Luận văn Tìm hiểu về bằng chứng kiểm toán và bằng chứng kiểm toán đặc biệt-Con đường thành công của các kiểm toán viên

ỨNG KIỂM TOÁN ĐẶC BIỆT.Chúng bao gồm các bằng chứng như: ý kiến của chuyên gia;sử dụng tài liệu của kiểm toán viên nội bộ và của kiểm toán viên khác;bằng chứng về các bên hữu quan ngoài các mẫu kiểm toán cơ bản mà các kiểm toán viên thường sử dụng như tính toán, điều tra,quan sát,...;giải trình của ban giám đốc;tài liệu do bên thứ ba độc lập cung cấp... 2,Vai trò và tầm quan trọng của bằng chứng kiểm toán đặc biệt Do xu thế hội nhập mạnh mẽ,các thành phần kinh tế nước ngoài vào Việt Nam ngày càng đông,các yêu cầu vê kế toán kiểm toán ngày càng khắt khe để làm những công cụ đáng tin cậy nhất cho các đối tượng quan tâm.Chính vì vậy yêu cầu về bằng chứng kiểm toán phải hết sức đầy đủ và tin cậy.Bằng chứng kiểm toán đặc biệt đáp ứng các yêu cầu đó về bằng chứng kiểm toán. Phục vụ nhu cầu thực tế trong từng trường hợp phát sinh:Trong những trường hợp cụ thể,việc thu thập bằng chứng kiểm toán đặc biệt trong quá trình kiểm toán tương ứng với từng đặc điểm của đơn vị được kiểm toán.Ví dụ như đối với lĩnh vực kinh doanh phức tạp như ngành dầu khí,các kiểm toán viên thông thường không thể đánh giá được chất lượng của dầu mà họ phải nhờ tới các đánh giá của các chuyên gia...Kiểm toán viên cũng cần xem xét xem việc không thu thập được hay không sử dụng bằng chứng kiểm toán đặc biệt có ảnh hưởng đến việc kiểm toán các khoản mục có tính trọng yếu,các khoản mục có độ phức tạp cao chứa đựng nhiều khả năng rủi ro. Tạo ra các giá trị pháp lí cao:Bằng chứng kiểm toán đặc biệt có giá trị pháp lý cao vì có thể được sử dụng để giải quyết các tranh chấp liên quan đến đơn vị được kiểm toán cũng như của kiểm toán viên. Giảm thiểu được chi phí kiểm toán:Bằng chứng kiểm toán đặc biệt giúp giảm thiểu được chi phi kiểm toán đồng thời vẫn đảm bảo yêu cầu tính hợp lí,hợp pháp của bằng chứng kiểm toán. Hỗ trợ cho công tác kiểm toán của kiểm toán viên:Do kiểm toán viên không thể am tường được tất cả các lĩnh vực của xã hội do vậy các chuẩn mực kiểm toán cho phép họ sử dụng các bằng chứng kiểm toán đặc biệt để hỗ trợ cho công tác kiểm toán của kiểm toán viên. Trong một số trường hợp,kiểm toán viên không thể thu thập được các bằng chứng kiểm toán thông thường cho cuộc kiểm toán của mình thì các bằng chứng kiểm toán đặc biệt là bằng chứng duy nhất mà kiểm toán viên có thể dựa vào đó để đưa ra kết luân của mình.Ví dụ như về chủ trương kinh doanh của công ty thì chỉ có ban giam đốc nắm được,do đó kiểm toán viên cần thu thập được các giải trình của ban giám đốc về các chủ trương này làm bằng chứng. 3,Các bằng chứng kiểm toán đặc biệt và kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán đặc biệt 3.1-Bằng chứng kiểm toán đặc biệt là tư liệu của chuyên gia. Theo chuẩn mực 18,chuyên gia là cá nhân hay các hãng có kỹ năng kiến thức và kinh nghiệm về các lĩnh vực chuyên môn nào đó ngoài ngạch kế toán và kiểm toán.Bằng chứng này thường sử dụng trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán.Khi kiểm toán viên thu thập thông tin cơ sở về đơn vị được kiểm toán thì cần phải dự kiến nhu cầu sử dụng chuyên gia nếu thấy cần thiết và đã xem xét cân nhắc những yếu tố như:tính chất trọng yếu của khoản mục sẽ được kiểm tra so với toàn bộ thông tin tài chính;nội dung và mức độ phức tạp của các khoản mục kể cả những rủi ro và sai sót trong đó;các bằng chứng kiểm toán khác có hiệu lực đối với các khoản mục này.Việc dự kiến sử dụng ý kiến của chuyên gia thường ở một số lĩnh vực như: Đánh giá tài sản như đất đai và công trình xây dựng,máy móc thiết bị,tác phẩm nghệ thuật hay đá quý... Xác định số lượng hay chất lượng của tài sản hiện có như dự trữ khoáng sản hay thời gian hữu ích còn lại của máy móc... Thẩm định các vấn đề có tính pháp lý như quyền sở hữu đối với tài sản... Việc thu thập và sử dụng tư liệu của chuyên gia được tiến hành như: Đánh giá kỹ năng, trình độ nghiệp vụ của chuyên gia (thể hiện qua bằng cấp chuyên môn, giấy phép hành nghề, là thành viên của tổ chức huyên nganh, kinh nghiệp của chuyên gia); Đánh giá tính khách quan của chuyên gia; Xác định công việc của chuyen gia (về mục đích, phạm vi công việc nội dung công việc nguồn tư liệu của chuyên gia làm bằng chứng kiểm toán của KTV có đầy đủ và thích hợp không); phạm vi đánh giá của các chuyên gia, xác định mối quan hệ giữa chuyên gia với khách hàng, yêu cầu giữ bí mật thông tin của khách hàng, các phương pháp mà chuyên gia sử dụng. Với ý kiến các chuyên gia, KTV chỉ nên thu thập khi thực sự cần thiểt, khi không có bằng chứng nào thay thế và chủ với những thủ tục kiểm toán cần thiết. Tuy nhiên, dù KTV có sử dụng ý kiến chuyên gia làm bằng chứng kiểm toán vẫn đòi hỏi KTV là người chịu trách nhiệm sau cùng về ý kiến nhận xét đối với báo cáo tài chính được kiểm toán. 3.2- Bằng chứng kiểm toán đặc biệt là giải trình của giám đốc VSA 580 về “Giải trình của giám đôc” có quy định: “KTV phải thu thập được các giải trình của giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị được kiểm toán”. Bằng chứng này được sử dụng nhằm mục đích thừa nhận trách nhiệm của ban giám đốc phải chịu trách nhiệm về sự tin cậy và tính hợp pháp của các thông tinh trên báo cáo tài chính qua hệ thống kiểm soát nội bộ và hệ thống kế toán. KTV xác minh và đưa ra ý kiến của mình về sự tin cậy và hợp lý của các thông tin trên báo cáo tài chính. Nội dung giải trình thường có ba loại cam kết chính: Loại I: Giải trình chung về trách nhiệm của ban giám đốc (tính độc lập, khách quan, trung thực) trong việc trình bày đúng đắn báo cáo tài chính. Loại II: Giải trình từng mặt , yếu tố cấu thành sự trung thực và hợp lý, có 5 loại ; xác nhận về quyền và nghĩa vụ; xác nhận về định giá và phân bổ; xác nhận về phân loại và trình bày. Loại III: Giải trình về mối quan hệ của ban giám đốc với KTV. Hình thức giải trình bao gồm: Các giải trình bằng văn bản được thể hiện dưới hình thức: Bản giải trình của giám đốc; Thư của KTV liệt kê tất cả những hiểu biết của mình về các giải trình của giám đốc xác nhận là đúng; Biên bản họp hội đồng quản trị hoặc báo cáo tài chính đã được giám đốc ký duyệt. Các yếu tố cơ bản của giải trình bao gồm văn bản giải trình phải được gửi trực tiếp cho KTV với nội dung gồm các thông tin giải trình, ngày tháng, họ tên, chữ ký của người lập hoặc xác nhận vào bản giải trình của giám đốc được ghi trên báo cáo kiểm toán, trong một số trường hợp đặc biệt, ban giải trình lập trước hoặc sau ngày phát hành báo cáo kiểm toán; bản giải trình thường do giám đốc các đơn vị ký, trong một số trường hợp đặc biệt, KTV chấp nhận bản giải trình từ các thành viên khác trong đơn vị được giám đốc uỷ quyền. Thu thập và sử dụng giải trình của giám đốc: Đánh giá giải trình của giám đốc: KTV cần phải thu thập bằng chứng kiểm toán từ các thông tin ở trong đơn vị hay ngoài đơn vị để xác minh các giải trình của giám đốc có mâu thuẫn với bằng chứng kiểm toán khác, KTV phải tìm hiểu nguyên nhân và phải xem lại độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán và các giải trình của giám đốc; xác định mức độ hiểu biết các vấn đề đã được giải trình của người lập giải trình. Một số hạn chế của bằng chứng giải trình: Giải trình của giám đốc không thể thay thế các bằng chứng kiểm toán mà KTV thu thập được; giải trình của giám đốc có độ tin cậy không cao do bằng chứng loại này được cung cấp từ phía DN do đó nó phụ thuộc vào mức độ liêm khiết và trung thực của giám đốc. VSA 580, đoạn 17 quy định: “KTV phải đánh giá lại độ tin cậy của tất cả các giải trình khác của giám đốc trong quá trình kiểm toán và xem xét mức độ ảnh hưởng của nó đến báo cáo tài chính và phải đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần hoặc từ chối. Ngoài những nội dung trong chuẩn mực trên, KTV có thể yêu cầu giám đốc giải trình thêm một số nội dung khác phụ thuộc vào loại hình kinh doanh, DN, tính chất trọng yếu của từng khoản mục trên báo cáo tài chính… 3.3- Bằng chứng kiểm toán đặc biệt là tư liệu của KTV nội bộ Bộ phận kiểm toán viên nội bộ được tổ chức và phục vụ cho công việc và lợi ích của đơn vị,tuy nhiên kết quả kiểm toán của bộ phận này sẽ hữu ích cho kiểm toán viên độc lập khi kiểm toán báo cáo tài chính.Do vậy kiểm toán viên cần quan tâm đến kết quả kiểm toán nội bộ khi nó liên quan đến cuộc kiểm toán của mình. Trích theo đoạn 13 ISA 610”Sử dụng tư liệu của kiểm toán viên nội bộ để tìm hiểu và đánh giá sơ bộ về kiểm toán nội bộ” thì kiểm toán viên độc lập cần xem xét các vấn đề sau: Vị trí trong tổ chức:là vị trí của người kiểm toán viên nội bộ trong đơn vị và ảnh hưởng của nó đến tính khách quan.Một cách lí tưởng nhất là kiểm toán viên nội bộ không được nắm giữ bất cứ một trọng trách nào tại đơn vị và họ chỉ làm báo cáo kiểm toán cho người cao nhất của đơn vị và đặc biệt người kiểm toán nội bộ phải được tiếp xúc tự do với kiểm toán độc lập. Phạm vi hoạt động:là nội dung và phạm vi công tác mà kiểm toán nội bộ thực hiện.Kiểm toán viên độc lập cần xác định xem các nhà quản lý có thực hiện những kiên nghị của kiểm toán viên độc lập hay không và thực hiên như thế nào? Khả năng chuyên môn:là những người được đào tạo chuyên môn phù hợp và có nhiều kinh nghiệm để đảm nhận nhiệm vụ của người kiểm toán viên nội bộ.Kiểm toán độc lập có thể nghiên cứu về chính sách tuyên dụng kiểm toán viên nội bộ tại đơn vị và xem xét trình độ của họ. Tính thận trọng nghề nghiệp:kiểm toán viên độc lập phải xem xét các cuộc kiểm toán nội bộ có được lập kế hoạch,giám sát,xét duyệt và dẫn chứng bằng tài liệu một cách đúng đắn và khoa học hay không? Bên cạnh sự đánh giá chung về các tiêu chuẩn trên kiểm toán viên độc lập có thể nghiên cứu thêm các khía cạnh sau đây: -Phạm vi và chương trình kiểm toán nội bộ có phù hợp với kiểm toán viên độc lập hay không? -Công việc kiểm toán nội bộ được giám sát,kiểm tra lại và có được chứng minh lại bằng các bằng chứng kiểm toán đầy đủ và thích hợp không? -Các kết luận kiểm toán có phù hợp với hoàn cảnh cụ thể hay không và báo cáo được trình bày có phù hợp với kết quả kiểm toán hay không? Sau khi đã nghiên cứu và thu thập các bằng chứng cần thiết của các kiểm toán viên nội bộ nếu thấy tin cậy thì kiểm toán viên có thể sử dụng chúng để giảm bớt phạm vi và các thủ tục cần thiết.Ngược lại,nếu cảm thấy không có đủ độ tin cậy thì kiểm toán viên có thể kiểm tra lại những gì mà kiểm toán nội bộ đã thực hiện và thu thập những gì cần thiết và bổ ích cho cuộc kiểm toán của mình. 3.4,Bằng chứng kiểm toán là tư liệu của các kiểm toán viên khác. Chuẩn mực kiếm toán Việt Nam số 600 “Sử dụng tư liệu của KTV khác”, đoạn 17, quy định: “KTV khác phải phối hợp với KTV chính trong trường hợp KTV chính sử dụng tư liệu kiểm toán của mình”. Mục đích sử dụng của bằng chứng này là khi kiểm toán báo cáo tài chính một đơn vị trong đó có gộp cả thông tin tài chính của đơn vị cấp trên với một hay nhiều đơn vị cấp dưới và đơn vị kinh tế khác thì KTV sử dụng tư liệu kiểm toán của KTV khác (là KTC chịu trách nhiệm kiểm toán báo cáo tài chính và ký báo cáo kiểm toán của cac đơn vị được gộp vào báo cáo tài chính của đơn vị cấp trên) về các thông tin tài chính của các đơn vị đó. Trường hgợp KTV kết luận báo cáo tài chính của đơn vị cấp dưới và đơn vị kinh tế khác có ảnh hưởng không trọng yếu thì không cần thu thập loại bằng chứng này. Hiện nay, có quy định của Nhà nuớc về kiểm soát chất lượng dịch vụ kế toán kiểm toán và cơ quan đánh giá chất lượng của các công ty kiểm toán khác nên việc sử dụng tư liệu của KTV khác còn gặp nhiều hạn chế. 3.5, Bằng chứng kiểm toán đặc biệt là bằng chứng về các bên liên quan Theo ISA-24, ban giám đốc chịu trách nhiệm xác định và thuyết minh các nghiệp vụ với các bên hữu quan (là những đối tượng có khả năng điều hành, kiểm sát hoặc có ảnh hưởng đáng kể đến đối tượng được kiểm toán trong quá trình đưa ra quyết định tài chính và ngược lại). Mục đích của việc thu thập bằng chừng về các bên hữu quan để xác định liệu ban giám đốc đã xác minh và thuyết minh một cách đầy đủ về các bên hữu quan và nghiệp vụ với các bên hữu quan chưa. Theo yêu cầu của chuẩn mực kế toán sự tồn tại của các bên hữu quan và nghiệp vụ giữa các bên có thể ảnh hưởng tới BCTC. Bằng chứng kiểm toán đặc biệt là loại bằng chứng được thu thập và sử dụng phổ biến trên thế giới. Để đạt được chiến lược kiểm toán phát triển lâu dài cả về chiều sâu và chiều rộng thì cần đặc biệt coi trọng đến phương pháp kiểm toán trong so việc thu thập bằng chứng kiểm toán đặc biệt cũng là một mục đích cơ bản của việc tăng cường hiệu quả và hoàn thiện phương pháp kiểm toán. CHƯƠNG II_THỰC TRẠNG THU THẬP BẰNG CHỨNG KIỂM TOÁN Hiện nay các công ty kiểm toán tiến hành thu thập bằng chứng kiểm toán bằng nhiều phương pháp khác nhau và cũng có thể đó là sự kết hợp của nhiều phương pháp lại với nhau tuỳ vào đặc điểm kinh doanh của doanh nghiệp được kiểm toán hay tuỳ vào điều kiện khi thu thập bằng chứng. Chính vì cách thu thập bằng chứng trong điều kiện hiện nay rất rộng và theo nhiều cách nên em xin đưa ra một ví dụ cụ thể về cách thức thu thập bằng chứng tại một công ty kiểm toán mà em đã sưu tầm. Đây là chỉ là một phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán tại một công ty cụ thể nhưng theo em đó cũng là phương pháp chung mà các công ty áp dung hiện nay. Đó là ví dụ về cuộc kiểm toán của CÔNG TY CỔ PHẦN KIỂM TOÁN VÀ TƯ VẤN,tên viết tắt của công ty là A&C CO đối với một khách hàng là công ty MTHN. 1,Thu thập bằng chứng trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Để thu thập được các bằng chứng trong giai đoạn này kiểm toán viên A&C CO thường vận dụng các phương pháp: phỏng vấn, quan sát và phân tích. Phương pháp phỏng vấn Với phương pháp phỏng vấn trưởng nhóm kiểm toán thường là người đại diện phỏng vấn Ban Giám đốc. Đây là cuộc trò chuyện trao đổi vừa nhằm mục đích thu thập bằng chứng, vừa mang tính chất làm quen ban đầu giữa kiểm toán viên A&C CO với Ban Giám đốc. Trong buổi phỏng vấn, kiểm toán viên luôn tạo không khí thân mật, đặt ra câu hỏi “mở”, câu hỏi “đóng” để làm rõ và xác nhận thông tin. Sau khi đặt câu hỏi, kiểm toán viên chủ động lắng nghe câu trả lời, ghi chép vào giấy làm việc những thông tin thu được để tổng hợp và phân tích. Nếu phát hiện sự không nhất quán trong việc trả lời câu hỏi của Ban Giám đốc hoặc các nhân viên khác, kiểm toán viên sẽ đặt ra câu hỏi bổ sung cho vấn đề cần tìm hiểu. Kiểm toán viên luôn thận trọng trong việc đặt câu hỏi để tránh đưa ra những câu hỏi không rõ ràng, không có trọng tâm gây ảnh hưởng đến việc thu thập bằng chứng kiểm toán. Trong buổi phỏng vấn, kiểm toán viên đề nghị Ban Giám đốc cung cấp các tài liệu liên quan đến quá trình thành lập và hoạt động của Công ty, thông tin thu thập được sẽ được lưu vào hồ sơ kiểm toán. Thông tin thu thập được từ Công ty Đặc điểm của Công ty Công ty MTHN là DNNN được cổ phần hoá theo hình thức chuyển nhượng toàn bộ giá trị thuộc vốn Nhà nước hiện có tại Công ty MTHN và số cổ phần Nhà nước hiện có của Công ty MTHN trong Công ty LM cho Công ty ABC theo Quyết định số 1900/QĐ/UB ngày 28 tháng 10 năm 1999 của UBND Thành phố Hải Phòng. Công ty MTHN hoạt động theo Giấy chứng nhận đăng ký kinh doanh số 155591 ngày 03 tháng 11 năm 1999 do Sở Kế hoạch và Đầu tư Hải Phòng cấp. Chức năng hoạt động: Sản xuất Giấy đế dập nhũ xuất khẩu, giấy tiêu dùng nội địa, đũa tre, đũa gỗ, ván ép, đồ trang trí nội thất, bao bì nhựa, giấy carton, vải da, hòm hộp, các loại khung cửa nhôm, kính trắng, kính màu .V.v.. Sản phẩm chính của Công ty là giấy đế xuất khẩu 100%, sản phẩm xuất khẩu chỉ tập trung vào một số đối tượng là thương nhân của Đài Loan. Trong giai đoạn này, Công ty MTHN đang thực hiện phát hành cổ phiếu ra công chúng nhằm huy động thêm nguồn vốn đầu tư để xây dựng thêm nhà máy. b. Thị trường hoạt động Hoạt động trong nước và xuất khẩu. c. Các chỉ tiêu chủ yếu đã đạt được Bảng 1. Tổng hợp một số chỉ tiêu chủ yếu đạt được Năm Doanh thu thuần(đ) Lợi nhuận thuần(đ) Tỷ suất LN thuần/DT thuần (%) 2002 72.424.714.774 7.713.045.794 10,6 2003 86.928.805.307 7.887.508.644 9,1 d. Tổ chức hoạt động * Hội đồng Quản trị và ban điều hành, quản lý Hội đồng quản trị gồm: 1 Chủ tịch, 1 Phó Chủ tịch, 3 Uỷ viên. Ban Giám đốc gồm: 1 Tổng giám đốc, 2 Phó tổng giám đốc. Tổng giám đốc trực tiếp phụ trách phòng tài chính kế toán và duyệt các chứng từ kế toán sau khi có kiểm soát của kế toán trưởng. 01 Kế toán trưởng. * Cơ cấu tổ chức Các phòng ban chức năng: Ban kiểm soát, phòng kế toán, phòng kế hoạch vật tư, phòng xuất nhập khẩu, phòng kỹ thuật, phòng tổ chức lao động tiền lương, phòng kinh doanh thị trường chứng khoán, các phân xưởng. Số cán bộ công nhân viên: Bình quân 850 người. Các đơn vị thành viên: Văn phòng đại diện tại Thành phố KHOHSIUNG- Đài Loan; Chi nhánh Công ty tại Hà Nội, Quảng Ninh, Lào Cai, Yên Bái. * Trụ sở chính 40 Đường K- Hải Phòng. Điện thoại: 031.642.154 ; Fax 031.642.155 * Ngân hàng giao dịch Bảng 2. Bảng kê các ngân hàng giao dịch Tên ngân hàng Số hiệu tài khoản Ngoại tệ(USD) Đồng Việt Nam(VND) Ngân hàng Công Thương Hải Phòng 850A.00308 710A.00308 Ngân hàng Ngoại Thương Hải Phòng 003.1.37.003241.7 003.1.00.003242.5 Nhóm kiểm toán tiến hành phỏng vấn kế toán trưởng Công ty MTHN để tìm hiểu tổ chức bộ máy và công tác kế toán. Những thông tin thu thập được ghi chép vào hồ sơ làm việc và minh hoạ qua Bảng 3 như sau: Bảng 3. Bằng chứng kiểm toán thu thập qua phỏng vấn kế toán trưởng Khách hàng: Công ty MTHN Niên độ kế toán: 31/12/2003 Khoản mục: Người thực hiện: Hiền Phỏng vấn kế toán trưởng Ngày thực hiện : 20/01/2004 +,Niên độ kế toán: Bắt đầu từ ngày 01/01 kết thúc vào ngày 31/12 hàng năm. +, Hình thức sổ kế toán áp dụng: Nhật ký chứng từ. +,Đơn vị tiền tệ sử dụng trong ghi chép kế toán và nguyên tắc, phương pháp chuyển đổi các đồng tiền khác Báo cáo tài chính được lập trên cơ sở giá gốc. Đơn vị tiền tệ sử dụng để lập Báo cáo tài chính là đồng việt nam(VND). Các nghiệp vụ phát sinh bằng ngoại tệ trong năm được chuyển đổi sang đồng Việt Nam theo tỉ giá thực tế tại thời điểm phát sinh. Chênh lệch tỷ giá phát sinh trong kỳ và chênh lệch do đánh giá lại số dư ngoại tệ cuối kỳ được xử lý theo hướng dẫn tại Thông Tư số 44TC/TCDN ngày 08/7/1997 và Thông Tư số 38/2001/TT-BTC ngày 05/6/2001. +, Trong năm Công ty không có các khoản trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho, công nợ phải thu khó đòi .V.v.. +, Tài sản cố định và khấu hao tài sản cố định Giá trị tài sản cố định xác định bằng nguyên giá trừ hao mòn luỹ kế. Khấu hao tài sản cố định được tính theo phương pháp đường thẳng để trừ dần nguyên giá tài sản cố định theo thời gian hữu dụng ước tính, phù hợp với hướng dẫn theo Quyết định số 166/1999/QĐ-BTC ngày 30/12/1999 của Bộ trưởng Bộ Tài chính. +, Hàng tồn kho Nguyên tắc đánh giá: Hàng tồn kho được ghi nhận theo giá gốc. Phương pháp hạch toán hàng tồn kho: Kê khai thường xuyên. Phương pháp đánh giá hàng tồn kho: Theo giá bình quân gia quyền tháng. Công ty đã tiến hành kiểm kê hàng tồn kho tại thời điểm 30/12 hàng năm. +, Doanh thu được ghi nhận khi hàng đã xuất bán, dịch vụ đã cung cấp, có biên bản thanh lý hợp đồng hoặc giấy nhận nợ của khách hàng và phát hành hoá đơn giá trị gia tăng cho khách hàng. +, Chính sách tiền lương: Tiền lương của nhân viên quản lý theo hợp đồng, tiền lương của công nhân trực tiếp theo đơn giá tiền lương cụ thể của từng công đoạn. Kiểm toán viên cũng sử dụng Bảng câu hỏi(Bảng 4) trong quá trình phỏng vấn kế toán trưởng để thu thập thông tin về hệ thống kiểm soát nội bộ. Bảng 4. Bằng chứng kiểm toán thu thập qua phỏng vấn kế toán trưởng Nội dung Trả lời Các bộ phận kế toán của Công ty có được phân công phân nhiệm một cách rõ ràng không? Ö Kế toán các phần hành có làm đúng chức năng được giao không? Ö Các văn bản của Bộ tài chính liên quan đến công tác kế toán có được cập nhật thường xuyên và phổ biến cho kế toán các phần hành không? Ö Trình độ, năng lực của kế toán viên có phù hợp với phần hành được giao không? Ö Nếu có khó khăn thì kế toán trưởng tìm cách khắc phục như thế nào? Các chức danh kế toán có làm việc trong những ngày nghỉ không? 0 Công ty có áp dụng phần mềm kế toán không? 0 Công ty có thực hiện phần hành kế toán nào trên máy vi tính không? Ö Ghi chú : Ö : Thể hiện câu trả lời có 0: Thể hiện câu trả lời không Phương pháp phân tích Trong phương pháp phân tích, kiểm toán viên chỉ giới hạn trong việc so sánh dữ liệu năm nay trên Báo cáo tài chính với dữ liệu năm trước theo số liệu đã kiểm toán. Kết quả của phân tích này là bằng chứng(Bảng 6 và 7) về tình hình chung của hoạt động sản xuất kinh doanh và xu hướng biến động tài chính. Bảng 6. Phân tích Báo cáo kết quả kinh doanh năm 2003 của Công ty MTHN Chỉ tiêu Năm trớc Năm nay Tăng, giảm % Tổng doanh thu 72.673.922.579 87.038.380.037 14.364.460.157 19,77 Trong đó: DT hàng xuất khẩu 71.116.334.946 74.589.621.930 Các khoản giảm trừ 249.207.806 109.577.430 -139.630.376 -56,03 Giảm giá hàng bán 248.686.031 109.577.430 Hàng bán bị trả lại 521.775 - Thuế tiêu thụ đặc biệt - - - Doanh thu thuần 72.424.714.774 86.928.805.307 Giá vốn hàng bán 63.732.769.268 76.054.767.447 12.321.998.628 19,33 Lợi nhuận gộp 8.691.945.505 10.874.037.410 Doanh thu hoạt động tài chính 999.890.258 1.516.209.422 516.319.165 51,64 Chi phí tài chính 164.970.942 892.457.978 727.487.036 440,98 Trong đó: chi phí lãi vay 33.173.168 237.735.628 Chi phí bán hàng 455.586.876 999.863.553 544.276.677 119,47 Chi phí quản lý doanh nghiệp 2.687.336.038 3.146.294.561 458.958.524 17,08 Lợi nhuận thuần từ hoạt động kinh doanh 6.383.941.907 7.351.630.740 967.688.834 15,16 Thu nhập khác 1.562.262.705 656.303.568 Chi phí khác 233.158.818 120.425.665 Lợi nhuận khác 1.329.103.887 535.877.904 -793.225.984 -59,68 Tổng lợi nhuận trước thuế 7.713.045.794 7.887.508.644 174.462.850 2,26 Bảng 7. Phân tích Bảng cân đối kế toán ngày 31/12/2003 của Công ty MTHN Đơn vị: đồng Tài sản Số đầu năm % Số cuối kỳ % Tăng, giảm % Tài sản lu động và đầu tư ngắn hạn 19.648.988.423 54,96 44.636.048.044 70,36 24.987.059.621 22087,40 Tiền 107.896.126 0.30 8.065.019.597 12,71 7.957.123.472 15197,26 Tiền mặt tại quỹ 56.277.671 0,16 1.415.519.228 2,23 1.359.241.557 2415,24 Tiền gửi ngân hàng 51.618.455 0,14 6.649.500.370 10,48 12782,02 Đầu tư tài chính ngắn hạn - - - - - - Các khoản phải thu 8.791.028.972 24,59 28.497.523.522 44,92 19.706.494.550 6837,02 Phải thu của khách hàng 5.366.800.866 15,01 10.776.579.266 16,99 5.409.778.400 100,50 Trả trước cho người bán 128.269.850 0,36 8.524.106.654 13,44 8.395.836.803 6545,45 Thuế GTGT đợc khấu trừ 1.155.437.405 3,23 1.519.815.769 2,40 364.378.364 31,54 Phải thu nội bộ 3.497.274 0,01 - 0,00 -3.497.274 -100,00 Vốn KD ở các ĐV trực thuộc 3.497.274 0,01 - 0,00 -3.497.274 -100,00 Phải thu khác 2.137.023.577 5,98 7.677.021.833 12,10 5.539.998.256 259,24 Hàng tồn kho 10.123.594.548 28,32 6.664.195.019 10,50 -3.459.399.530 -25,54 Nguyên vật liệu tồn kho 6.584.307.982 18,42 3.769.385.145 5,94 -2.814.922.837 -42,75 Công cụ, dụng cụ 70.625.574 0,20 85.342.017 0,13 14.716.443 20,84 Chi phí SXKD dở dang 1.248.507.338 3,49 1.723.256.327 2,72 474.748.989 38,03 Thành phẩm tồn kho 1.575.611.784 4,41 111.030.812 0,18 -1.464.580.972 -92,95 Hàng hoá tồn kho - - - - - - Hàng gửi bán 644.541.871 1,80 975.180.718 1,54 330.638.847 51,30 Dự phòng giảm giá HTK - - - - - - Tài sản lưu động khác 626.468.777 1,75 1.409.309.882 2,22 782.841.129 78,66 Tạm ứng 468.653.777 1,31 837.275.306 1,32 368.621.529 78,66 Chi phí chờ kết chuyển 157.815.000 0,44 157.815.000 0,25 - - Các khoản thế chấp, ký cược, ký quỹ ngắn hạn - - 414.219.600 0,65 414.219.600 - tài sản cố định và đầu tư  dài h¹n 16.100.763.951 45,04 18.804.041.102 29,64 2.703.277.151 3899,08 Tµi s¶n cè ®Þnh 14.175.666.276 39,65 8.060.802.006 12,71 -5.435.434.914 -22,98 Tµi s¶n cè ®Þnh h÷u h×nh 14.175.666.276 39,65 8.060.802.006 12,71 -5.435.434.914 -22,98 Nguyªn gi¸ 17.545.566.561 49,08 11.766.432.884 18,55 -5.779.133.677 -32,94 Hao mßn luü kÕ -3.369.900.285 -9,43 -3.705.630.879 -5,84 -335.730.594 9,96 C¸c kho¶n ®Çu t­ dµi h¹n 1.817.566.763 5,08 6.718.597.400 10,59 4.901.030.636 279,28 §Çu t­ chøng kho¸n dµi h¹n 11.250.000 0,03 12.150.000 0,02 900.000 8,00 Gãp vèn liªn doanh 1.806.316.763 5,05 670.644.740 10,57 4.900.130.636 271,28 Chi phÝ XDCB dë dang 107.530.911 0,03 4.024.641.696 6,34 3.917.110.785 3642,78 C¸c kho¶n ký quü, ký c­îc dµi h¹n - - - - - - Chi phÝ tr¶ tr­íc dµi h¹n - - - - - - Tæng céng tµi s¶n 35.749.752.374 100,00 63.440.089.146 100,00 27.690.336.772 77,46 Nguån vèn Sè ®Çu n¨m % Sè cuèi kú % T¨ng, gi¶m % Nî ph¶i tr¶ 13.702.104.708 38,33 12.405.706.289 19,55 -1.296.398.419 -9,46 Nî ng¾n h¹n 13.505.194.014 37,90 11.785.598.112 18,58 -1.764.595.903 -13,02 Ph¶i tr¶ ng­êi b¸n 10.676.545.644 29,86 8.532.741.026 13,45 -2.143.804.618 -20,08 ThuÕ vµ c¸c kho¶n ph¶i nép 379.923.292 1,06 -911.785.718 -1,44 -1.291.709.010 -339,99 Ph¶i tr¶ CNV 257.646.600 0,72 298.925.654 0,47 41.279.054 16,02 Ph¶i tr¶ ph¶i nép kh¸c 2.236.078.479 6,25 3.865.717.149 6,09 1.629.638.679 72,88 Nî dµi h¹n - - - - - - Nî kh¸c 151.910.694 0,42 620.108.177 0,98 468.197.483 308,21 Chi phÝ ph¶i tr¶ 151.910.694 0,42 620.108.177 0,98 468.197.483 308,21 Nguån vèn chñ së h÷u 22.047.647.666 61,67 51.034.382.857 80,45 28.986.735.191 131,47 Nguån vèn-Quü 21.730.913.433 60,79 50.977.315.044 80,36 29.246.401.611 134,58 Nguån vèn kinh doanh 16.371.290.828 45,79 25.371.290.828 39,99 9.000.000.000 54,97 Cæ phiÕu ng©n quü - -332.856.000 -0,52 -332.856.000 - Thặng dư vốn góp - 20.124.153.000 31,72 2.014.153.000 - Chênh lệch tỷ giá -40.675.855 -0,11 42.061.680 0,07 82.737.535 -203,41 Quỹ đầu tư phát triển 1.989.465.237 5,56 4.254.146.208 6,71 2.264.680.971 113,83 Quỹ dự phòng tài chính 399.778.646 1,12 564.672.591 0,89 164.893.946 41,25 Lãi chưa phân phối 3.011.054.577 8,42 953.846.737 1,50 -2.057.207.840 -68,32 Nguồn kinh phí, quỹ khác 316.734.233 0,89 57.067.813 0,09 -259.666.420 -81,98 Quỹ khen thưởng phúc lợi 316.734.233 0,89 57.067.813 0,09 -259.666.420 -81,98 Nguồn kinh phí đã hình thành TSCĐ - - - - - - Tổng cộng nguồn vốn 35.749.752.325 100,00 63.440.089.146 100,00 27.690.336.772 77,46 Sau khi lập các Bảng phân tích, Phụ trách nhóm kiểm toán thực hiện đánh giá rủi ro ban đầu với hầu hết các chỉ tiêu trong Bảng phân tích để đưa ra nhận định ban đầu về chỉ tiêu đó. Những nhận định này giúp nhóm trưởng kiểm toán đưa ra quyết định cho các bước kiểm toán tiếp theo và lựa chọn nhân sự kiểm toán với từng khoản mục. Với Bảng phân tích Báo cáo kết quả kinh doanh nêu trên, các chỉ tiêu được đánh giá là có mức rủi ro cao bao gồm: Tổng doanh thu, giá vốn hàng bán, chi phí bán hàng, chi phí quản lý. Các chỉ tiêu được đánh giá là có mức rủi ro trung bình như: Doanh thu hoạt động tài chính, chi phí tài chính, lợi nhuận khác, tổng lợi nhuận trước thuế .V.v.. Với Bảng phân tích Bảng cân đối kế toán nêu trên, các chỉ tiêu được đánh giá là có mức rủi ro cao như: Phải thu của khách hàng, trả trước cho người bán, phải thu khác, nguyên vật liệu tồn kho, chi phí sản xuất kinh doanh dở dang, thành phẩm tồn kho, nguyên giá tài sản cố định, nguồn vốn kinh doanh, cổ phiếu ngân quỹ, thặng dư vốn góp,.. các khoản được đánh giá là có mức rủi ro trung bình như: Tiền gửi ngân hàng, hàng gửi bán, góp vốn liên doanh,.. Các khoản mục được đánh giá là có mức rủi ro cao, biến động lớn thì sẽ được phân tích kỹ hơn trong các phần hành kiểm tra chi tiết. Việc kiểm toán các khoản mục này thường được thực hiện bởi các kiểm toán viên có kinh nghiệm. 2. Thu thập bằng chứng trong giai đoạn thực hiện kiểm toán Trong giai đoạn này, kiểm toán viên A&C CO thực hiện thu thập các bằng chứng kiểm toán có hiệu lực, xem xét và xử lý những phát hiện trong kiểm toán theo từng khoản mục. Qua tìm hiểu phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán các khoản mục, khoản mục hàng tồn kho là khoản mục mang tính tổng quát. Do khuôn khổ giới hạn, đề án sẽ trình bày tập trung vào khoản mục này. * Thu thập bằng chứng kiểm toán khoản mục hàng tồn kho đối với Công ty MTHN Khi thực hiện kiểm toán hàng tồn kho, các kiểm toán viên A&C CO tuân thủ theo chương trình kiểm toán hàng tồn kho đã được xây dựng trước. Chương trình kiểm toán được chi tiết cụ thể thành các mục: Tài liệu yêu cầu khách hàng chuẩm bị; các mục tiêu kiểm toán; các thủ tục kiểm toán(các thủ tục bắt buộc và thủ tục bổ xung). Chương trình kiểm kê hàng tồn kho cũng được xây dựng rất chi tiết từ khâu chuẩn bị kiểm kê đến khi kết thúc kiểm kê, Chương trình còn lưu ý đối với các kiểm toán viên các bằng chứng kiểm toán cần phô tô từ bản gốc như: Phiếu nhập, xuất cuối cùng trong ngày; Biên bản kiểm kê, Biên bản xử lý (nếu có),.. Ngoài ra, Chương trình cũng yêu cầu các kiểm toán viên phải ghi nhận trên giấy tờ làm việc các ghi chú về hàng hoá giữ hộ, cho thuê kho bãi, hoạt động gia công,.. Các ghi chú này là các bằng chứng kiểm toán quan trọng và được lưu vào hồ sơ kiểm toán. Trong kiểm toán khoản mục hàng tồn kho, các bằng chứng kiểm toán thường được thu thập thông qua các phương pháp như: Phương pháp phỏng vấn Mục đích của phương pháp phỏng vấn nhằm thu thập được các thông tin khái quát về khoản mục hàng tồn kho. Đối tượng phỏng vấn là kế toán hàng tồn kho, thủ kho, kế toán trưởng, các bộ phận liên quan khác như bộ phận cung ứng vật tư, bộ phận sản xuât .V.v.. Đối với việc kiểm soát hàng tồn kho, kiểm toán viên đưa ra các câu hỏi như: Công ty có xây dựng quy trình quản lý nhập, xuất vật tư hay không?: Ö Các quy trình này có được xây dựng bằng văn bản hay không? : 0 Qua xem xét, phỏng vấn đơn vị tại phòng kế toán, kiểm toán viên A&C CO đã mô tả được quy trình quản lý nhập, xuất vật tư qua hai Sơ đồ 2.1 và 2.2: Sơ đồ2.1. Quy trình quản lý nhập vật tư Thanh toán và hạch toán Kế toán thanh toán kiểm tra, kế toán trưởng duyệt Mua hàng, nhập kho, lập phiếu nhập kho Trình Tổng giám đốc duyệt Nhu cầu vật tư Trình Tổng giám đốc duyệt Ghi chú: Phiếu nhập kho chỉ được lập khi có đầy đủ hoá đơn, chứng từ và kế toán của Công ty MTHN chỉ thực hiện hạch toán khi có các thủ tục này. Thông qua phỏng vấn Phòng kế hoạch vật tư, kiểm toán viên biết thêm rằng:Tổ thu mua nguyên vật liệu là một bộ phận không tách rời của Phòng kế hoạch vật tư, hoạt động dưới sự chỉ đạo giám sát của Trưởng phòng kế hoạch vật tư và Ban Giám đốc(có Quy chế làm việc kèm theo) Sơ đồ2.2. Quy trình quản lý xuất vật tư Phân xưởng có nhu cầu Kế toán kiểm tra và hạch toán Nhận vật tư Trưởng phòng kế hoạch vật tư duyệt, lập phiếu Sau khi thu thập các thông tin về quản lý nhập xuất vật tư, kiểm toán viên tiếp tục với các câu hỏi phỏng vấn: - Cuối kỳ đơn vị có tiến hành kiểm kê hàng tồn kho không? : Ö - Có thường xuyên đối chiếu giữa kế toán vật tư và thủ kho không? : Ö - Công ty có xây dựng các định mức kinh tế kỹ thuật cho sản phẩm sản xuất không? Ö Để khẳng định tính chính xác và trung thực của bằng chứng kiểm toán thu được qua phỏng vấn, kiểm toán viên tiếp tục tiến hành một số bước kiểm tra khác. Kiểm toán viên kiểm tra ngẫu nhiên một số nghiệp vụ bất kỳ theo quy trình nhập kho hoặc xuất kho, bằng chứng kiểm toán thu loại này được đính kèm với bằng chứng thu được qua phỏng vấn. Phương pháp quan sát Khi vận dụng phương pháp quan sát để thu thập thông tin, kiểm toán viên ghi nhận vào giấy tờ làm việc(Bảng 2.3) như sau: Bảng 2.3. Bằng chứng về khoản mục hàng tồn kho thu được qua quan sát Khách hàng: Công ty MTHN Niên độ kế toán: 31/12/2003 Khoản mục: Hàng tồn kho Người thực hiện: Hiền Thông tin thu thập qua quan sát Ngày thực hiện : 20/3/2004 Thủ tục nhập, xuất vật tư về cơ bản đã hình thành theo thói quen. Tổng giám đốc chưa ban hành các văn bản chính thức về quy trình quản lý nhập, xuất vật tư. Mua vật tư được thực hiện trên các hợp đồng kiểm toán. Phần lớn vật tư mua về không tiến hành nhập kho mà xuất thẳng cho các xí nghiệp sản xuất. Tại Xí nghiệp 2, các loại thành phẩm xếp chung với nhau mà không xếp theo từng mặt hàng. Tại Xí nghiệp 1, Xí nghiệp 4 thành phẩm sản xuất ra xếp lẫn lộn với thành phẩm tồn kho .V.v.. Nhận xét: Kiểm soát đối với hàng tồn kho được đánh giá ở mức trung bình. Sự kết hợp hai phương pháp phỏng vấn và quan sát đã cung cấp cho kiểm toán viên những bằng chứng kiểm toán về điểm mạnh và điểm yếu trong hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng. Dựa trên những bằng chứng này, kiểm toán viên đánh giá mức rủi ro kiểm soát đối với các cơ sở dữ liệu về hàng tồn kho và xác định các thử nghiệm cần thiết. Phương pháp phân tích Trong phương pháp phân tích, kiểm toán viên A&C CO cũng dựa trên các bằng chứng kiểm toán thu thập qua phương pháp phân tích để đưa ra các phán đoán về khoản mục hàng tồn kho của đơn vị. Các dữ liệu phục vụ cho phân tích được lấy trên Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quả kinh doanh. Với khoản mục hàng tồn kho, kiểm toán viên có thể so sánh số liệu năm nay với năm trước, hoặc năm nay với kế hoạch. Thủ tục phân tích được mô tả trên giấy tờ làm việc(Bảng 2.4) của kiểm toán như sau: Bảng 2.4. Thủ tục phân tích đối với khoản mục hàng tồn kho a) Hàng tồn kho 2003/2002 = 6.664.195.019 X100% = 65,83% 10.123.594.548 b) C¬ cÊu hµng tån kho n¨m 2003 Chỉ tiêu 31/12/2003 % Nguyên vật liệu 3.769.385.145 57 Công cụ, dụng cụ 1.723.256.327 26 Chi phí sxkd dở dang 975.180.718 15 Thành phẩm 111.030.812 2 Hàng gửi bán 85.342.017 1 Tổng 6.664.195.019 100 c) Tỷ lệ hàng tồn kho trong tổng tài sản - Hàng tồn kho/Tổng tài sản 2003 = 6.664.195.019 X100% = 10,50% 63.440.089.146 - Hàng tồn kho/Tổng tài sản 2002 = 10.123.598.548 X100% = 28,30% 35.749.752.325 Nhận xét: Tỷ lệ hàng tồn kho đối với tổng tài sản có sự biến động lớn từ 28,30% giảm còn 10,50%. Đối chiếu với Bảng phân tích các biến động trên Bảng cân đối kế toán, kiểm toán viên nhận thấy khoản mục nguyên vật liệu tồn kho, chi phí sản xuất kinh doanh dở dang, thành phẩm tồn kho có tỷ lệ biến động lớn. Khoản mục hàng gửi bán cũng có tỷ lệ biến động lớn nhưng lại được đánh giá là có mức rủi ro trung bình. Phương pháp kiểm tra vật chất (kiểm kê) Trong kiểm kê, thành phần tham gia kiểm kê bao gồm 2 kiểm toán viên và 4 nhân viên khách hàng, cuộc kiểm kê được tiến thành theo chương trình đã thống nhất giữa A&C CO và khách hàng. Bằng chứng kiểm toán quan trọng thu được là các Biên bản kiểm kê(Bảng 2.5) Bảng 2.5. Biên bản kiểm kê hàng tồn kho Biên bản kiểm kê tháng 12 năm 2003 tại Xí nghiệp in số 1 Giấy đế tồn đầu kỳ: 70.997,4 kg Giấy đế nhập trong kỳ : 999.927,9 kg Giấy đế đưa vào sản xuất : 950.293,8 kg Giấy đế tồn cuối kỳ : 130.631,5 kg Giấy thành phẩm tồn đầu kỳ : 4292,1 kg Giấy thành phẩm sản xuất trong kỳ : 923.530,5 kg Giấy đế xuất khẩu trong kỳ : 907.200 kg Giấy thành phẩm tồn kho cuối kỳ : 206226,9 kg Tỷ lệ hao hụt : 2,8% Phòng KH-VT (Đã ký) Kiểm toán chứng kiến kiểm kê (Đã ký) Xí nghiệp in 1 (Đã ký) Phòng kế toán (Đã ký) Thủ kho (Đã ký) Tiếp theo, kiểm toán viên A&C CO tiến hành thu thập các Biên bản kiểm kê của các xí nghiệp còn lại. Đính kèm Biên bản kiểm kiểm kê bao gồm nhiều bằng chứng kiểm toán khác trong đó có nhận xét của kiểm toán viên qua cuộc kiểm kê như sau: Việc kiểm kê chủ yếu dựa trên những ước tính về trọng lượng mà không tiến hành chọn mẫu cân thử từ đó làm giảm tính chính xác của số liệu kiểm kê. Thành phần kiểm kê không đầy đủ cán bộ kỹ thuật, điều này cũng làm giảm tính chính xác của số liệu kiểm kê thực tế. Kết thúc kiểm kê, kiểm toán viên thu thập được các bằng chứng vật chất cần thiết. Tuy nhiên, bằng chứng này chỉ cho biết sự tồn tại thực tế về số lượng của vật tư, hàng hoá, còn quyền sở hữu thì chưa xác định được. Phương pháp tính toán lại Phương pháp tính toán được sử dụng để thu thập bằng chứng về tính chính xác số học khi kiểm tra chi tiết tất cả các khoản mục. Cách thu thập đơn giản nhất mà kiểm toán viên A&C CO sử dụng là tính cộng dồn các số dư, số phát sinh theo tháng, theo quý của từng tài khoản để xác định số dư cuối kỳ của từng tài khoản đang kiểm tra. Qua quá trình tính toán, kiểm toán viên nhận thấy: Số dư đầu kỳ khớp với Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kiểm toán năm 2002 do Công ty AASC thực hiện. Số dư cuối kỳ lệch 22.563.003 đồng so với Biên bản kiểm kê kho ngày 31/12/2003. Kiểm toán viên yêu cầu kế toán viên giải trình và được biết nhập, xuất vật tư chỉ được kế toán hạch toán khi có hoá đơn giá trị gia tăng. Do vậy, một số vật tư đã mua về đưa vào sản xuất nhưng do chưa có hoá đơn giá trị gia tăng thì chưa được kế toán Công ty phản ánh nhập, xuất kho. Để phản ánh chí phí tiêu hao hàng quý thì kế toán trích trước vào chi phí sản xuất. Kiểm toán viên A&C CO cũng vận dụng phương pháp này để khẳng định tính chính xác của các phép tính trên các hoá đơn, phiếu nhập, phiếu xuất .V.v.. Phương pháp kiểm tra, đối chiếu tài liệu Trong phương pháp kiểm tra, đối chiếu tài liệu, kiểm toán viên chọn ra một số nghiệp vụ nhập, xuất vật hàng hoá và vật tư có giá trị lớn, có định khoản bất thường hoặc các nghiệp vụ vào cuối kỳ để tiến hành kiểm tra, đối chiếu. Cách thức đối chiếu tài liệu được thực hiện theo các hướng như: Đối chiếu số liệu đầu năm trên Sổ cái, Sổ chi tiết vật tư với số liệu đã kiểm toán năm trước; đối chiếu số liệu giữa Bảng cân đối phát sinh với Sổ cái, Báo cáo nhập-xuất-tồn; đối chiếu giữa Sổ chi tiết với Báo cáo nhập-xuất-tồn. Quá trình kiểm tra chọn mẫu một số các nghiệp vụ về hàng tồn kho được kiểm toán viên A&C CO ghi chép vào giấy tờ làm việc(Bảng 2.6) như sau: Khách hàng: Công ty MTHN Niên độ kế toán: 31/12/2003 Khoản mục: Hàng tồn kho Người thực hiện: Bảng Kiểm tra chọn mẫu nghiệp vụ Ngày thực hiện : 20/3/2004 Chứng từ Nội dung TK đối ứng Số tiền Ghi chú SH NT 873 21/2 Nhập quạt hút 1111 35.000.000 Phiếu nhập vật tư, hoá đơn GTGT 1167 23/3 Thu mua Tre dóc 1111 30.580.020 Phiếu nhập vật tư, Biên nhận bán hàng 1453 5/4 Chi mua bạc và gia công 331 21.000.000 Phiếu nhập vật tư, hóa đơn tài chính, phần gia công không có chứng từ .V.v.. - - - - - 6185 31/12 Mua dầu 1111 6.060.000 Phiếu nhập, hoá đơn tài chính Nhận xét: Đối với các nghiệp vụ nhập kho chưa thanh toán, kế toán chưa lưu cùng các chứng từ gốc để chứng minh cho các phiếu nhập. Tuy nhiên các chứng từ gốc này lại được lưu cùng với phiếu chi tiền mặt hoặc tiền gửi ngân hàng khi thanh toán. Lưu trữ như vậy sẽ khó khăn trong việc kiểm tra, tìm kiếm chứng từ khi cần thiết, dễ gây thất lạc chứng từ mà không phát hiện được. Các hoá đơn gốc cần được đóng thành tập và lưu theo quy định. Bảng 2.6. Kiểm tra chọn mẫu nghiệp vụ về hàng tồn kho Qua kiểm tra, kiểm toán viên đưa ra nhận xét: Công ty MTHN tính giá hàng tồn kho theo phương pháp giá bình quân gia quyền tháng. Phương pháp tính giá được thực hiện nhất quán giữa các tháng, phù hợp với thuyết minh Báo cáo tài chính của đơn vị. Việc kiểm tra tính giá hàng tồn kho của Công ty MTHN đem lại các bằng chứng kiểm toán khẳng định về tính hợp lý của giá trị hàng tồn kho trên Bảng cân đối kế toán. Thu thập bằng chứng trong giai đoạn kết thúc kiểm toán Kiểm toán viên kiểm tra lại các tài liệu liên quan đến công nợ của Công tyMTHN, phỏng vấn thêm kế toán trưởng những điều chưa rõ. Kiểm toán viên nhận thấy không có sự kiện nào xảy ra sau khi kết thúc niên độ có ảnh hưởng trọng yếu đến Báo cáo tài chính, vấn đề này được Ban Giám đốc Công ty xác nhận trong Báo cáo Ban Giám đốc và kiểm toán viên coi đây là bằng chứng kiểm toán cam kết về những dữ kiện xảy ra sau ngày lập Báo cáo tài chính của Công ty MTHN. Trên đây là quy trình thu thập bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán Báo cáo tài chính do kiểm toán viên A&C CO thực hiện. Trong khuôn khổ giới hạn, bài viết chỉ đưa ra việc vận dụng một số phương pháp kiểm toán đặc thù để thu thập bằng chứng kiểm toán của các khoản mục tiêu biểu nhất. CHƯƠNG III_PHƯƠNG HƯỚNG , GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN VIỆC THU THẬP BẰNG CHỨNG KIỂM TOÁN VÀ BÀI HỌC RÚT RA 1,Tính tất yếu phải hoàn thiện việc thu thập bằng chứng kiểm toán nói chung và bằng chứng kiểm toán đặc biệt nói riêng. Như chúng ta đã biết,trong xu thế hiện nay quan hệ giao dịch thương mại hàng hoá,dịch vụ được mở rộng kéo theo sự mở rộng của các dịch vụ như kế toán,kiểm toán.Mặt khác,công tác kế toán,kiểm toán từ trước tới nay luôn được các nước rất coi trọng vì tầm quan trọng và sự cần thiết của nó do đó kế toán và kiểm toán đang được đặt lên vị trí hàng đầu trong điều kiện nền kinh tế hội nhập và phát triển. Bước sang thế kỷ XXI,nền kinh tế phát triển cả về chiều rộng và chiều sâu ở tất cả các nước cũng như các khu vực kinh tế.Xu hướng vận động này ảnh hưởng trực tiếp đến lợi ích của các quốc gia và là vấn đề gây tranh cãi tại các hội nghị hay các cuộc họp.Cùng với với các nước,Việt Nam cũng theo xu thế tất yếu của toàn cầu hoá mang lại nhiều nhiều cơ hội phát triển.Nhưng bên cạnh đó chúng ta cũng phải đối mặt với nhiều thách thức và sức ép từ nhiều phía,yêu cầu mở cửa các ngành dịch vụ tài chính để cạnh tranh tự do với các công ty nước ngoài. Đó là một thách thức đối với các doanh nghiệp nói chung và đặc biệt là các công ty cung cấp dịch vụ kế toán,kiểm toán.Ngành kiểm toán Việt Nam tuy còn non trẻ nhưng đang phát triển không ngừng,muốn chiến thắng trong cạnh tranh đòi hỏi các công ty kiểm toán phải không ngừng đổi mới,nâng cao chất lượng cũng như giảm thiểu chi phí kiểm toán. Để làm được điều này đòi hỏi các công ty kiểm toán phải nghiên cứu,tìm tòi trong suốt quá trình hoạt động của mình,cụ thể như:vận dụng các phương pháp kiểm toán để thu thập bằng chứng kiểm toán thích hợp, đầy đủ và chi phí thích hợp;xây dựng được quy trình kiểm toán chất lượng; đào tạo được đội ngũ nhân viên giỏi;thu thập được những bằng chứng có giá trị cao như bằng chứng kiểm toán đặc biệt...Như vậy, để nâng cao chất lượng dịch vụ các công ty kiểm toán phải đổi mới liên tục trên tất cả các phương diện trong đó cần hoàn thiện cả các phương pháp và kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán. 2,Những định hướng chung nhằm hoàn thiện việc thu thập bằng chứng kiểm toán và bằng chứng kiểm toán đặc biệt. Để thành công các công ty kiểm toán phải xây dựng cho mình một chương trình kiểm toán chất lượng,khoa học và hiệu quả nhất,trong đó nội dung chủ yếu là xương cốt cho các kế hoạch này là phải đánh giá rủi ro và thu thập bằng chứng kiểm toán thế nào để thành công nhất cho cuộc kiểm toán.Các nội dung đó được cụ thể trong từng giai đoạn: *Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán:giai đoạn này kiểm toán viên cần tiếp cận và tìm hiểu thông tin cơ sở về khách hàng,lựa chọn các thủ tục thích hợp...Các công việc đó cần tuân thủ các chuẩn mực và đạo đức nghề nghiệp.Khi đánh giá về rủi ro,kiểm toán viên căn cứ vào chương trình kiểm toán,kinh nghiệm nghề nghiệp và kết hợp với thông tin về hệ thống kiểm soát nội bộ để có những định hướng và phương pháp thu thập bằng chứng thích hợp nhất. Với những điều kiện thuận lợi hay khó khăn cụ thể,kiểm toán viên cần cụ thể hoá để có thể định hướng tìm hiểu và thu thập được những bằng chứng kiểm toán đặc biệt. *Giai đoạn thực hiện kiểm toán: Kiểm toán viên kiểm tra các khoản mục băng sự kết hợp những kỹ thuật trên và cùng với óc xét đoán nghề nghiệp,khả năng giao tiếp để thu thập được những bằng chứng quan trọng.Kiểm toán viên cần vận dụng linh hoạt,phối hợp hiệu quả các phương pháp thu thập tuỳ vào đặc điểm kinh doanh của từng doanh nghiệp. Bằng khả năng giao tiếp và kinh nghiệm nghề nghiệp của mình,kiểm toán viên cần hết sức khôn khéo để thu được những bằng chứng để có thể kết thúc sớm quá trình thu thập bằng chứng,tiết kiệm thời gian và tiền bạc. *Giai đoạn kết thúc kiểm toán: Ở giai đoạn này kiểm toán viên cần đánh giá lại các bằng chứng kiểm toán và thực hiện thêm các thủ tục để thu thập được các bằng chứng kiểm toán đặc biệt khác từ ban giám đốc.Nhìn chung giai đoạn này phải có tính thận trọng nghề nghiệp cao. Để thực hiện tốt những công viêc đó,các công ty kiểm toán cùng với các kiểm toán viên cần thực hiện những công việc sau: Thứ nhất,tiếp tục và không ngừng nâng cao chất lượng dịch vụ cung cấp cho khách hàng. Thứ hai,cải thiện công nghệ, ứng dụng các phần mềm kiểm toán giúp giảm thời gian,chi phí và giảm được rủi ro. Thứ ba,mở rộng quy mô kinh doanh,quy mô thị trường và danh mục các dịch vụ cung cấp cho khách hàng. Thư tư,kiện toàn bộ máy công ty, đảm bảo các thông tin quản lý được lưu thông dễ dàng phát huy năng lực quản lý của bộ máy. Thứ năm,xây dựng mục tiêu phương hướng cụ thể theo từng giai đoạn, đặt ra kế hoạch phát triển trong ngắn hạn,dài hạn. Thứ sáu,mở rông giao lưu hợp tác với các công ty trong và ngoài nước để tranh thủ lãnh hội các kiến thức cũng như nâng khả năng cạnh tranh. 3,Một số giải pháp nhằm hoàn thiện việc thu thập bằng chứng kiểm toán. 3.1,Hoàn thiện việc đánh giá rủi ro: Trong giai đoạn lập kế hoạch,việc xác định mức rủi ro kiểm toán mong muốn, đánh giá rủi ro tiềm tàng,rủi ro kiểm soát để xác định rủi ro phát hiện là bước công việc hết sức quan trọng. Đối với những khách hàng có quy mô lớn kiểm toán viên cần lập bảng đánh giá rủi ro trước khi tiến hành thực hiện kiểm toán.Kiểm toán viên cần thực hiện đánh giá khái quát mức rủi ro cho từng khoản mục để từ đó thu thập được những bằng chứng khái quát nhất trước khi vào giai đoạn thực hiện kiểm toán. 3.2,Hoàn thiện thủ tục phân tích: Thủ tục phân tích là phương pháp được đánh giá là tốn ít thời gian và chi phí,bằng chứng kiểm toán có độ tin cậy cao.Với những khoản mục đơn giản,chỉ cần qua phân tích kiểm toán viên có thể đưa ra kết luận kiểm toán mà không cần đi sâu vào kiểm tra cụ thể.Thủ tục phân tích được sử dụng ở cả ba giai đoạn của quá trình kiểm toán,Tuy vậy kiểm toán viên thường chưa đưa ra được các ước đoán để đưa ra những so sánh giữa giá trị ước đoán với giá trị ghi sổ. Chính vì vậy kiểm toán viên cần ước tính những giá trị trong quá trình phân tích nhằm thu được những bằng chứng có tính thuyết phục cao hơn.Kiểm toán viên nên xem xét các số liệu từ các nguồn sau: -Số liệu năm nay và các năm khác. -Bảng kế hoạch của công ty. -Quy định tài chính của nhà nước. -Thông tin thị trường chứng khoán. -Các thông tin phi tài chính khác. 3.3,Hoàn thiện bằng chứng về chọn mẫu kiểm toán. Cách thức chon mẫu là một phương pháp quan trọng,phát huy tính kinh tế và đặc trưng cho phần việc được kiểm toán.Phương pháp chọn mẫu chủ yếu hiện nay là chọn với số lượng lớn hay chọn theo kinh nghiệm nghề nghiệp của kiểm toán viên,vì thế công ty nên kết hợp với phương pháp chọn mẫu xác suất theo bảng số ngẫu nhiên bởi vì phương pháp này chon được mẫu có tính đại diện cao.Kiểm toán viên cũng nên lưu lại các mẫu đã chọn để chứng minh thực hiên đúng các chuẩn mực và thủ tục kiểm toán. 3.4,Hoàn thiện phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán qua kiểm kê. Trong quá trình kiểm kê kiểm toán viên thường tham gia với tư cách là người quan sát.Tuy nhiên trong khi thực hiện kiểm toán,kiểm toán viên vẫn cần thu thập thêm các thông tin có độ tin cậy của quy trình kiểm kê. Để thu thập thêm thông tin,kiểm toán viên có thể gửi thư xác nhận đối với hàng tồn kho của đơn vị được lưu trữ ở bên thứ ba.Nếu hàng tồn kho của bên thứ ba có số lượng lớn thì kiểm toán viên tiến hành các hoạt động bổ xung: -Xem xét độ trung thực và tính độc lập của bên thứ ba. -Thu thập báo cáo kiểm toán của các kiểm toán viên khác về khoản mục này. 3.5,Hoàn thiện việc thu thập bằng chứng kiểm toán đặc biệt. Các hoạt động kiểm toán ở Việt Nam đang phát triển rất mạnh,tuy nhiên chi phí kiểm toán và thời gian để thực hiện xong một cuộc kiểm toán là không nhỏ.Sở dĩ luôn tồn tại điều này bởi vì các công ty kiểm toán nói chung và các kiểm toán viên nói riêng đang tiến hành các công việc kiểm toán và thu thập bằng chứng bằng những phương pháp rất dài dòng.Họ chưa tận dụng được các bằng chứng kiểm toán đặc biệt,các bằng chứng này sẽ làm thời gian và chi phí kiểm toán giảm xuống rất nhiều. Vì vậy để cạnh tranh và phát triển,các công ty và các kiểm toán viên cần tăng cường thu thập các bằng chứng kiểm toán đặc biệt trong điều kiện có thể.Các công ty kiểm toán cần bồi dưỡng các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán đặc biệt để nâng cao kỹ năng cho họ,nâng cao tính cạnh tranh của công ty. KẾT LUẬN Với xu hướng phát triển kinh tế như hiện nay việc công khai hoá tài chính là một yêu cầu cần thiết.Bởi vì doanh nghiệp phải nộp báo cáo tài chính và chịu sự kiểm tra kiểm soát của cơ quan nhà nước có liên quan.Mặt khác báo cáo tài chính phải được công khai cho các đối tượng cần thông tin về doanh nghiệp như ngân hàng,nhà đầu tư,chủ nợ,...có như vậy doanh nghiệp mới có thể vay được vốn,thu hút các nhà đầu tư và đảm bảo hoạt động đúng pháp luật,do đó báo cáo tài chính phải được kiểm toán.Hơn thế nữa trong sự phát triển gắn với xu thế hội nhập quốc tê,nhu cầu về thông tin ngày càng tăng và không giới hạn.Sự chính xác và tin cậy của thông tin đòi hỏi cao hơn bao giờ hết và trở thành sức mạnh cạnh tranh trên thị trường.Những lí do trên khẳng định thêm một lần nữa nhu cầu được kiểm toán.Kiểm toán vừa giúp nhà nước quản lý vừa giúp doanh nghiệp hoạt động hiệu quả, đúng pháp luật. Ngành kiểm toán Việt Nam tuy còn non trẻ nhưng đang trên đà phát triển và hoàn thiện cả về lý luận và thực tiễn phấn đấu ngang tầm quốc tế.Với tầm quan trọng của kiểm toán hiện nay việc thu thập bằng chứng kiểm toán cũng trở nên quan trọng hơn bao giờ hết.Bài viết trên viết về bằng chứng kiểm toán nói chung và bằng chứng kiểm toán đặc biệt nói riêng cùng với những phương hướng và giải pháp để hoàn thiện việc thu thập bằng chứng kiểm toán.Tuy nhiên vẫn còn nhiều vấn đề phải bàn luận,nghiên cứu trong quá trình phát triển của ngành kiểm toán nói chung và nền kinh tế nói riêng. Do giới hạn về phạm vi nghiên cứu cũng như tài liệu nghiên cứu nên những vấn đề còn thiếu sót sẽ được bàn luận ở một phạm vi lớn hơn. Em xin chân thành cảm ơn sự giúp đỡ tận tình của Ts.Phan Trung Kiên đã hướng dẫn và giúp đỡ em hoàn thành đề án môn học này. TÀI LIỆU THAM KHẢO -Lý thuyết kiểm toán -ĐH KTQD -Kiểm toán tài chính -ĐH KTQD -Tạp chí kế toán,kiểm toán -Các tài liệu ngoài ngành khác MỤC LỤC