chung, các nghiên cứu liên quan đến UTKT) và Nhóm các nghiên cứu quốc tế (các nghiên cứu về kiểm toán các UTKT trên các khía cạnh: Quy định của chuẩn mực; Xử lý đối với các rủi ro có sai sót trọng yếu đã dánh giá đối với UTKT trong thực tế; Xử lý của KTV đối với các thông tin ban đầu; Tư duy phản biện của KTV khi kiểm toán các UTKT). Từ đó có thể thấy các nghiên cứu liên quan đến kiểm toán BCTC nói chung trên thế giới và trong nước là khá nhiều, tuy nhiên nghiên cứu đầy đủ và toàn diện về quy trình kiểm toán đối với khoản mục cụ thể trên BCTC là các UTKT do các công ty kiểm toán độc lập ở Việt Nam thực hiện vẫn đang là “khoảng trống” cần nghiên cứu.  Hệ thống hóa cơ sở lý luận về kiểm toán UTKT trong kiểm toán BCTC doanh nghiệp do kiểm toán độc lập thực hiện: o Tổng quan về các UTKT: Khái niệm, phân loại, sự cần thiết phải có các UTKT trên BCTC, KSNB đối với các UTKT. Từ đó phân tích các đặc điểm các 228 UTKT ảnh hưởng đến kiểm toán BCTC doanh nghiệp và ảnh hưởng tới các nguyên tắc cơ bản khi kiểm toán BCTC; o Xác định đối tượng kiểm toán UTKT, mục tiêu kiểm toán chung và mục tiêu kiểm toán cụ thể khi kiểm toán các UTKT, nội dung và căn cứ kiểm toán UTKT. Xác định phương pháp kiểm toán các UTKT trong quy trình kiểm toán BCTC để đạt được mục tiêu kiểm toán ban đầu; o Tìm hiểu kinh nghiệm kiểm toán các UTKT trong kiểm toán BCTC doanh nghiệp của một số quốc gia có hoạt động kiểm toán độc lập phát triển như Mỹ, Canada, Úc cũng như kinh nghiệm của một số quốc gia cùng khu vực và kinh nghiệm kiểm toán các UTKT của 4 hãng kiểm toán lớn nhất thế giới. Từ đó rút ra bài học kinh nghiệm cho Việt Nam trên hai phương diện: Kinh nghiệm đối với cơ quan soạn thảo và ban hành các quy định liên quan đến kiểm toán UTKT và kiểm toán BCTC; và kinh nghiệm cho các công ty kiểm toán độc lập ở Việt Nam.  Để đánh giá thực trạng kiểm toán UTKT, luận án sử dụng phương pháp nghiên cứu tổng hợp, phân tích, thống kê mô tả, sử dụng thu thập dữ liệu từ khảo sát thực tế các KTV trong các công ty kiểm toán độc lập, phỏng vấn sâu các chuyên gia, kết hợp sử dụng các tài liệu họp thường niên giám đốc công ty kiểm toán, báo cáo kiểm tra kết quả hoạt động của các công ty kiểm toán. Thực trạng kiểm toán UTKT trong kiểm toán BCTC doanh nghiệp do các công ty kiểm toán độc lập ở Việt Nam thực hiện được đánh giá toàn diện trên các mặt: Đối tượng, nội dung, mục tiêu và căn cứ kiểm toán UTKT; Phương pháp kiểm toán UTKT trong quy trình kiểm toán BCTC. Trên cơ sở thực trạng, luạn án đã phân tích và chỉ ra những hạn chế cũng như nguyên nhân của các hạn chế đối với kiểm toán UTKT trong kiểm toán BCTC doanh nghiệp do các công ty kiểm toán độc lập ở Việt Nam thực hiện.  Trên cơ sở hệ thống lý luận và thực trạng kiểm toán UTKT, luận án đã: o Làm rõ sự cần thiết, yêu cầu và nguyên tắc hoàn thiện kiểm toán UTKT trong kiểm toán BCTC doanh nghiệp do các công ty kiểm toán độc lập ở Việt Nam thực hiện; 229 o Đưa ra một hệ thống giải pháp hoàn thiện kiểm toán UTKT gắn với đối tượng, nội dung, mục tiêu và căn cứ kiểm toán UTKT; phương pháp kiểm toán UTKT trong quy trình kiểm toán BCTC doanh nghiệp. Đồng thời luận án cũng đưa ra các điều kiện thực hiện giải pháp từ các bên liên quan, không chỉ là các doanh nghiệp kiểm toán. Hạn chế của luận án là chưa đề cập đến kiểm toán UTKT là giá trị hợp lý, đồng thời chưa nghiên cứu kiểm toán UTKT trong kiểm toán BCTC của các doanh nghiệp tài chính. Các nghiên cứu sau có thể mở rộng phạm vi nghiên cứu, với chủ thể thực hiện kiểm toán là kiểm toán Nhà nước và kiểm toán nội bộ. Tác giả luôn nghiêm túc và nỗ lực trong quá trình học tập và nghiên cứu, tuy nhiên luận án vẫn không thể tránh khỏi các thiếu sót. Tác giả rất mong nhận được sự đóng góp, giúp đỡ từ các nhà khoa học, các KTV trong các công ty kiểm toán độc lập để hoàn thiện và nâng cao hơn nữa chất lượng luận án, đưa những giải pháp luận án đề xuất vào áp dụng hiệu quả trong thực tế. DANH MỤC CÔNG TRÌNH ĐÃ CÔNG BỐ CỦA TÁC GIẢ LIÊN QUAN ĐẾN LUẬN ÁN Đề tài NCKH các cấp 1. Học viện Ngân hàng (2013), Đề tài NCKH cấp cơ sở “Kiểm toán hoạt động đối với việc đánh giá đầu tư tài sản cố định trong các ngân hàng thương mại nhà nước Việt Nam - Thực trạng và giải pháp”, Thành viên thư ký. 2. Học viện Ngân hàng (2013), Đề tài NCKH cấp cơ sở “Hoàn thiện kế toán bán hàng tại các siêu thị trên địa bàn Hà Nội”, Thành viên thư ký. 3. Ngân hàng Nhà nước (2015), Đề tài NCKH cấp ngành “Giải pháp nâng cao chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính của các ngân hàng thương mại Việt Nam”, Thành viên. 4. Học viên Tài chính (2015), Đề tài NCKH cấp cơ sở “Vận dụng các phương pháp kỹ thuật kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính đơn vị xây lắp tại các công ty kiểm toán độc lập”, Thành viên. 5. Ngân hàng Nhà nước (2016), Đề tài NCKH cấp ngành “Đánh giá hệ thống KSNB của ngân hàng thương mại Việt Nam và một số khuyến nghị”, Thành viên. 6. Học viện Ngân hàng (2016), Đề tài NCKH cấp cơ sở “Kiểm toán doanh thu, chi phí nhằm hạn chế thất thoát, lãng phí trong các doanh nghiệp xây lắp ở Việt Nam”, Chủ nhiệm. Bài báo đăng tạp chí chuyên ngành 1. Nguyễn Thị Lê Thanh (2015), Sự cần thiết phải hoàn thiện kiểm toán các ước tính kế toán trong kiểm toán báo cáo tài chính, Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàng, số tháng 12/2015 2. Nguyễn Thị Lê Thanh (2016), Kiểm toán ước tính kế toán trong kiểm toán báo cáo tài chính – Bài học từ các hãng kiểm toán lớn trên thế giới, Tạp chí Kinh tế Châu Á – Thái Bình Dương, số 480 tháng 10/2016, trang 51 – 53 3. Nguyễn Thị Lê Thanh (2017), Đặc điểm ước tính kế toán ảnh hưởng tới kiểm toán báo cáo tài chính, Tạp chí Nghiên cứu Tài chính kế toán số tháng 6/2017 4. Nguyễn Thị Lê Thanh (2011), Xây dựng chỉ tiêu đánh giá hiệu quả hoạt động kiểm toán nội bộ của ngân hàng thương mại, Tạp chí Khoa học & Đào tạo ngân hàng số 107 – tháng 4/2011, trang 41 – 45 5. Nguyễn Thị Lê Thanh (2011), Để trở thành kiểm toán viên chuyên nghiệp, Tạp chí Nghiên cứu tài chính kế toán số 4 (93) 2011, trang 64 – 68 6. Nguyễn Thị Lê Thanh (2011), Kế toán nghiệp vụ xuất khẩu trực tiếp theo các điều kiện của Incoterms 2010, Tạp chí Kế toán & Kiểm toán số 5/2011 (92), trang 33 – 35 7. Nguyễn Thị Lê Thanh (2011), Bảng chấm điểm cân bằng và đánh giá hiệu quả hoạt động kiểm toán nội bộ, Tạp chí NCKH kiểm toán số (số 48) tháng 10/2011 8. Nguyễn Thị Lê Thanh (2011), Kế toán chi tiết tài khoản tiền gửi ngân hàng của doanh nghiệp, Tạp chí Kế toán và kiểm toán, số(98), tháng 11/2011 9. Đào Nam Giang, Nguyễn Thị Lê Thanh, Hoàng Thị Hồng Vân (2012), Mười bước để xây dựng bộ phận kiểm toán nội bộ định hướng vào chiến lược, Tạp chí Khoa học và đào tạo Ngân hàng (số118), tháng 4/2012, trang 66-74) 10. Nguyễn Thị Lê Thanh (2012), Bàn về kế toán các khoản thanh toán với Khách hàng, Tạp chí Kế toán và kiểm toán, số(105), số tháng 6/2012 11. Nguyễn Thị Lê Thanh (2013), Hoạt động của tổ chức tài chính vi mô – Kinh nghiệm thế giới và bài học cho Việt Nam, Tạp chí Nghiên cứu Tài chính - Kế toán, ISSN 1859- 4093, số 05(118) 2013 trang 71-73 12. Nguyễn Thị Lê Thanh (2013), Thay đổi về thuế giá trị gia tăng đối với dịch vụ cấp tín dụng của các doanh nghiệp, Tạp chí Kế toán và Kiểm toán, số (121), tháng 10/2013 13. Đào Nam Giang, Nguyễn Thị Lê Thanh (2013), Cần thiết ban hành hướng dẫn kế toán đối với chương trình khách hàng thân thiết ở các siêu thị Việt Nam, Tạp chí Kế toán và Kiểm toán 14. Nguyễn Thị Lê Thanh, Nguyễn Thị Khánh Phương, Nguyễn Thị Phương Thảo (2016), Kiểm toán doanh thu, chi phí với hạn chế thất thoát, lãng phí trong các doanh nghiệp xây lắp ở Việt Nam, Tạp chí NCKH kiểm toán, số 102 - 4/2016 Bài tham luận hội thảo khoa học các cấp 1. Nguyễn Thị Lê Thanh (2015), Kiểm toán ước tính kế toán - Kinh nghiệm quốc tế và bài học cho Việt Nam, Hội thảo quốc tế 2015 2. Nguyễn Thị Lê Thanh (2011), Tạo sự chủ động trong học tập, làm việc và lòng yêu nghề cho sinh viên chuyên ngành kế toán – kiểm toán, Hội thảo khoa học cấp quốc gia “Đổi mới đào tạo kế toán – kiểm toán trong các trường đại học khối kinh tế ở Việt nam”, Trường Đại học Kinh tế quốc dân, Nxb Đại học Kinh tế quốc dân, tháng 11/2011 3. Nguyễn Thị Lê Thanh (2013), Tăng cường hợp tác giữa các cơ sở đào tạo, nghiên cứu và các doanh nghiệp, Kỷ yếu hội thảo khoa học cấp trường ĐH Ngoại thương, 11/2013 4. Nguyễn Thị Lê Thanh (2014), Thực trạng kế toán trong các doanh nghiệp nhỏ và vừa Việt Nam hiện nay, Kỷ yếu hội thảo khoa học cấp ngành 2014 5. Nguyễn Thị Lê Thanh (2014), Kinh nghiệm áp dụng chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế cho các doanh nghiệp nhỏ và vừa trên thế giới và vấn đề đặt ra cho Việt Nam, Kỷ yếu hội thảo khoa học cấp ngành 2014 6. Nguyễn Thị Lê Thanh, Lê Thị Thu Hà (2015), Thực trạng chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính của các ngân hàng thương mại Việt Nam, Kỷ yếu hội thảo khoa học cấp ngành 2015 7. Lê Thị Thu Hà, Nguyễn Thị Lê Thanh (2015), Hoàn thiện quy trình kiểm toán, nâng cao chất lượng báo cáo kiểm toán nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính của các ngân hàng thương mại Việt Nam, Kỷ yếu hội thảo khoa học cấp ngành 2015 8. Nguyễn Thị Lê Thanh (2015), Nâng cao năng lực cạnh tranh kiểm toán Việt Nam đáp ứng yêu cầu hội nhập, Hội thảo cấp quốc gia do ĐH Kinh tế Luật TP.HCM và Đại học Mở TP.HCM đồng tổ chức năm 2015 9. Nguyễn Thị Lê Thanh (2016), Kiểm toán với vai trò minh bạch thông tin tài chính các ngân hàng thương mại khi sáp nhập, Hội thảo cấp ngành 2016 10. Nguyễn Thị Lê Thanh (2016), Các sai phạm lớn trong hoạt động của ngân hàng thương mại, thực tế KSNB như thế nào, Hội thảo cấp ngành 2016 11. Nguyễn Thị Lê Thanh (2016), Báo cáo tích hợp - Công cụ quản trị doanh nghiệp và phát triển bền vững toàn cầu, Hội thảo quốc tế 2016 12. Nguyen Thi Le Thanh (2016), Audit reports under Vietnamese Auditing standards - required changes by international auditing standards, Proceedings of the 5th international conference on emerging challenges: Partnership enhancement ICECH 2016 13. Nguyễn Thị Lê Thanh (2017), Lập và công khai báo cáo tài chính nhà nước theo chuẩn mực kế toán công quốc tế - Công cụ hiệu quả quản lý tài chính công, Hội thảo quốc tế (2017) 14. Nguyễn Thị Lê Thanh (2017), ERM – Công cụ quản trị rủi ro doanh nghiệp, Hội thảo quốc tế (2017) DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO Tiếng Việt 1. Alvin A.Aren và James K. Loebbecke (1995), Kiểm toán, Nhà xuất bản Thống kê, Hà Nội 2. Bộ môn kiểm toán Trường Đại học Kinh tế Thành phố Hồ Chí Minh (2014), Giáo trình Kiểm toán tập 1 và tập 2, Nhà xuất bản Kinh tế Thành phố Hồ Chí Minh, Thành phố Hồ Chí Minh 3. Bộ Tài chính (2015), Báo cáo tổng hợp kết quả kiểm tra chất lượng dịch vụ kiểm toán năm 2014, Hà Nội 4. Bộ Tài chính (2016), Báo cáo tổng hợp kết quả kiểm tra chất lượng dịch vụ kiểm toán năm 2016, Hà Nội 5. Bộ tài chính (1999 – 2005), Hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam có hiệu lực trước 01/01/2014, Hà Nội 6. Bộ Tài chính (2009), Thông tư 228/2009/TT-BTC hướng dẫn chế độ trích lập và sử dụng các khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho, tổn thất các khoản đầu tư tài chính, nợ phải thu khó đòi và bảo hành sản phẩm, hàng hóa, công trình xây lắp tại doanh nghiệp, Hà Nội 7. Bộ Tài chính (2012), Thông tư 214/2012/TT-BTC ban hành hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam (hiệu lực từ 01/01/2014), Hà Nội 8. Bộ Tài chính (2013), Thông tư 45/2013/TT-BTC hướng dẫn chế độ quản lý, sử dụng và trích khấu hao tài sản cố định, Hà Nội 9. Bộ Tài chính (2014), Thông tư 200/2014/TT-BTC ban hành chế độ kế toán doanh nghiệp, Hà Nội 10. Mai Ngọc Anh (2010), “Sử dụng giá trị hợp lý trong hệ thống chuẩn mực kế toán và chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế”, Nghiên cứu khoa học kiểm toán 11. Mai Ngọc Anh (2012), Hoàn thiện phương pháp xác định các UTKT theo chuẩn mực và chế độ kế toán doanh nghiệp Việt Nam, Đề tài NCKH cấp cơ sở Học viện Tài chính, Hà Nội 12. Mai Ngọc Anh (2013), “Xử lý UTKT trong giai đoạn kinh tế khó khăn hiện nay”, Kế toán và Kiểm toán 13. Đậu Ngọc Châu (2013), Giáo trình Kiểm toán báo cáo tài chính, Học viện Tài chính, Nhà xuất bản Tài chính 14. Huỳnh Minh Đại (2012), Nghiên cứu quy trình kiểm toán các khoản mục UTKT trong kiểm toán BCTC do Công ty TNHH Kiểm toán & Kế toán AAC thực hiện, Luận văn thạc sĩ kinh tế, Đại học Đà Nẵng, Đà Nẵng 15. Hà Thị Ngọc Hà (2011), Các giải pháp hoàn thiện, tăng cường kiểm soát chất lượng công tác kiểm toán BCTC các đơn vị có lợi ích công chúng, Đề tài nghiên cứu khoa học cấp ngành, Hà Nội 16. Lê Thị Thu Hà (2015), Giải pháp nâng cao chất lượng kiểm toán BCTC của các ngân hàng thương mại Việt Nam, Đề tài nghiên cứu khoa học cấp ngành, Hà Nội 17. Đào Minh Hằng (2016), Hoàn thiện kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán BCTC tại các doanh nghiệp sản xuất thép do các công ty kiểm toán độc lập của Việt Nam thực hiện, Luận án tiến sĩ kinh tế, Trường Đại học Thương mại, Hà Nội 18. Vương Đình Huệ (2001), Hoàn thiện cơ chế kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán độc lập ở Việt Nam, Đề tài nghiên cứu khoa học cấp Bộ, Hà Nội 19. Phạm Tiến Hưng (2009), Hoàn thiện kiểm toán BCTC doanh nghiệp xây lắp của các tổ chức kiểm toán độc lập, Luận án tiến sĩ kinh tế, Học viện Tài chính, Hà Nội 20. Vũ Thị Phương Liên (2015), Hoàn thiện kiểm toán BCTC hợp nhất của các doanh nghiệp hoạt động theo mô hình công ty mẹ - công ty con do tổ chức kiểm toán độc lập thực hiện, Học viện Tài chính, Hà Nội 21. Ngô Đức Long (2002), Những giải pháp nâng cao chất lượng kiểm toán độc lập ở Việt Nam, Luận án tiến sĩ kinh tế, Trường Đại học Thương mại, Hà Nội. 22. Nguyễn Viết Lợi, Đậu Ngọc Châu (2013), Giáo trình lý thuyết Kiểm toán - Học viện Tài chính, Nhà xuất bản Tài chính, Hà Nội 23. Nguyễn Thị Mỹ (2013), Hoàn thiện kiểm toán BCTC của các công ty niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam, Luận án tiến sĩ kinh tế, Trường Đại học Kinh tế Quốc dân, Hà Nội. 24. Đoàn Thanh Nga (2011), Nghiên cứu đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán nhằm nâng cao chất lượng hoạt động trong các công ty kiểm toán độc lập Việt Nam, Luận án tiến sĩ kinh tế, Trường Đại học Kinh tế Quốc dân, Hà Nội 25. Nguyễn Quang Quynh và Ngô Trí Tuệ (2011), Giáo trình Kiểm toán tài chính, Nhà xuất bản Đại học Kinh tế Quốc dân, Hà Nội 26. Nguyễn Quang Quynh và Nguyễn Thị Phương Hoa (2008), Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán, Nhà xuất bản Tài chính, Hà Nội. 27. Dương Thu Thảo (2013), Một số giải pháp hoàn thiện các quy định về sử dụng giá trị hợp lý trong chế độ kế toán doanh nghiệp Việt Nam hiện nay, Học viện Tài chính, Hà Nội 28. Nguyễn Thị Phương Thảo (2013), Hoàn thiện việc xác định mức trọng yếu trong các công ty kiểm toán có yếu tố nước ngoài ở Việt Nam, Luận văn thạc sĩ kinh tế, Học viện Tài chính, Hà Nội 29. Bùi Thị Thủy (2014), Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán BCTC các doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam, Luận án tiến sĩ kinh tế, Trường Đại học Kinh tế Quốc dân, Hà Nội. 30. Đoàn Xuân Tiên (2008), Nâng cao năng lực cạnh tranh của các công ty kiểm toán độc lập ở Việt Nam hiện nay, Đề tài nghiên cứu khoa học cấp Bộ, Hà Nội 31. Đoàn Thị Ngọc Trai (2003), Hoàn thiện tổ chức kiểm toán BCTC doanh nghiệp ở Việt Nam, Luận án tiến sĩ kinh tế, Đại học Kinh tế Quốc dân, Hà Nội 32. Chúc Anh Tú (2008), “Hiểu và vận dụng chuẩn mực kế toán số 29 - Thay đổi chính sách kế toán, UTKT và các sai sót”, Kế toán 33. Chúc Anh Tú (2009), “Kiểm toán các UTKT”, Nghiên cứu khoa học kiểm toán 34. Nguyễn Anh Tuấn (2014), Kiểm tra chất lượng kiểm toán của kiểm toán độc lập, thực trạng và giải pháp hoàn thiện, Học viện Tài chính, Hà Nội. 35. VACPA (2013), Báo cáo kết quả kiểm tra tình hình hoạt động và chất lượng dịch vụ năm 2012 của 15 công ty kiểm toán, Hà Nội 36. VACPA (2014), Báo cáo kết quả kiểm tra tình hình hoạt động và chất lượng dịch vụ năm 2013 của 15 công ty kiểm toán, Hà Nội 37. VAPCA (2012), Tài liệu họp thường niên giám đốc các công ty kiểm toán năm 2011 - 2012, Hà Nội 38. VAPCA (2013), Tài liệu họp thường niên giám đốc các công ty kiểm toán năm 2012 - 2013, Hà Nội 39. VAPCA (2014), Tài liệu họp thường niên giám đốc các công ty kiểm toán năm 2013 - 2014, Hà Nội 40. VAPCA (2015), Tài liệu họp thường niên giám đốc các công ty kiểm toán năm 2014 - 2015, Hà Nội 41. VAPCA (2016), Tài liệu họp thường niên giám đốc các công ty kiểm toán năm 2015 - 2016, Hà Nội 42. Hồ sơ kiểm toán của một số công ty kiểm toán (Deloitte Việt Nam, VACO, An Việt, EY Việt Nam,) 43. Một số website: Mô hình phân tích SWOT - Nguồn gốc và ý nghĩa, goc-va-y-nghia/ Phan Thanh Hải, Kiểm soát đạo đức nghề nghiệp kiểm toán độc lập ở Mỹ và Pháp – Bài học kinh nghiệm đối với Việt Nam trong xu thế hội nhập phát triển, vietkiem-soat-dao-duc-nghe-nghiep-kiem-toan-doc-lap-o-my-va-phapbai-hoc- kinh-nghiem-doi-voi-viet-nam-trong-xu-the-hoi-nhap-phat-trienncs-phan- thanh-hai (truy cập ngày 17/6/2013) Phân tích PEST - Bức tranh toàn cảnh về môi trường kinh doanh, doanh~34462 Trần Khánh Lâm, Mô hình thực hiện kiểm soát chất lượng kiểm toán độc lập tại Mỹ, luong-kiem-toan-doc-lap-tai-my/ (truy cập ngày 15/3/2015) Tình hình hoạt động của doanh nghiệp năm 2014, cua-doanh-nghiep-nam-2014-57068.html (truy cập ngày 12/7/2015) Tiếng Anh 44. Alvin A.Arens (2014), Auditing & Assurance Services 15th edition, Pearson 45. AICPA, SAS No 57 “Auditing Accounting Estimates”, 46. ASPC, PAPS 1000Ph – Audit Evidence – Practical Problems in Audit of Financial Statements 47. AUASB (2009), Explanatory Statement ASA 540 Auditing accounting estimates, including fair value accounting estimates and related dislosures, 09.pdf, truy cập 14/10/2015 48. BRATTEN, B.; L. M. GAYNOR; L. MCDANIEL; N. R. MONTAGUE and G. E. SIERRA. “The Audit of Fair Values and Other Estimates: The Effects of Underlying Environmental, Task, and Auditor-Specific variables.” Auditing: A Journal of Practice & Theory 32 (2013) 49. Brian C. Fitzgerald, Christopher J. Wolfe, Kecia W. Smith (2015), “Management’s Preference: Can auditors stop it from biasing accounting estimates” 50. Deloitte’s Audit Approach Manual 51. DTTL Guides, Practise Aids 52. Earley, C.E. (2002), “The differential use of information by experienced and novice auditors in the performance of ill-structured audit tasks”, Comtempatory Accounting Research, 19 (2), pp. 595-614 53. EY Global Audit Methodology and Supplementals Audit Guidance 54. Griffith, E.E.; J. S. HAMMERSLEY; and K. KADOUS (2010), “Auditing Estimates: A Task Analysis and Propositions for Improving Auditor Performance” 55. GRIFFITH, E. E.; J. S. HAMMERSLEY; and K. KADOUS. (2011), “Auditing Complex Estimates: Process, Problems, and Preliminary Recommendations for Improving Auditor Performance” 56. GRIFFITH, E. E.; J. S. HAMMERSLEY; and K. KADOUS. (2014), “Audits of Complex Estimates as Verification of Management Numbers: How Institutional Pressures Shape Practice.” Contemporary Accounting Research 57. Haynes, C.M., J.G. Jenkins, and S.R. Nutt (1998), “The relationship between client advocacy and audit experience: An exploratory analysis”, Auditing: A Journal of Practice & Theory, 17 (2), pp. 88-104 58. IAASB (2009), Auditing Accounting estimates, including fair value accounting estimates, and related disclosures, International Standards on Auditing 540, New York 59. IAASB (2009), ISAs and ISAs revised, International Standards on Auditing, New York 60. IAASB (2016), Project Proposal “Revision of ISA 540, auditing accounting estimates, including fair value accounting estimates, and related disclosures”. 61. IASB (2005), IAS 08 “Accounting Policies, Changes in Accounting Estimates and Errors” 62. ICAA (2014), Introduction about Australian Audit Manual and Toolkit, 2014/productdetail/121260 63. ICPS (2010), Practical Guidance, Inventory Obsolescence 64. International Federation of Accountants (2002), IAASB Consultative Advisory Group Agenda,, 65. ISCA (2014), Highlights of Technical Clinic, Audit of Accounting Estimates. 66. Jenkins, J.G., and C.M. Haynes (2003), “The persuasiveness of client preferences: An investigation of the impact of preference timing and client credibility”, Auditing: A Journal of Practice & Theory, 22 (1), pp. 143-154 67. Johnstone, K. M., M. H. Sutton, and T. D. Warfield (2001), “Antecedents and consequences of independence risk: Framework for analysis”, Accounting Horizons, 15 (1), pp. 1-18 68. Johnstone, K. M., J.C. Bedard, and S.F. Biggs (2002), “Aggressive client reporting: Factors affecting auditors’ generation of financial reporting alternatives”, Auditing: A Journal of Practice & Theory, 21 (1), pp.47-65 69. Kadous, K., S. J. Kennedy, and M. E. Peecher (2003), “The effect of quality assessment and directional goal commitment on auditors’ acceptance of client-preferred accounting methods”, The Accounting Review, 78 (3), pp. 759-778. 70. KPMG Audit Methodology International 71. Mark S. Beasley, Ph.D., CPA and Joseph V. Carcello, Ph.D., CPA, 2015, GAAS Guide “A comprehensive Restatement of Standards for Auditing, Attestation, Compilation, and Review”, https://books.google.com.vn/books?id=77Ic- TZdp_QC&pg=PA393&lpg=PA393&dq=gaas+about+audit+accounting+esti mates&source=bl&ots=6gsXsv5JuZ&sig=eL12EsX9M5w3msgpk4AhimGzs ms&hl=vi&sa=X&redir_esc=y#v=onepage&q=gaas%20about%20audit%20 accounting%20estimates&f=false 72. Martin, R.D., J.S. Rich and T.J. Wilks (2006), “Auditing fair value measurements: A synthesis of relevant research”, Accouting Horizons, 20 (3), pp. 287-303 73. McDaniel, L.S., and W.R. Kinney (1995), “Expectation – formation guidance in the auditor’s review of interim financial information”, Journal of Accounting Research, 33 (1), pp. 59-76 74. Nelson, M.W., and H. Tan (2005), “Judgment and decision making research in auditing: A task, person, and interpersonal interaction perspective”, Auditing: A Journal of Practice & Theory, 24 (Supplement), pp. 41-71 75. PCAOB, AU Section 342 “Auditing Accounting Estimates”, 76. PCAOB, AU Section 9342 “Auditing Accounting Estimates: Auditing Interpretations of Section 342”, 77. Practitioner support of CICA, CAS 540 Implementation tool for auditors, www.cpacanada.ca 78. Practitioner support of CICA, Audit Client Briefing - Relevant considerations for management in the determination of accounting estimates, www.cpacanada.ca 79. Practitioner support of CICA, Client briefing for auditors - The important of effective two - way communication between the auditor and the client (i.e., Those charged with governance), www.cpacanada.ca 80. The PWC Audit 81. Thomas E. McKee, Aasmund Eilifsen (2000), Current Materiality Guidelines for Auditors, Foundation for Research in Economic and Business Administration 82. Willis and Adams CPAs, Audit Manual Excerpt: Materiality Guidelines – Planning Materiality and Tolerable Misstatement, d_adams_cpa_s.html 83.