Luận văn Nghiên cứu các giải pháp nhằm nâng cao và hoàn thiện công tác kế toán về doanh thu trong lĩnh vực xây dựng và kinh doanh bất động sản đầu tư

ánh giá phần công việc đã hoàn thành" hoặc phương pháp "Tỷ lệ phần trăm (%) giữa khối lượng xây lắp đã hoàn thành so với tổng khối lượng xây lắp phải hoàn thành của hợp đồng" thì giao cho bộ phận kỹ thuật thi công phối hợp với các bộ phận khác thực hiện. 2.3.3 Nguyên nhân Từ những khó khăn và hạn chế trong việc ghi nhận doanh thu hoạt động xây lắp và kinh doanh bất động sản nêu trên là do xuất phát từ những nguyên nhân như sau: Thứ nhất, xuất phát từ tồn tại của chuẩn mực kế toán về doanh thu. Theo chuẩn mực doanh thu và thu nhập khác, thời điểm ghi nhận doanh thu bán hàng, cung cấp hàng hóa dịch vụ, doanh thu từ tiền lãi, bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được chia phải đồng thời thỏa mãn tất cả các điều kiện theo yêu cầu của chuẩn mực. Điều này gây nhiều khó khăn và lúng túng cho doanh nghiệp. Bởi vì mỗi doanh nghiệp có đặt thù riêng. Mặt khác, theo thông tư 130/2008/TT-BTC thì thời điểm xác định doanh thu để tính thu nhập chịu thuế được xác định như sau “Đối với hoạt động bán hàng hoá là thời điểm chuyển giao quyền sở hữu, quyền sử dụng hàng hoá cho người mua, đối với cung ứng dịch vụ là thời điểm hoàn thành việc cung ứng dịch vụ cho người mua hoặc thời điểm lập hoá đơn cung ứng dịch vụ”. Về thông tư hướng dẫn, theo thông tư 161 yêu cầu các hướng dẫn về nội dung phản ánh và phương pháp kế toán thì doanh nghiệp phải nghiên cứu theo chế độ kế toán doanh nghiệp theo quyết định 15. Nguyên nhân thứ hai xuất phát từ nhận thức của con người. Đội ngũ những người làm nghề kế toán ở các doanh nghiệp, thậm chí cả các bộ phận ở các cơ quan quản lý chức năng còn chưa thật sự chủ động cập nhật, chưa nắm bắt hết được nội dung chuẩn mực làm cho hiệu quả công tác triển khai các chuẩn mực vào thực tế còn nhiều hạn chế. Thói quen chờ đợi hướng dẫn cụ thể của bộ tài chính rồi vận dụng máy móc vẫn tồn tại trong một bộ phận không nhỏ những người làm công tác kế toán hiện nay. Thực trạng này đặt ra vấn đề cần đào tạo bồi dưỡng để tạo nguồn 52 nhân lực kế toán đáp ứng yêu cầu thực tiễn. Thực tế kế toán ở các doanh nghiệp và đơn vị chủ yếu quan tâm đến chế độ kế toán và các văn bản hướng dẫn chế độ kế toán, thường ít quan tâm đến chuẩn mực kế toán. Nguyên nhân thứ ba là chuẩn mực kế toán Việt nam được xây dựng trên chuẩn mực kế toán quốc tế. Khoảng cách ngôn ngữ giữa Tiếng Anh và Tiếng Việt là rất lớn. Chuẩn mực kế toán quốc tế sử dụng Tiếng Anh với nhiều thuật ngữ kế toán phức tạp, đa nghĩa dễ gây ra hiểu lầm và sai lệch khi dịch sang Tiếng Việt. Bên cạnh đó, chuẩn mực kế toán Việt Nam còn có sự chưa thống nhất trong một số khái niệm, thuật ngữ sử dụng giữa chuẩn mực kế toán với các văn bản pháp luật có liên quan như Luật đầu tư nước ngoài, luật thuế đòi hỏi phải có sự điều chỉnh để các doanh nghiệp trong quá trình thực hiện sẽ thuận lợi hơn. 53 KẾT LUẬN CHƯƠNG 2 Lợi nhuận là chênh lệch giữa doanh thu và chi phí, từ đó việc ghi nhận doanh thu và chi phí có tính quyết định đến lợi nhuận trong kỳ báo cáo. Qua phân tích ở chương 2 cũng như đi sâu vào phân tích quá trình ghi nhận doanh ty tại Công Ty cổ phần phát triển nhà Thủ Đức, công ty CPXD và kinh doanh địa ốc Hoà Bình, và công ty CP đầu tư Năm Bảy Bảy trên cơ sở đó đưa ra những nhận xét đánh giá những mặt còn hạn chế, nêu ra những tồn tại cơ bản trong việc vận dụng độ kế toán và pháp luật thuế hiện hành vào công tác kế toán doanh thu xây lắp và kinh doanh BĐS đầu tư: - Chưa phân biệt rõ thời điểm ghi nhận doanh thu là thời điểm chuyển giao quyền sở hữu hay thời điểm xuất hóa đơn; - Chưa có sự nhất quán trong việc hướng dẫn điều kiện ghi nhận doanh thu và phương pháp xác định doanh thu giữa chuẩn mực, thông tư hướng dẫn và luật thuế làm phát sinh chênh lệch trong việc ghi nhận doanh thu và chi phí của một kỳ kế toán nhất định. Những hạn chế và những vướng mắc khó khăn khi ghi nhận doanh thu như đã trình bày ở trên đã làm cơ sở đưa ra các giải pháp hoàn thiện ở chương 3. 54 CHƯƠNG 3 CÁC GIẢI PHÁP GÓP PHẦN HOÀN THIỆN KẾ TOÁN DOANH THU TRONG LĨNH VỰC XÂY DỰNG VÀ KINH DOANH BẤT ĐỘNG SẢN ĐẦU TƯ Ở VIỆT NAM 3.1 CÁC QUAN ĐIỂM HOÀN THIỆN. 3.1.1 Phù hợp với môi trường pháp lý và kinh doanh ở Việt Nam Trong những năm gần đây, cùng với sự phát triển của công nghệ thông tin, thị trường tài chính và xu thế hội nhập kinh tế toàn cầu rất nhiều nghiệp vụ kinh tế mới đã hình thành và đang phát triển. Mục tiêu đến năm 2020 Việt Nam hội nhập hoàn toàn với quốc tế trong lĩnh vực kế toán. Trong đó, giai đoạn 2006-2010 là giai đoạn cũng cố hội nhập, tiếp tục hoàn thiện hơn nữa hệ thống pháp lý điều chỉnh hoạt động của thị trường dịch vụ kế toán. Do đó, mục tiêu của hệ thống chuẩn mực kế toán Việt nam là tiếp tục hoàn thiện khuôn khổ pháp lý về kế toán, đáp ứng yêu cầu phát triển kinh tế xã hội và hội nhập với kế toán quốc tế trong thời gian tới. Bên cạnh đó, mỗi doanh nghiệp hoạt động kinh doanh ở những lĩnh vực khác nhau, ngành nghề kinh doanh khác nhau sẽ có đặc điểm khác nhau. Đồng thời, trong cùng một ngành nghề kinh doanh những doanh nghiệp khác nhau cũng có đặc điểm khác nhau về yêu cầu quản lý, cách thức tổ chức hoạt động kinh doanh. Do đó, quan điểm để xây dựng hệ thống chuẩn mực kế toán Việt nam là phải phù hợp với điều kiện thực tế của Việt nam, phù hợp với đặc thù về trình độ phát triển kinh tế, cơ chế chính trị, hệ thống pháp luật, văn hóa, xã hội của Việt nam, phù hợp với trình độ nguồn nhân lực kế toán của Việt nam. 3.1.2 Từng bước phù hợp với thông lệ quốc tế để tăng cường khả năng hội nhập về kế toán Trong những năm qua, cùng với sự phát triển của nền kinh tế, công cuộc cải cách và đổi mới hệ thống kế toán Việt Nam đã có những thay đổi mạnh mẽ và đáng kể. Trong tiến trình hội nhập với nền kinh tế thế giới, định hướng và giải pháp cơ bản của hệ thống kế toán Việt Nam là tiếp tục đổi mới theo hướng tạo dựng một 55 hành lang pháp lý chung cho hệ thống kế toán, đồng thời tạo ra sự hòa hợp giữa chuẩn mực kế toán Việt Nam với chuẩn mực kế toán quốc tế và thông lệ quốc tế. Việc ban hành và đưa vào áp dụng hệ thống chuẩn mực kế toán Việt nam đã góp phần quan trọng vào việc hoàn thành khuôn khổ pháp lý về kế toán, tăng cường tính minh bạch của thông tin tài chính và tạo dựng môi trường kinh doanh phù hợp với khu vực và quốc tế, duy trì niềm tin cho các nhà đầu tư nước ngoài vào Việt nam. Hơn nữa, nền kinh tế thị trường chuyển đổi của Việt nam đã dần bước sang giai đoạn ổn định và phát triển, các hoạt động kinh tế đã và đang được điều chỉnh bởi các quy luật thị trường. Do đó, Việt nam cần cập nhật và ban hành mới các chuẩn mực kế toán cho phù hợp với thông lệ quốc tế và đáp ứng đòi hỏi của nền kinh tế thị trường của Việt nam. Chuẩn mực kế toán về doanh thu và thu nhập khác được xây dựng trên cơ sở của chuẩn mực kế toán quốc tế để phù hợp với đặc điểm kinh tế Việt nam, vừa thiết lập hệ thống thông tin để đảm bảo báo cáo tài chính có độ tin cậy và chính xác cao, có giá trị pháp lý và có tính so sánh được với báo cáo tài chính của các nước. Điều này sẽ tạo dựng một khuôn khổ pháp lý trong lĩnh vực kế toán, tạo ra môi trường kinh tế bình đẳng, làm lành mạnh hóa các quan hệ và các hoạt động tài chính và quan trọng hơn là tạo ra sự công nhận của quốc tế đối với Việt nam trong quá trình hội nhập. 3.1.3 Tạo ra được thông tin trung thực có tính hữu ích cao cho các đối tượng sử dụng. Trước đây, hệ thống kế toán Việt nam có những chính sách tài chính riêng biệt áp dụng cho loại hình doanh nghiệp nhà nước mà không áp dụng cho các loại hình doanh nghiệp khác như công ty cổ phần, công ty trách nhiệm hữu hạn và kế toán chỉ là công cụ ghi chép các hoạt động tài chính của doanh nghiệp theo quy định của Nhà nước. Do đó, báo cáo tài chính được ghi chép dựa trên số liệu của kế toán và có sự khác nhau theo từng loại hình doanh nghiệp. Trong điều kiện của nền kinh tế thị trường, thông tin kế toán đòi hỏi phải trung thực, chính xác và kịp thời để phục vụ cho yêu cầu quản lý và ra quyết định. 56 Các thông tin kế toán cung cấp phải đảm bảo so sánh được cho tất cả các doanh nghiệp thuộc các thành phần kinh tế. Các thông tin tài chính tổng hợp thể hiện trên báo cáo tài chính phải đảm bảo tuân thủ luật thuế và các văn bản hướng dẫn hiện hành có liên quan. Do đó, quan điểm hoàn thiện là tăng cường tính minh bạch của thông tin báo cáo tài chính tạo điều kiện tối đa cho việc giám sát tình hình tài chính và kết quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp. 3.2 CÁC ĐỊNH HƯỚNG CHO VIỆC HOÀN THIỆN VIỆC GHI NHẬN DOANH THU CỦA HOẠT ĐỘNG XÂY DỰNG VÀ KINH DOANH BẤT ĐỘNG SẢN ĐẦU TƯ Ở VIỆT NAM 3.2.1 Nâng cao chất lượng thông tin và phương tiện cung cấp thông tin Việc hoàn thiện phương pháp kế toán phải hướng đến việc nâng cao chất lượng thông tin cung cấp. Thông tin kế toán được sử dụng bởi nhiều đối tượng khác nhau như nhà quản lý, nhà đầu tư, cơ quan thuế, ngân hàng, khách hàng,… Do đó thông tin kế toán cung cấp phải đảm bảo tính chính xác và kịp thời, điều này đòi hỏi chuẩn mực kế toán phải đảm bảo tính thống nhất trong ghi chép kế toán, trình bày và thuyết minh báo cáo tài chính của doanh nghiệp. Trong những năm gần đây, thị trường chứng khoán đang phát triển lớn mạnh, yêu cầu về chất lượng thông tin cung cấp càng trở nên quan trọng và cấp bách hơn. Vì vậy, yêu cầu đặt ra đối với các công ty niêm yết là phải công khai minh bạch thông tin và báo cáo tài chính phải trung thực để giúp người sử dụng báo cáo tài chính có thể ra quyết định đúng đắn và kịp thời. Những quy định liên quan đến công tác kế toán như chuẩn mực, thông tư, luật, nghị định cần phải được truyền tải và phổ biến rộng rãi như cơ quan thuế phải thường xuyên mở các lớp huấn luyện về chính sách thuế để giúp doanh nghiệp cập nhật được thông tin mới, nắm vững và thực hiện theo đúng quy định. Các văn bản mới ban hành phải được truyền tải trên trang website của các cơ quan thuế. Bên cạnh đó, cơ quan thuế phải hướng đến xây dựng các trang web trực tuyến để doanh nghiệp trao đổi những vướng mắc và nhận được hướng dẫn từ cơ quan thuế nhanh nhất. Điều này rất hữu ích vì công tác kế toán rất đa dạng và phức tạp trong khi các 57 văn bản pháp luật lại không thể bao quát hết các trường hợp phát sinh đặc biệt là các vấn đề mới. 3.2.2 Nâng cao khả năng ứng dụng chuẩn mực kế toán doanh thu vào thực tiễn Có thể khẳng định, khả năng ứng dụng của chuẩn mực kế toán doanh thu là khá cao. Bởi vì ngay khi xây dựng chuẩn mực kế toán doanh thu, Bộ tài chính đã xác định quan điểm là xây dựng chuẩn mực trên cơ sở phù hợp với điều kiện kinh tế, môi trường đầu tư và ngành nghề tại Việt nam. Vì vậy việc hoàn thiện chuẩn mực phải hướng đến mục đích là các doanh nghiệp thuộc các loại hình kinh tế và các lĩnh vực kinh doanh khác nhau điều có thể vận dụng để giải quyết vấn đề thực tế phát sinh tại đơn vị. Để thực hiện được điều này thì các thông tư cần phải được hướng dẫn cụ thể và quan trọng hơn là phải có sự hài hòa giữa luật thuế và thông tư hướng dẫn nhằm tạo ra sự thống nhất trong công tác kế toán của Doanh nghiệp. Ngoài ra, việc ban hành các hướng dẫn thống nhất nhằm giúp cho công tác quản lý của nhà nước đối với doanh nghiệp càng đơn giản nhưng mang lại hiệu quả cao. Bên cạnh đó, việc trình bày báo cáo tài chính thống nhất đã tạo ra sự tương đồng giữa doanh thu chi phí kế toán, doanh thu chi phí làm cơ sở tính thuế giúp cho kế toán Việt Nam có tiếng nói chung với bạn bè quốc tế, tạo môi trường đầu tư hấp dẫn để thu hút các nhà đầu tư vào Việt Nam. Đây chính là nguyên nhân quan trọng để thúc đẩy sự tăng trưởng của nền kinh tế. 3.2.3 Phải có sự phối hợp đồng bộ giữa nội dung của chuẩn mực, thông tư hướng dẫn và luật Trước hết, cần đảm bảo rằng phải có sự thống nhất về nội dung, từ ngữ trong chuẩn mực, luật và thông tư hướng dẫn. Bộ tài chính phải đảm bảo rằng khi ban hành các hướng dẫn phải mang tính đồng bộ, nhất quán, tránh các mâu thuẫn giữa chuẩn mực và thông tư hướng dẫn nhằm giúp cho người làm công tác kế toán không gặp khó khăn trong quá trình ứng dụng. Cụ thể, như đã trình bày tại điểm 2.3.2 giữa chuẩn mực kế toán số 14 “Doanh thu và thu nhập khác” và thông tư 130 hướng dẫn thi hành luật thuế thu nhập doanh nghiệp đã có mâu thuẫn, theo VAS 14 thời điểm 58 xác định doanh thu để tính thu nhập chịu thuế khi đồng thời thoã mãn tất cả năm (05) điều kiện. Trong khi theo thông tư 130, thời điểm để xác định doanh thu để tính thu nhập chịu thuế đối với hoạt động bán hàng hoá và cung cấp dịch vụ là thời điểm chuyển giao quyền sở hữu hàng hoá, hoàn thành dịch vụ hoặc thời điểm lập hoá đơn. Ngoài ra, việc ban hành các thông tư phải đảm bảo người đọc hiểu rõ hơn về chuẩn mực, tránh việc trình bày quá sâu về định khoản nhưng thiếu phương pháp và nội dung hướng dẫn cần thiết khác. Điều này thể hiện rõ trong thông tư 161 như đã trình bày trong phần ưu nhược điểm của VAS14. Tóm lại, để nâng cao tính khả thi của việc ứng dụng chuẩn mực kế toán doanh thu vào thực tiễn cần phải có sự đồng bộ, thống nhất về nội dung, các thuật ngữ, văn phong giữa chuẩn mực, luật, thông tư hướng dẫn và nghị định. 3.2.4 Nâng cao trình độ kế toán của những người hành nghề kế toán Nhìn chung, đội những người làm công tác kế toán tại các doanh nghiệp chưa thật sự chủ động trong việc cập nhật thông tin, chưa nắm bắt hết nội dung của các chuẩn mực làm cho hiệu quả triển khai các chuẩn mực vào thực tiễn còn nhiều hạn chế. Tâm lý và thói quen chờ đợi sự hướng dẫn của bộ tài chính và vận dụng máy móc vào thực tế doanh nghiệp tồn tại trong một bộ phận không nhỏ những người làm công tác kế toán. Hoặc thói quen sử dụng phương pháp kế toán và cách hoạch toán cũ mà không sửa đổi cho phù hợp với chế độ kế toán mới. Thực trạng này đặt ra vấn đề cần đào tạo bồi dưỡng để tạo nguồn nhân lực đáp ứng yêu cầu thực tiễn. Do đó, cần xây dựng và phát triển đội ngũ những người làm kế toán được trang bị đầy đủ cả về chuyên môn nghiệp vụ và đạo đức nghề nghiệp nhằm đạt được sự công nhận của khu vực và quốc tế, nhằm đưa hệ thống chuẩn mực kế toán vào thực tiễn một cách nhanh chóng. Đây là quá trình cốt lõi của bất cứ một quá trình đổi mới nào. Do đó, công tác đào tạo, bồi dưỡng kiến thức lý luận và thực tiễn của chuẩn mực kế toán của các trường đại học, các tổ chức nghề nghiệp, các doanh nghiệp cần tiến hành sớm, thường xuyên và có sự phối hợp với nhau. Bên cạnh đó, cần tiếp tục nâng cao vai trò của hội nghề nghiệp kế toán. Càng hội nhập sâu vào lĩnh vực kế toán chúng ta càng nhận thấy vai trò của hội nghề nghiệp 59 kế toán trong việc truyền bá chuyên môn kiến thức lý luận và thực tiễn về hệ thống chuẩn mực kế toán cũng như trong quá trình đào tạo nguồn nhân lực đạt trình độ quốc tế cho đất nước. 3.3 CÁC GIẢI PHÁP CỤ THỂ 3.3.1 Giải pháp liên quan đến chuẩn mực kế toán Thứ nhất, tăng khả năng ứng dụng của chuẩn mực vào các doanh nghiệp thuộc các loại hình doanh nghiệp khác nhau Trong điều kiện nền kinh tế thị trường hiện nay, hoạt động kinh doanh của các doanh nghiệp rất đa dạng và phức tạp, xuất hiện nhiều ngành nghề khá mới đặc biệt là trong lĩnh vực thương mại và dịch vụ, hoạt động xuất nhập khẩu phát triển khá mạnh. Một số loại hình kinh doanh mới như: dịch vụ quảng cáo, hoa hồng đại lý bảo hiểm, phí dịch vụ lắp đặt,…. Thế nhưng, VAS14 đã không hướng dẫn ghi nhận doanh thu cho các ngành đặc thù này làm cho việc ghi nhận doanh thu gặp khó khăn và thiếu tính nhất quán trong hạch toán. Như đã giới thiệu trong chương 1, IAS18 đã nêu trong phần phụ lục một số phương pháp xác định doanh thu trong trường hợp đặc biệt như bán hàng theo phương thức xuất hóa đơn và giữ hộ; bán hàng mà hàng hóa được giao còn phụ thuộc vào điều kiện lắp đặt, kiểm tra; người bán có quyền mua lại hàng hoặc người mua có quyền yêu cầu người bán mua lại hàng, hàng đại lý trong đó người đảm nhận việc bán hộ cho người bán, … Do đó, giải pháp trong trường hợp này là Bộ tài chính nên xem xét sửa đổi bổ sung theo hướng đưa ra các hướng dẫn cho các ngành đặc thù như IAS18, trong đó chủ yếu hướng dẫn điều kiện ghi nhận doanh thu, thời điểm và phương pháp ghi nhận doanh thu Thứ hai, hoàn thiện các nội dung liên quan đến chuẩn mực kế toán doanh thu Về VAS14, một điều có thể dễ nhận thấy ở chuẩn mực VAS14 là chuẩn mực đã tập trung giải quyết tất cả các khoản thu nhập có thể có của doanh nghiệp vào cùng một chuẩn mực như doanh thu từ hoạt động kinh doanh, doanh thu từ hoạt 60 động tài chính và các khoản thu nhập khác. Mục đích là để giúp cho các doanh nghiệp sẽ dễ tìm hiểu và vận dụng vào quá trình ghi nhận doanh thu mà không tìm ở các chuẩn mực có liên quan. Tuy nhiên xét về tính chất và nội dung thì việc gộp chung vào cùng một chuẩn mực sẽ tạo ra nhiều bất cập. Theo chuẩn mực kế toán quốc tế, doanh thu và thu nhập sẽ được triển khai trong nhiều chuẩn mực có liên quan. Mỗi chuẩn mực chỉ tập trung giải quyết từng vấn đề một cách triệt để. Việc kết hợp nhiều vấn đề của VAS14 đã làm cho nội dung trình bày rời rạc và không đăng tải hết các vấn đề cần giải quyết. Về VAS 15, chuẩn mực này chỉ tập trung hướng dẫn kế toán doanh thu và chi phí trong lĩnh vực xây dựng. Nhưng nhìn chung, chuẩn mực chỉ mới đưa ra các hướng dẫn về nguyên tắc và phương pháp ghi nhận doanh thu, chi phí trên cơ sở lý thuyết. Chuẩn mực chưa đưa ra các ví dụ cho từng trường hợp cụ thể như trong phụ lục của IAS11. Mặt khác, kế toán sẽ ghi nhận doanh thu và chi phí của hợp đồng xây dựng theo hai trường hợp: trường hợp hợp đồng xây dựng quy định nhà thầu được thanh toán theo tiến độ kế hoạch và trường hợp hợp đồng xây dựng quy định nhà thầu được thanh toán theo giá trị khối lượng thực hiện. Theo trường hợp 1, khi ghi nhận doanh thu theo tiến độ kế hoạch sẽ làm phát sinh khoản chênh lệch tạm thời giữa doanh thu theo tiến độ kế hoạch và doanh thu thực tế phát sinh khi kết thúc kỳ kế toán làm phát sinh thuế thu nhập hoãn lại, nhưng chuẩn mực đã không đề cập đến việc ghi nhận khoản chênh lệch này. Bên cạnh đó, chuẩn mực cũng không đưa ra tiêu thức phân bổ chi phí chung liên quan đến việc thực hiện nhiều hợp đồng mà để cho doanh nghiệp tự lựa cho tiêu thức phân bổ. Điều này sẽ ảnh hưởng đến chất lượng thông tin cung cấp. Về VAS 05, chuẩn mực này chỉ tập trung hướng dẫn các nguyên tắc và phương pháp kế toán đối với bất động sản đầu tư như điều kiện ghi nhận bất động sản đầu tư, xác định giá trị ban đầu, chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu, thanh lý bất động sản đầu tư, và một số quy định khác làm cơ sở kế toán và lập báo cáo tài chính. Như vậy VAS 05 chỉ tập trung giải quyết vấn đề nhỏ về ghi nhận doanh thu 61 khi thanh lý bất động sản đầu tư. Hện nay, thị trường bất động sản đang phát triển rất mạnh và doanh thu trong lĩnh vực này chiếm tỷ trọng lớn trong tổng doanh thu của doanh nghiệp. Tuy nhiên, việc ghi nhận doanh thu liên quan đến lĩnh vực này lại được chuyển tải trong nhiều chuẩn mực khác nhau. Cụ thể, ghi nhận doanh thu cho thuê bất động sản đầu tư được kế toán theo VAS14, hoạt động kinh doanh bất động sản được xem là hoạt động tài chính và được kế toán theo VAS14, bất động sản mua để bán trong kỳ hoạt động kinh doanh thông thường hoặc xây dựng để bán trong tương lai gần thì kế toán theo VAS02 “Hàng tồn kho”. Bên cạnh đó, VAS14 và VAS 05 đã không đưa ra các quy định và hướng dẫn về việc ghi nhận doanh thu trong trường hợp chủ đầu tư bán bất động sản (như căn hộ chung cư, khu tái định cư) trước khi xây dựng hoàn tất mà chủ đầu tư có nghĩa vụ xây dựng và hoàn tất và người mua thanh toán tiền theo tiến độ. Mặt khác, theo VAS 05 bất động sản đầu tư được trình bày như TSCĐ thông thường của doanh nghiệp, được theo dõi theo ba chỉ tiêu: nguyên giá, khấu hao luỹ kế và giá trị còn lại. theo cách tính này, ví dụ đối với bất động sản đầu tư là toà nhà văn phòng cho thuê và được theo dõi theo ba chỉ tiêu nhưng khi gần hết thời gian hoạt động của toà nhà theo ước tính ban đầu, giá trị của toà có thể còn cao hơn nguyên giá (giá gốc) ban đầu do nhiều nguyên nhân như: chi phí sửa chữa lớn hằng năm tu bổ toà nhà, giá đất, giá trị xây lắp tăng cao, lúc này giá trị còn lại sẽ nhỏ hơn giá trị thực tế của bất động sản trên thị trường. Thêm nữa, theo nguyên tắc trích khấu hao bất động sản đầu tư bằng nguyên giá trừ (-) đi giá trị thu hồi ước tính thì việc trích khấu hao hằng năm đối với bất động sản đầu tư là chưa hợp lý. 3.3.2 Giải pháp liên quan đến việc hướng dẫn thực hiện trong chế độ kế toán và thông tư hướng dẫn có liên quan Thứ nhất, cần bổ sung hướng dẫn về phương pháp xác định doanh thu cho hợp đồng xây dựng Thực tế, tại các doanh nghiệp xây lắp, việc xác định doanh thu và chi phí của hợp đồng xây dựng thường được ghi nhận theo hai trường hợp thanh toán theo tiến 62 độ kế hoạch và thanh toán theo giá trị khối lượng thực hiện. Việc ghi nhận doanh thu theo trường hợp thanh toán theo giá trị khối lượng thực hiện đơn giản hơn, kế toán chỉ căn cứ vào phương pháp tính toán thích hợp để xác định giá trị khối lượng xây lắp hoàn thành trong kỳ, lập hoá đơn và phản ánh doanh thu và nợ phải thu tương ứng với phần công việc hoàn thành trong kỳ. Trong trường hợp này, khoản tiền nhận trước của khách hàng không được ghi nhận là doanh thu. Tuy nhiên, trường hợp thanh toán theo tiến độ kế hoạch thì phức tạp hơn. Sự phức tạp xuất hiện là do mâu thuẫn giữa chuẩn mực thông tư hướng dẫn và luật thuế thu nhập doanh nghiệp. Thứ hai, cần hướng dẫn chi tiết việc bán hàng hoá bất động sản trước khi xây dựng Việc chủ đầu tư bán bất động sản (nhà ở, chung cư, căn hộ, khu tái định cư…) cho người mua trước khi xây dựng và chủ đầu tư có nghĩa vụ hoàn tất là một hoạt động phổ biến của doanh nghiệp. Tuy nhiên, thông tư 161 chỉ đưa ra hướng dẫn về việc bán bất động sản hoàn thành mà không đưa ra hướng dẫn về việc bán bất động sản trước khi xây dựng hoàn thành. Do đó đã gây ra không ít khó khăn cho doanh nghiệp trong công tác hạch toán kế toán. Thứ ba, hướng dẫn điều chỉnh các khoản tăng giảm lợi nhuận trong trường hợp ghi nhận doanh thu theo phương pháp tỷ lệ phần trăm (%) hoàn thành Mối quan hệ giữa lợi nhuận kế toán và thu nhập chịu thuế cần được nhìn nhận một cách chính thức dễ hiểu, thể hiện trên sổ sách kế toán cũng như bảng kết quả hoạt động kinh doanh. Tờ khai quyết toán thuế TNDN là báo cáo chuyên dùng phục vụ cho mục đích tính thuế và được nộp cho cơ quan thuế quản lý kèm với BCTC khi kết thúc năm tài chính. Căn cứ để kê khai là dựa vào kết quả sản xuất kinh doanh hàng hoá dịch vụ trên BCTC theo mục tiêu tài chính và điều chính tăng giảm doanh thu chi phí theo luật thuế TNDN do cơ sở kinh doanh tự xác định. Để giảm sự khác biệt của thuế TNDN theo kế toán và theo thuế, kế toán cần điều chỉnh tăng giảm các khoản lợi nhuận trước thuế, đặc biệt khi doanh thu xác định theo phương pháp tỷ lệ phần trăm (%) hoàn thành. Từ đó làm giảm các khoản truy thu thuế, các 63 khoản phạt nộp chậm phát sinh khi cơ quan thuế quyết toán tại doanh nghiệp.Tờ khai quyết toán thuế TNDN được sử dụng chung cho các loại hình doanh nghiệp. Tuy nhiên, Bộ tài chính nên cho phép các doanh nghiệp có thể ghi cụ thể nội dung các khoản điều chỉnh đó phù hợp với đặc điểm ngành nghề kinh doanh của từng doanh nghiệp. Thứ tư, cần bổ sung hướng dẫn về phương pháp xác định doanh thu hợp đồng dài hạn Trong VAS14, một trong những nội dung phức tạp nhất là phương pháp xác định doanh thu đối với hợp đồng dài hạn. Trường hợp này xảy ra khi giao dịch về cung cấp dịch vụ liên quan đến nhiều kỳ kế toán. Ví dụ hợp đồng dài hạn có liên quan đến hoạt động xây lắp. Tuy nhiên thông tư 161 đã không đề cập vấn đề này. Vì vậy cần bổ sung những hướng dẫn liên quan đến phương pháp xác định doanh thu theo tỷ lệ phần công việc hoàn thành (đánh giá phần công việc đã hoàn thành, so sánh tỷ lệ phần trăm (%) giữa khối lượng công việc đã hoàn thành với tổng khối lượng công việc phải hoàn thành, tỷ lệ % giữa chi phí thực tế đã phát sinh so với tổng chi phí dự toán để hoàn thành toàn bộ giao dịch cung cấp dịch vụ). Bên cạnh đó, những hướng dẫn này cần phải được minh họa cụ thể để công tác hoạch toán và ứng dụng các phương pháp này vào thực tế. 3.3.3 Giải pháp trình bày thông tin trên báo cáo tài chính. Về thông tin trình bày trên báo cáo tài chính Qua nghiên cứu báo cáo tài chính của một số doanh nghiệp xây dựng và kinh doanh bất động sản, tác giả nhận thấy rằng hầu hết các doanh nghiệp trình bày sơ lược các thông tin về phương pháp ghi nhận doanh thu xây lắp, phương pháp xác định phần công việc hoàn thành, phản ánh số tiền còn phải trả cho khách hàng đối với số tiền nhà thầu được nhận trước khi thực hiện hợp đồng, khoản phải thu theo tiến độ kế hoạch, phải trả theo tiến độ kế hoạch trên bảng cân đối kế toán đối với nhà thầu được thanh toán theo tiến độ kế hoạch trong thuyết minh báo cáo tài chính. Đối với trình bày thông tin về bất động sản đầu tư theo giá trị hợp lý trên thuyết minh báo cáo tài chính, hầu như các doanh nghiệp điều không thuyết minh vấn đề 64 này. Có thể dể hiểu, bất động sản được ghi nhận ban đầu theo giá gốc. Việc xác định giá trị hợp lý là vô cùng khó khăn. Do đó, căn cứ để xác định theo mô hình giá trị hợp lý là chưa có nên chưa thể thực hiện được. Về phương pháp trình bày trên báo cáo tài chính Theo định nghĩa về doanh thu và thu nhập khác, chi phí tại đoạn 31 trong chuẩn mực VAS01 và tại đoạn 3 của VAS14 thì doanh thu và thu nhập khác, chi phí và lợi nhuận là chỉ tiêu phản ánh tình tình kinh doanh của doanh nghiệp, là yếu tố ảnh hưởng không những đến tình hình kinh doanh mà còn ảnh hướng đến vốn chủ sở hữu. Thông tin về các yếu tố doanh thu, thu nhập khác và chi phí liên quan đến hoạt động của doanh nghiệp (hoạt động bán hàng, cung cấp dịch vụ, hoạt động đầu tư tài chính, hoạt động khác) là căn cứ xác định khả năng tạo ra lợi nhuận trong kỳ của doanh nghiệp. Vì thế, với tên gọi” Bảng kết quả hoạt động kinh doanh” đã không phản ánh đúng bản chất thực của bảng này. Ngoài ra, theo hướng dẫn của thông tư 161 đã xem hoạt động tài chính là hoạt động kinh doanh thông thường của doanh nghiệp. Cụ thể, theo bảng kết quả hoạt động kinh doanh thì lợi nhuận thuần từ hoạt động kinh doanh có bao gồm khoản doanh thu tài chính và chi phí tài chính. Điều này đã tạo ra mâu thuẩn về bản chất của từng loại hoạt động. Xét về bản chất, thì không thể xem hoạt động tài chính là hoạt động kinh doanh chính của doanh nghiệp vì hoạt động kinh doanh chính là hoạt động quyết định sự tồn tại và phát triển của doanh nghiệp, hoạt động tài chính là hoạt động phụ nó bao gồm các khoản thu nhập từ tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được chia, thu nhập từ hoạt động đầu tư khác, chênh lệch tỷ giá, …. Bên cạnh đó, căn cứ tính thuế thu nhập doanh nghiệp là thu nhập chịu thuế và thuế suất. Chuẩn mực VAS17 và luật thuế thu nhập hiện hành chưa có quy định tách riêng thu nhập từ đầu tư (thu nhập từ hoạt động tài chính) ra khỏi thu nhập chịu thuế. Chế độ này có thể tỏ ra phù hợp trong điều kiện nền kinh tế hiện hành, song sẽ là bất cập khi các khoản thu nhập từ đầu tư trong xã hội càng tăng và chiếm tỷ trọng 65 đáng kể trong cơ cấu thu nhập, đặc biệt trong đều kiện có sự hoạt động của thị trường chứng khoán và sự hình thành ngày càng nhiều các công ty cổ phần. 3.4 Kiến nghị 3.4.1 Với bộ tài chính 3.4.1.1 Về chuẩn mực kế toán Thứ nhất, bổ sung trong phụ lục, nội dung chuẩn mực hoặc thông tư phương pháp và thời điểm ghi nhận doanh thu cho một số ngành đặc thù, cụ thể như sau: - Bán hàng theo phương thức “xuất hoá đơn và giữ hộ” theo đó việc giao hàng được trì hoãn theo yêu cầu của người mua nhưng người mua nắm giữ quyền sở hữu hàng hóa và chấp nhận thanh toán. Trong trường hợp này, doanh thu được ghi nhận khi người mua nắm giữ quyền sở hữu hàng hóa, việc giao hàng chắc chắn được thực hiện, hàng hóa phải có sẵn, đã được xác định và sẵn sàng giao hàng cho bên mua tại thời điểm bán hàng được ghi nhận. - Bán hàng mà hàng hóa được giao còn phụ thuộc vào điều kiện lắp đặt và kiểm tra: doanh thu được ghi nhận khi người mua chấp nhận việc giao hàng và khi việc lắp đặt kiểm tra đã hoàn tất. Tuy nhiên doanh thu có thể được ghi nhận ngay khi người mua chấp nhận việc giao hàng và việc lắp đặt là đơn giản và việc kiểm tra chỉ được thực hiện nhằm xác định lần cuối giá trị hợp đồng. - Các hợp đồng bán hàng hay mua lại hàng theo đó người bán cam kết mua lại hàng hoá mình bán ra sau một thời gian hoặc người bán có quyền mua lại hàng hóa hoặc người mua có quyền yêu cầu người bán mua lại hàng hóa. Khi đó, cần nghiên cứu điều khoản hợp đồng để xác định rõ thực chất thời điểm khi người bán chuyển phần lớn rủi ro và lợi ích của việc sở hữu hàng hoá, và doanh thu không được ghi nhận. - Hoa hồng quảng cáo: được ghi nhận vào doanh thu khi ấn phẩm, chương trình xuất hiện trước công chúng. Nếu quảng cáo có nhiều bước, hoa hồng sẽ ghi nhận vào doanh thu theo tỷ lệ hoàn thành. 66 - Hoa hồng đại lý bảo hiểm được ghi nhận vào doanh thu vào ngày có hiệu lực bắt đầu hoặc gia hạn hợp đồng bảo hiểm mới - Phí dịch vụ tài chính: việc ghi nhận doanh thu phụ thuộc vào mục đích của các phí đó và dựa trên cơ sở hoạch toán các công cụ tài chính có liên quan. Thứ hai, hoàn thiện các nội dung liên quan đến chuẩn mực kế toán doanh thu Về VAS14, nên tách riêng và trình bày nội dung của doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ trên cùng một chuẩn mực. Riêng những khoản doanh thu tài chính và thu nhập khác sẽ trình bày trên các chuẩn mưc có liên quan nhằm giải quyết triệt để nội dung của từng loại doanh thu. Cụ thể như khoản nhượng bán thanh lý tài sản cố định sẽ được trình bày trong chuẩn mực tài sản cố định, thu được các khoản nợ phải thu đã xoá sổ sẽ giải quyết trong các khoản dự phòng, tài sản và nợ tiềm tàng (VAS18), doanh thu tiền lãi, cổ tức và lợi nhuận được chia sẽ được giải quyết trong kế toán các khoản đầu tư. Về VAS15 - Nên đưa ra các ví dụ về ghi nhận doanh thu theo từng trường hợp, thông qua đó doanh nghiệp có thể áp dụng cho phù hợp với đặc điểm công ty - Nên đưa ra những quy định hướng dẫn về việc ghi nhận và đánh giá khoản chênh lệch giữa doanh thu theo tiến độ kế hoạch và doanh thu thực tế phát sinh của phần công việc hoàn thành tại ngày lập bảng cân đối kế toán. Điều này giúp cho kế toán không bị lúng túng khi ghi nhận doanh thu theo chuẩn mực kế toán, theo hướng dẫn của Luật thuế và cán bộ quản lý thuế. - Chuẩn mực cần đưa ra tiêu thức phân bổ chung áp dụng cho các doanh nghiệp xây lắp trong việc phân bổ chi phí chung liên quan đến hoạt động của các hợp đồng. Về VAS 05 - Nên sửa đối VAS05 “Bất động sản đầu tư” thành chuẩn mực “Bất động sản”, khi đó các nội dung và phương pháp ghi nhận doanh thu bất động sản sẽ được trình bày trên cùng một chuẩn mực. 67 - Chuẩn mực cần nêu ra các hướng dẫn ghi nhận doanh thu trong trường hợp bất động sản được bán trước khi xây dựng hoàn tất mà chủ đầu tư có nghĩa vụ xây dựng và hoàn tất và người mua thanh toán tiền theo tiến độ. - Không nên trích khấu hao cho Bất động sản đầu tư loại chờ tăng giá để bán mà chỉ trích khấu hao đối với bất động sản cho thuê hoạt đông vì khi cho thuê hoạt động bất động sản vẫn thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp. Đối với bất động sản đầu tư chờ tăng giá, trong quá trình chờ tăng giá không nên trích khấu hao bởi các lý do: o Việt Nam đang áp dụng mô hình giá gốc, chưa đủ điều kiện để áp dụng mô hình giá trị hợp lý vì Việt Nam chưa thiết lập được một thị trường định giá theo tiêu chuẩn quốc tế được cập nhật hằng ngày tại các nước phát triển, việc xác định giá trị hợp lý là vô cùng khó khăn. Do đó, căn cứ để áp dụng mô hình giá trị hợp lý là chưa có.Và nếu áp dụng mô hình này thì có thể dẫn đến việc các doanh nghiệp dựa vào đó để điều tiết kết quả kinh doanh trong kỳ hoạt động, ảnh hưởng lớn đến chất lượng của Báo cáo tài chính. o Việt Nam chưa có chuẩn mực tổn thất tài sản o Cần tuân thủ nguyên tắc thận trọng o Vì hoạt động đầu tư bất động sản có những đặc thù riêng và chịu rủi ro riêng khác biệt với hoạt động đầu tư tài chính thông thường. Nó chịu ảnh hưởng rất nhiều của các chính sách của Nhà nước về bất động sản cũng như sự đầu cơ của thị trường - Có thể trình bày chỉ tiêu bất động sản đầu tư trên báo cáo tài chính theo 2 nội dung: o Bất động sản đầu tư cho thuê hoạt động o Bất động sản đầu tư chờ tăng giá để bán 3.4.1.2 Về chế độ kế toán và thông tư hướng dẫn liên quan Thứ nhất, cần bổ sung hướng dẫn về phương pháp xác định doanh thu cho hợp đồng xây dựng 68 Xác định chênh lệch tạm thời giữa doanh thu kế toán và doanh thu tính thuế TK511 TK337 TK131 không xuất hoá đơn xuất hoá đơn cho từng lần thu tiền ghi nhận theo tiến độ thực tế ghi nhận theo tiến độ kế hoạch Cuối kỳ kế toán, kế toán sẽ xác định chênh lệch giữa số tiền đã thu theo hoá đơn tài chính đã phát hành (khi cơ quan thuế xác định doanh thu để tính thu nhập chịu thuế theo số tiền đã được thanh toán) với tổng doanh thu hợp đồng xây dựng đã ghi nhận để ghi nhận thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại. o Trường hợp 1: doanh thu kế toán > doanh thu tính thuế, khoản chêch lệch tạm thời này làm phát sinh thuế thu nhập hoãn lại phải trả. Kết luận: phát sinh thuế thu nhập hoãn lại phải trả o Trường hợp 2: doanh thu kế toán < doanh thu tính thuế, khoản chêch lệch tạm thời này làm phát sinh tài sản thuế thu nhập hoãn lại. Kết luận: phát sinh tài sản thuế thu nhập hoãn lại. Ví dụ minh họa Trường hợp 1: trong kỳ, công ty xây dựng A xuất hoá đơn để thu tiền theo tiến độ kế hoạch là 1,300 triệu đồng kế toán ghi nhận bên có của tài khoản 337 mà không ghi nhận doanh thu. Cuối kỳ, kế toán xác định phần công việc hoàn thành theo tiến độ thực tế là 1,500 triệu đổng để ghi nhận DT, giá vốn tương ứng 1,100 triệu đồng Lợi nhuận kế toán = 1,500 – 1,100 = 400 Thu nhập chịu thuế = 1,300 – 1,100 = 200 > Chênh lệch tạm thời = giá trị ghi sổ - cơ sở tính thuế = 400 – 200 = 200 Kết luận: Kế toán ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại phải trả: 25% x 200 = 50 69 Trường hợp 2: trong kỳ, công ty xây dựng A xuất hoá đơn để thu tiền theo tiến độ kế hoạch là 2,000 triệu đồng kế toán ghi nhận bên có của tài khoản 337 mà không ghi nhận doanh thu. Cuối kỳ, kế toán xác định phần công việc hoàn thành theo tiến độ thực tế là 1,500 triệu đồng, giá vốn tương ứng là 1,000 triệu đồng Lợi nhuận kế toán = 1,500 – 1,000 = 500 Thu nhập chịu thuế = 2,000 – 1,000 = 1,000 > Chênh lệch tạm thời = giá trị ghi sổ - cơ sở tính thuế = 500 –1,000 = - 500 Kết luận: Kế toán ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại: 25% x 500 = 125 Tóm lại, việc xác định được khoảng chênh lệch giữa doanh thu tương ứng với phần công việc hoàn thành trong kỳ với khoản thanh toán theo tiến độ kế hoạch giúp doanh nghiệp phản ánh chính xác lợi nhuận của doanh nghiệp làm tăng tính minh bạch và độ tin cậy của các khoản mục trên báo cáo tài chính. Thứ hai, cần hướng dẫn chi tiết việc bán hàng hoá bất động sản trước khi xây dựng ¾ Bổ sung hướng dẫn về phương pháp hoạch toán doanh thu đối với bất động sản được bán trước khi xây dựng: Giao đoạn 1: Sẽ bàn giao cho khách hàng quyền được sử dụng nền đất để xây nhà với giá thoả thuận. Doanh thu trong giai đoạn này có thể được ghi nhận khi chuyển giao nền đất cho khách hàng thông qua “biên bản giao nền” Mua quyền sử dụng đất, đền bù giải toả để được quyền sử dụng đất, … Nợ TK 241- Xây dựng cơ bản dở dang (2412) Có TK 331- Phải trả người bán Có TK 111, 112,… Các chi phí liên quan trực tiếp đầu tư bất động sản: Nợ TK 241- Xây dựng cơ bản dở dang (2412) Nợ TK 133- Thuế GTGT được khấu trừ Có TK 111, 112, 331,… Kết chuyển chi phí khi đầu tư bất động sản hoàn thành 70 9 Trường hợp: giao nền ngay cho khách hàng Nợ TK 1567- Hàng hóa bất động sản Có TK 241- Xây dựng cơ bản dở dang (2412) Khi giao nền đất cho khách hàng thông qua “biên bản giao nền” Nợ TK 111,112,131 Có TK 511- Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ Có TK 333- Thuế và các khoản phải nộp nhà nước Xác định giá vốn hàng bán Nợ TK 632-Giá vốn hàng bán Có TK 1567- Hàng hóa bất động sản 9 Trường hợp: chủ đầu tư chờ tăng giá để bán Nợ TK 217- Bất động sản đầu tư Có TK 241- Xây dựng cơ bản dở dang (2412) Khi bán nền đất cho khách hàng Nợ TK 111,112,131 Có TK 511- Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ Có TK 333- Thuế và các khoản phải nộp nhà nước Xác định giá vốn hàng bán Nợ TK 632-Giá vốn hàng bán Có TK 217- Hàng hóa bất động sản Giai đoạn 2: Xây nhà cho khách hàng, doanh thu được ghi nhận theo phương pháp thu tiền theo tiến độ kế hoạch Căn cứ vào kết quả, bảng phân bổ vật liệu, nhân công, chi phí sử dụng máy thi công, chi phí sản xuất chung cho từng công trình, hạng mục công trình: Nợ TK 1541-Xây lắp Có TK 621- Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp Có TK 622- Chi phí nhân công trực tiếp Có TK 623-Chi phí sử dụng máy thi công Có TK627-Chi phí sản xuất chung 71 Căn cứ vào hóa đơn được lập theo tiến độ kế hoạch để phản ánh số tiền phải thu theo tiến độ kế hoạch đã ghi trong hợp đồng Nợ TK 131-Phải thu của khách hàng Có TK 337-Thanh toán theo tiến độ kế hoạch hợp đồng xây dựng Có TK 33311- Thuế GTGT phải nộp Khi nhà thầu nhận được tiền của khách hàng thanh toán Nợ TK 111, 112,… Có TK 131- Phải thu của khách hàng Cuối kỳ hạch toán, căn cứ vào giá xây lắp hoàn thành thực tế, biên bản nghiệm thu khối lượng xây lắp, quyết toán từng phần công trình, hạng mục công trình, căn cứ biên bản bàn giao, quyết toán công trình, hạng mục công trình, kế toán sẽ xác định doanh thu theo 2 trường hợp: 9 Trường hợp: doanh thu đã ghi nhận của hợp đồng lớn hơn số tiền khách hàng phải trả theo tiến độ kế hoạch của hợp đồng xây dựng dở dang Nợ TK 337- Thanh toán theo tiến độ kế hoạch hợp đồng xây dựng Có TK 5112- Doanh thu bán các thành phẩm Nợ TK 11,112,131,… Có TK 5112- Doanh thu bán các thành phẩm Có TK 33311- Thuế GTGT phải nộp 9 Trường hợp: doanh thu đã ghi nhận của hợp đồng lớn hơn số tiền khách hàng phải trả theo tiến độ kế hoạch của hợp đồng xây dựng dở dang, lúc này tồn tại số dư bên có của TK 337 Nợ TK 337- Thanh toán theo tiến độ kế hoạch hợp đồng xây dựng Có TK 5112- Doanh thu bán các thành phẩm Xác định giá vốn Nợ TK 632-Giá vốn hàng bán Có TK 154- Xây lắp 72 ¾ Bổ sung hướng dẫn điều chỉnh các khoản tăng giảm lợi nhuận trong trường hợp ghi nhận doanh thu theo phương pháp tỷ lệ phần trăm (%) hoàn thành Cụ thể, cần điều chỉnh mẫu “Tờ khai quyết toán thuế TNDN được sử dụng cho doanh nghiệp kinh doanh bất động sản có nghĩa vụ hoàn thành xây dựng bất động sản đã bán như sau: Trong kỳ, khi kế toán xác định giá trị phần công việc hoàn thành theo phương pháp tỷ lệ % hoàn thành, lúc này doanh thu được ghi nhận căn cứ vào khối lượng hoàn thành thực tế, biên bản nghiệm thu khối lượng xây lắp hoàn thành, quyết toán từng phần công trình, hạng mục công trình. Theo chính sách kế toán đã đủ điều kiện ghi nhận doanh thu, nhưng theo chính sách thuế thì chưa đủ điều kiện ghi nhận. Do đó, sẽ điều chỉnh giảm doanh thu ghi nhận trong kỳ tạo ô B19 của tờ khai quyết toán và ghi “Doanh thu phần công việc ghi nhận theo tỷ lệ hoàn thành trong kỳ nhưng chưa xuất hoá đơn” Theo đó, giá vốn sẽ được điều chỉnh tăng tương ứng với doanh thu điều chỉnh giảm tại ô B3 và ghi “Giá vốn ghi nhận theo tỷ lệ hoàn thành trong kỳ”. Trường hợp trong năm trước đã ghi nhận doanh thu theo tỷ lệ hoàn thành (nhưng chưa xuất hoá đơn) và xuất hoá đơn trong kỳ này. Khoản chênh lệch giữa doanh thu theo hoá đơn và doanh thu đã ghi nhận trong năm trước được điều chỉnh tăng doanh thu tại ô B2 và ghi “doanh thu phần công việc ghi nhận theo tỷ lệ hoàn thành trong năm trước và xuất hoá đơn trong kỳ này” Tương tự, sẽ điều chỉnh giảm “giá vốn ghi nhận theo tỷ lệ hoàn thành trong năm trước và xuất hoá đơn trong kỳ này” tại ô B20. (Phụ lục 3) Thứ ba, cần bổ sung hướng dẫn về phương pháp xác định doanh thu hợp đồng dài hạn Phương pháp xác định doanh thu của hợp đồng dài hạn được xác định theo ba phương pháp. Tuy nhiên, chuẩn mực chỉ dừng lại ở việc nêu ra các phương pháp, còn thông tư thì không có hướng dẫn về vấn đề này, làm cho công tác ứng dụng vào thực tế gặp nhiều khó khăn. Vì thế trong thực tế mỗi doanh nghiệp sẽ sử dụng một 73 phương pháp riêng. Theo thông tư 161, bộ tài chính đã hướng dẫn và đưa ra ví dụ về phương pháp tỷ lệ % giữa chi phí thực tế phát sinh cho phần công việc đã hoàn thành tại một thời điểm so với tổng chi phí dự toán của hợp đồng. Do đó, để hoàn thiện hơn về phương pháp xác định doanh thu, cần bổ sung hướng dẫn về phương pháp xác định doanh thu của hợp đồng dài hạn. 3.4.1.3 Về giải pháp trình bày thông tin trên báo cáo tài chính. Về thông tin trình bày trên báo cáo tài chính Cần thuyết minh chi tiết, đầy đủ các chỉ tiêu trên BCTC theo yêu cầu của chuẩn mực có liên quan, điều này giúp cho BCTC rõ ràng minh bạch và người sử dụng BCTC dễ dàng trong việc ra quyết định Trường hợp không xác định được giá trị hợp lý của bất động sản cuối kỳ kế toán, thì doanh nghiệp phải thuyết minh danh mục bất động sản đầu tư và lý do không xác định được giá trị hợp lý của bất động sản đầu tư Về phương pháp trình bày trên báo cáo tài chính Cần xem xét việc đổi tên “Bảng kết quả hoạt động kinh doanh” thay bằng “Bảng báo cáo lợi nhuận”. Cần thiết kế lại kết cấu bảng kết quả hoạt động kinh doanh để phản ánh đúng hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp, thể hiện sự tách biệt giữa thu nhập từ hoạt động kinh doanh và thu nhập khác. Cụ thể chuyển doanh thu hoạt động tài chính và chi phí tài chính ra khỏi khoản tính lợi nhuận thuần từ hoạt động kinh doanh và trình bày trên chỉ tiêu riêng khoản chênh lệch từ hoạt động tài chính và làm cơ sở cho kiến nghị tiếp theo. Đổi tên “Lợi nhuận khác” thành chỉ tiêu “Chênh lệch từ hoạt động khác” Chuyển chỉ tiêu “Chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp” đến trước “tổng lợi nhuận kế toán trước thuế” vì các khoản chi phí này là kết quả của việc chi tiêu để tạo ra khoản lợi nhuận gộp, chênh lệch từ hoạt động tài chính và chênh lệch khác. Chuẩn mực và luật thuế cần hướng đến việc bổ sung các quy định về các khoản thu nhập từ lợi tức cổ phần, lãi tiền vay, môi giới chứng khoán, để áp dụng chế độ 74 thu thuế phân biệt đối với khoản thu nhập này. Cụ thể, có thể áp dụng riêng mức thuế suất thuế TNDN đối với khoản thu nhập từ đầu tư và thu nhập từ hoạt động kinh doanh. Bảng 7: BẢNG BÁO CÁO LỢI NHUẬN Đơn vị báo cáo: ................. Địa chỉ:…………............... BÁO CÁO LỢI NHUẬN Năm……… Đơn vị tính:............ CHỈ TIÊU Mã số Thuy ết minh Năm nay Năm trước 1 2 3 4 5 1. Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ 01 VI.25 2. Các khoản giảm trừ doanh thu 02 3. Doanh thu thuần về bán hàng và cung cấp dịch vụ (10 = 01 - 02) 10 4. Giá vốn hàng bán 11 VI.27 5. Lợi nhuận gộp về bán hàng và cung cấp dịch vụ (20 = 10 - 11) 20 6. Lợi nhuận thuần từ hoạt động kinh doanh ( 30 = 20) 30 7. Doanh thu hoạt động tài chính 31 VI.26 8. Chi phí tài chính 32 VI.28 - Trong đó : Chi phí lãi vay 9. Chênh lệch từ hoạt động tài chính (40 = 31- 32) 40 10. Thu nhập khác 41 11. Chi phí khác 42 12. Chênh lệch từ hoạt động khác (50 = 41 - 42) 50 13.Chi phí bán hàng 51 14.Chi phí quản lý doanh nghiệp 52 15. Tổng lợi nhuận kế toán trước thuế (60 = 30 + 40 + 50 -51 -52) 60 16. Chi phí thuế TNDN hiện hành 61 VI.30 75 17. Chi phí thuế TNDN hoãn lại 63 VI.30 18. Lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp (70 = 60 – 61 – 62) 70 19. Lãi cơ bản trên cổ phiếu (*) 80 Lập, ngày ... tháng ... năm ... Người lập biểu Kế toán trưởng Giám đốc (Ký, họ tên) (Ký, họ tên) (Ký, họ tên, đóng dấu) 3.4.2 Với doanh nghiệp xây lắp Hoạt động xây lắp là hoạt động mang tính đặc thù riêng và thường kéo dài qua nhiều kỳ kế toán. Trong kỳ kế toán, có nhiều công trình, dự án thực hiện cùng một lúc và chúng có quan hệ với nhau về mặt thiết kế, kỹ thuật hay yêu cầu về nguồn nhân lực quản lý, và các mối quan hệ với chủ đầu tư, khách hàng. Với đặc thù đó, Hội đồng quản trị và ban giám đốc công ty cần xác định được tầm quan trọng trong việc tuân thủ các chuẩn mực kế toán và các chế độ kế toán hiện hành trong việc ghi nhận doanh thu và xác định lợi nhuận của doanh nghiệp. Đặc biệt là ghi nhận doanh thu cho từng công trình, hạng mục công trình. Ban Giám đốc cần tạo mối quan hệ gắng kết, thái độ thân thiện giữa các phòng ban để bảo đảm công việc giữa các phòng ban được thực hiện nhịp nhàng, đồng bộ, quá trình luân chuyển chứng từ được nhanh chóng để đảm bảo cho phòng kế toán cung cấp dữ liệu kịp thời, chính xác, đặc biệt là báo cáo tài chính cung cấp cho cơ quan hữu quan và cho các đối tượng sử dụng thông tin. Mặt khác, Ban Giám Đốc cần có chế độ đãi ngộ nhân tài, tổ chức huấn luyện để nâng cao tay nghề và trình độ của nhân viên. Cần trang bị phương tiện làm việc tốt như trang bị phần mềm quản lý, phần mềm kế toán để hổ trợ kế toán trong việc tập hợp và quản lý dữ liệu. Nâng cao trình độ đội ngũ nhân viên làm công tác kế toán. Điều này cần thực hiện ngay chính trong mỗi doanh nghiệp. Các nhân viên kế toán phải tự trao dồi, tham gia các lớp tập huấn để tiếp thu kiến thức mới về chính sách và luật thuế được 76 tổ chức bởi cơ quan thuế. Truyền đạt, hổ trợ kinh nghiệm làm việc cho các nhân viên kế toán cùng phòng. Bên cạch đó, bộ phận kế toán phải đảm bảo tuân thủ theo chuẩn mực kế toán, thông tư và chế độ kế toán trong việc ghi nhận doanh thu chính xác, trung thực, thông tin trình bày trên báo cáo tài chính phải rõ ràng và thuyết minh đầy đủ các chỉ tiêu theo đặt thù của từng công ty. 3.4.3 Với doanh nghiệp kinh doanh bất động sản đầu tư Các doanh nghiệp đầu tư vào lĩnh vực bất động sản đầu tư là các doanh nghiệp phải có nguồn vốn lớn, nhàn rỗi. Vì đặc điểm của loại hình kinh doanh này là bất động sản đầu tư sẽ được cho thuê hoặc chờ tăng giá để bán trong kỳ kinh doanh dài mà không phải để bán trong kỳ kinh doanh thông thường. Do đó tốc độ thu hồi vốn lâu. Bên cạnh đó, việc quản lý bất động sản là khá phức tạp từ khâu hình thành nên bất động sản đầu tư đó đến giai đoạn đưa vào hoạt động cho thuê hoặc chờ tăng giá. Thêm vào đó, trong quá trình chờ tăng giá để bán, doanh nghiệp phải chịu nhiều rủi ro, đặc biệt là nó chịu ảnh hưởng nhiều vào chính sách của Nhà nước, sự đầu cơ của thị trường và hệ thống pháp lý Việt nam chưa ban hành chuẩn mực tổn thất tài sản. Trước tình hình đó, Ban Giám Đốc cần xác định rõ mục tiêu đầu tư vốn của mình, xác định chính xác bất động sản được hình thành là hàng hóa bất động sản hay bất động sản đầu tư để có chính sách và chế độ hợp lý. Đối với bộ phận kế toán, chuẩn mực bất động sản đầu tư ra đời là còn khá mới, do đó các nhân viên kế toán phải nghiên cứu để nâng cao kiến thức của mình và phải cập nhật văn bản kế toán mới để áp dụng cho phù hợp. 77 KẾT LUẬN CHƯƠNG 3 Chuẩn mực kế toán Việt Nam từ khi ban hành đến nay chưa được sửa đổi, bổ sung cho phù hợp với thực tiễn hoạt động của nền kinh tế trong giai đoạn hiện nay. Đặc biệt là chuẩn mực kế toán doanh thu và thu nhập khác và các chuẩn mực kế toán liên quan đến ghi nhận doanh thu còn nhiều bất cập. Để chuẩn mực kế toán doanh thu và các chuẩn mực liên quan đến doanh thu phát huy hết vai trò, Bộ tài chính cần chỉnh sửa, bổ sung các quy định, thông tư hướng dẫn nhằm giải quyết những vướng mắc, khó khăn trong thực tiễn công tác kế toán. Bên cạnh đó, Bộ tài chính cần tạo ra sự hòa hợp giữa chuẩn mực, thông tư hướng dẫn và các văn bản luật có liên quan nhằm rút ngắn sự khác biệt giữa chính sách kế toán và chính sách thuế. Sau đó, sẽ dần hoàn chỉnh không chỉ chuẩn mực, thông tư hướng dẫn liên quan đến doanh thu và thu nhập khác mà cả hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam nhằm tạo sự đồng bộ, thống nhất trong hệ thống kế toán. 78 KẾT LUẬN Doanh thu là khoản mục quan trọng và nhạy cảm trên báo cáo tài chính của doanh nghiệp. Tầm quan trọng của khoản mục này đã được khẳng định bằng việc ban hành chuẩn mực doanh thu từ đợt đầu tiên trong chuỗi hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam. Tính nhạy cảm của khoản mục này là ảnh hưởng trực tiếp đến thông tin trên báo cáo tài chính và việc ra quyết định của người sử dụng thông tin. Vì thế, việc hoàn thiện phương pháp kế toán doanh thu, đặc biệt trong lĩnh vực xây dựng và kinh doanh bất động sản sẽ góp phần đánh giá đúng đắn kết quả hoạt động của đơn vị, sẽ nâng cao độ tin cậy của thông tin kế toán cung cấp. Với mong muốn đóng góp hoàn thiện khoản mục doanh thu trên báo cáo tài chính của các doanh nghiệp, thích ứng với quá trình phát triển và hội nhập với nền kinh tế thế giới, trong luận văn này, tác giả đã tập trung làm sáng tỏ các vấn đề sau: Hệ thống hóa các vấn đề lý luận về thời điểm và phương pháp ghi nhận doanh thu Nghiên cứu và đánh giá thực trạng kế toán doanh thu trong một số doanh nghiệp xây dựng và kinh doanh bất động sản đầu tư tại Việt Nam. Trên cơ sở thực tiễn về ghi nhận doanh thu của các doanh nghiệp, tác giả đưa ra các định hướng và các giải pháp góp phần hoàn thiện kế toán doanh thu, đặc biệt chú trọng đến giải pháp hoàn thiện kế toán doanh thu đối với chuẩn mực và thông tư hướng dẫn. Cuối cùng, do thời gian có hạn, điều kiện và trình độ nghiên cứu của tác giả còn hạn chế nên luận văn không thể tránh khỏi những sai sót nhất định. Vì thế, kính mong Quý Thầy, Cô và bạn đọc quan tâm đến vấn đề này đóng góp ý kiến bổ sung để luận văn được hoàn thiện hơn.