Tiểu luận Chuyển đổi báo cáo tài chính của các hoạt động ở nước ngoài

phản ánh ở kỳ trước; - Các khoản thay đổi khác liên quan đến vốn chủ sở hữu tại cơ sở nước ngoài. Những khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái này không được ghi nhận là thu nhập hoặc chi phí trong kỳ. Những khoản thay đổi tỷ giá này thường có ít ảnh hưởng hoặc ảnh hưởng không trực tiếp đến các luồng tiền từ hoạt động hiện tại và trong tương lai của cơ sở nước ngoài cũng như của doanh nghiệp báo cáo. Khi CSNN được hợp nhất nhưng không phải sở hữu toàn bộ thì khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái lũy kế phát sinh từ việc chuyển đổi và gắn liền với phần đầu tư vào CSNN của cổ đông thiểu số phải được phân bổ và được báo cáo như là một phần sở hữu của cổ đông thiểu số tại cơ sở ở nước ngoài trong Bảng cân đối kế toán hợp nhất. Việc hợp nhất BCTC của CSNN vào BCTC của doanh nghiệp báo cáo phải tuân theo các thủ tục hợp nhất thông thường, như loại bỏ các số dư trong tập đoàn và các nghiệp vụ với các công ty trong tập đoàn của một công ty con. Tuy nhiên, một khoản chênh lệch TGHĐ phát sinh trong một khoản mục tiền tệ trong tập đoàn dù là ngắn hạn hay dài hạn cũng không thể loại trừ vào khoản tưng ứng trong số dư khác trong tập đoàn vì khoản mục tiền tệ này thể hiện một sự cam kết đế chuyển đổi một ngoại tệ thành ngoại tệ khác và đưa đến lãi hoặc lỗ cho doanh nghiệp báo cáo do thay đổi TGHĐ. Vì vậy, trong BCTCHN của doanh nghiệp báo cáo, chênh lệch tỷ giá hối đoái trong trường hợp này được hạch toán là thu nhập hoặc chi phí. 1.3.2 Ví dụ minh họa Ngày 01/01/2010, công ty Q ở Việt Nam mua 100% cổ phiếu đang lưu hành của Công ty M ở M ỹ (đơn vị tiền tệ kế toán của Công ty M là đồng đôla $), không phát sinh lợi thế thương mại. Số liệu của Công ty M tại ngày mua, Vốn cổ phần 100.000USD và lợi nhuận giữ lại 7.000USD. Giả sử tỷ giá giữa đồng Đôla và đồng Việt Nam trong năm 2010 như sau: (ĐVT: đồng)  Tỷ giá tại ngày 01/01/2010: 21.000  Tỷ giá trung bình năm 2010: 20.000  Tỷ giá tại ngày chia cổ tức: 20.000 GVHD: PGS.TS.Hà Xuân Thạch Trang 7 Nhóm thực hiện: Nhóm 3 Kế toán Đêm K21  Tỷ giá tại ngày 31/12/2010: 19.000 Giả sử trong năm 2010, tỷ giá ổn định và không có giao dịch giữa Công ty Q và Công ty M . Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của Công ty M tại ngày 31/12/2010 như sau (Bảng 1 & Bảng 2): BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN CÔ NG TY M TẠI NGÀY 31/10/2010 Chỉ tiêu USD Tiền mặt 1.000 Phải thu khách hàng 4.000 Hàng tồn kho 10.000 Tài sản cố định 195.000 Giá trị hao mòn lũy kế (45.000) Tổng tài sản 165.000 Phải trả nhà cung cấp 55.000 Vốn cổ phần 100.000 Lợi nhuận giữ lại 10.000 Tổng nguồn vốn 165.000 BÁO CÁO KẾT QUẢ HOẠT ĐỘNG KINH DOANH CÔNG TY M TẠI NGÀY 31/10/2010 Chỉ tiêu USD Doanh thu 100.000 Giá vốn hàng bán 70.000 Chi phí bán hàng và quản lý doanh nghiệp 15.500 Chi phí khác 8.000 GVHD: PGS.TS.Hà Xuân Thạch Trang 8 Nhóm thực hiện: Nhóm 3 Kế toán Đêm K21 Thuế TNDN 1.500 Lợi nhuận sau thuế TNDN năm 2010 5.000 Lợi nhuận giữ lại ngày 01/01/2010 7.000 Cổ tức đã trả năm 2010 2.000 Lợi nhuận giữ lại ngày 31/12/2010 10.000 Các khoản mục của Bảng cân đối kế toán của Công ty M được chuyển đổi theo tỷ giá tại ngày 31/10/2010 như sau (Bảng 3): BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN CÔNG TY M TẠI NGÀY 31/10/2010 Chỉ tiêu USD Tỷ giá Quy đổi ra VND Tiền mặt 1.000 19.000 19.000.000 Phải thu khách hàng 4.000 19.000 76.000.000 Hàng tồn kho 10.000 19.000 190.000.000 Tài sản cố định 195.000 19.000 3.705.000.000 Giá trị hao mòn lũy kế (45.000) 19.000 (855.000.000) Tổng tài sản 165.000 3.135.000.000 Phải trả nhà cung cấp 55.000 19.000 1.045.000.000 Vốn cổ phần 100.000 21.000 2.100.000.000 Lợi nhuận giữ lại 10.000 207.000.000 Chênh lệch tỷ giá hối đoái (phát sinh do chuyển đổi)* (217.000.000) Tổng nguồn vốn 165.000 3.135.000.000 Các khoản doanh thu và thu nhập khác, chi phí được chuyển đổi theo tỷ giá trung bình cả năm 2010 (Bảng 4): BÁO CÁO KẾT QUẢ HOẠT ĐỘNG KINH DOANH CÔNG TY M GVHD: PGS.TS.Hà Xuân Thạch Trang 9 Nhóm thực hiện: Nhóm 3 Kế toán Đêm K21 TẠI NGÀY 31/10/2010 Chỉ tiêu USD Tỷ giá Quy đổi ra VND Doanh thu 100.000 20.000 2.000.000.000 Giá vốn hàng bán 70.000 20.000 1.400.000.000 Chi phí bán hàng và quản lý doanh nghiệp 15.500 20.000 310.000.000 Chi phí khác 8.000 20.000 160.000.000 Thuế TNDN 1.500 20.000 30.000.000 Lợi nhuận sau thuế TNDN năm 2010 5.000 100.000.000 Lợi nhuận sau thuế TNDN tại ngày 01/01/2010 7.000 147.000.000 Cổ tức đã trả năm 2010 2.000 20.000 40.000.000 Lợi nhuận chưa phân phối 31/12/2010 10.000 207.000.000 Phân tích chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh do chuyển đổi BCTC năm 2010 của Công ty M như sau:  Tài sản thuần đầu năm 2010 (tại ngày mua): 107.000USD x (19.000 – 21.000) = (214.000.000)  Lợi nhuần thuần trong năm 2010: 5.000USD x (19.000 – 20.000) = (5.000.000)  Cổ tức đã trả năm 2010: 2.000USD x (19.000 – 20.000) = (2.000.000) => Tổng chênh lệch TGHĐ do chuyển đổi BCTC: (214.000.000) + (5.000.000) – (2.000.000) = (217.000.000)* Phần chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh do chuyển đổi BCTC của Công ty M (217.000.000đ) được báo cáo thành chỉ tiêu riêng trong phần vốn chủ sở hữu như bảng 3.Loại bỏ khoản đầu tư khi hợp nhất (ĐVT: 1.000 đồng) Nợ NVKD 2.100.000 Nợ LNCPP 207.000 Có CLTGHĐ 217.000 GVHD: PGS.TS.Hà Xuân Thạch Trang 10 Nhóm thực hiện: Nhóm 3 Kế toán Đêm K21 Có Đầu tư vào công ty con M 2.090.000 Báo cáo tài chính hợp nhất tại 31/12/2010 (ĐVT: 1.000 đồng): Khoản mục Công ty Q Công Ty M Điều chỉnh Báo Cáo Hợp Nhất Nợ Có Tiền mặt 378.000 19.000 397.000 Phải thu khách hàng 105.000 76.000 181.000 Hàng tồn kho 587.000 190.000 777.000 Tài sản cố định 10.080.000 3.705.000 13.785.000 Giá trị hao mòn lũy kế (2.390.000) (855.000) (3.245.000) Đầu tư vào công ty con M 2.090.000 2.090.000 - Tổng tài sản 10.850.000 3.135.000 11.895.000 Phải trả nhà cung cấp 2.076.000 1.045.000 3.121.000 Vốn cổ phần 7.000.000 2.100.000 2.100.000 7.000.000 Lợi nhuận giữ lại 1.774.000 207.000 207.000 1.774.000 GVHD: PGS.TS.Hà Xuân Thạch Trang 11 Nhóm thực hiện: Nhóm 3 Kế toán Đêm K21 Chênh lệch tỷ giá hối đoái (217.000) 217.000 - Tổng nguồn vốn 10.850.000 3.135.000 11.895.000 1.4 Thanh lý cơ sở ở nước ngoài. Khi thanh lý cơ sở ở nước ngoài, khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh lũy kế đã bị hoãn lại và liên quan đến cơ sở ở nước ngoài đó sẽ được ghi nhận là thu nhập hoặc chi phí cùng với kỳ mà lãi hoặc lỗ về việc thanh lý được ghi nhận. Một doanh nghiệp có thể thanh lý khoản đầu tư tại một cơ sở ở nước ngoài thông qua bán,phát mại,thanh toán lại vốn cổ phần hoặc bỏ tất cả hoặc một phần vốn ở cơ sở đó. Thanh toán cổ tức là một hình thức thanh lý chỉ khi nó là một sự thu hồi khoản đầu tư. Trường hợp thanh lý từng phần, chỉ có chênh lệch tỷ giá hối đoái lũy kế liên quan đến phần vốn sở hữu được tính vào lãi hoặc lỗ. Một sự ghi giảm giá trị kế toán của cơ sở nước ngoài không tạo nên thanh lý từng phần. Trường hợp này không có phần lãi hoặc lỗ nào về chênh lệch tỷ giá hối đoái hoãn lại được ghi nhận vào thời điểm ghi giảm. 1.5 Ví dụ tổng hợp Xem file excel đính kèm GVHD: PGS.TS.Hà Xuân Thạch Trang 12 Nhóm thực hiện: Nhóm 3 Kế toán Đêm K21 Chương 2: Chuyển đổi BCTC của các hoạt động ở nước ngoài theo chuẩn mực kế toán Mỹ 2.1 Khái niệm và áp dụng đồng tiền chức năng 2.1.1 Khái niệm đồng tiền chức năng Đồng tiền chức năng của một đơn vị kinh doanh là đồng tiền của môi trường kinh tế chính yếu khi mà nó hoạt động. Thông thường, đồng tiền chức năng của một đơn vị nước ngoài là đồng tiền mà nó thu vào từ khách hàng và chi trả cho các khoản nợ của nó. GAAP [1] chỉ đưa ra hướng dẫn chung về việc xác định đồng tiền chức năng. Thay vì là những nguyên tắt rõ ràng, chủ đề của xác định đồng tiền chức năng được giao cho sự xét đoán của ban quản trị. GAAP xác định các yếu tố mà ban quản lý nên xem xét khi xác định đồng tiền chức năng của một công ty con. 1. Nếu dòng tiền liên quan đến tài sản và nợ phải trả của doanh nghiệp nước ngoài được xác định và thanh toán bằng ngoại tệ thay vì đồng tiền công ty mẹ, thì đồng tiền địa phương của công ty nước ngoại có thể là đồng tiền chức năng. 2. Nếu giá bán sản phẩm của công ty nước ngoài được xác định bởi cạnh tranh địa phương hoặc quy định của chính phủ sở tại, thay vì bởi thay đổi tỷ giá ngắn hạn hoặc các thị trường trải rộng khắp thế giới, thì đồng tiền địa phương có thể là đồng tiền chức năng. 3. Thị trường bán hàng chính yếu mà trong đất nước công ty mẹ, hoặc các hợp đồng kinh doanh mà thường được xác định đồng tiền công ty mẹ, có thể cho biết rằng đồng tiền công ty mẹ là đồng tiền chức năng. 4. Các chi phí như là lao động và nguyên vật liệu chủ yếu là chi phí phát sinh từ địa phương cung cấp một số bằng chứng cho thấy đồng tiền địa phương của đơn vị nước ngoài là đồng tiền chức năng. 5. Nếu các hoạt động tài trợ vốn được xác định chủ yếu bằng đồng tiền sở tại của công ty nước ngoài và các quỹ tiền tệ phát sinh bởi các hoạt động của nó đủ để trang trãi các khoản nợ hiện tại và tương lai, thì đồng tiền địa phương của công ty nước ngoài được xem là đồng tiền chức năng. 6. Một lượng lớn giao dịch nội bộ và các thỏa thuận cho biết rằng đồng tiền công ty mẹ có thể là đồng tiền chức năng. GVHD: PGS.TS.Hà Xuân Thạch Trang 13 Nhóm thực hiện: Nhóm 3 Kế toán Đêm K21 Trong phân tích cuối cùng, đồng tiền chức năng dựa trên sự xét đoán của ban quản lý, bao gồm việc cân nhắc các yếu tố trước. Một số định nghĩa từ ASC chủ đề 830 được liên quan đến khái niệm đồng tiền chức năng. M ột đồng tiền ngoại tệ là một động tiền khác với đồng tiền chức năng của công ty. Nếu đồng tiền chức năng của một công ty con ở Đức là đồng Euro, thì đồng USD là một đồng ngoại tệ của công ty con đó. Nếu đồng tiền chức năng của công ty con ở Đức là đồng USD thì đồng Euro là một đồng ngoại tệ đối với công ty con đó. Đồng tiền địa phương (đồng tiền nước sở tại) là đồng tiền của quốc gia thực hiện để tham chiếu. Do đó, đồng CAD là một đồng tiền địa phương của một công ty con ở Canada của một công ty mẹ ở Mỹ. Sổ sách và báo cáo tài chính của công ty con này sẽ được lập trên đồng tiền địa phương trong hầu hết trường hợp liên quan đến báo cáo tài chính theo ngoại tệ, bất kể việc xác định đồng tiền chức năng. Đồng tiền báo cáo là đồng tiền sử dụng khi lập báo cáo tài chính hợp nhất. Đồng tiền lập báo cáo tài chính hợp nhất của một công ty ở Mỹ với nhiều công ty con nước ngoài là đồng USD. Báo cáo theo đồng ngoại tệ là báo cáo được lập trên một đồng tiền mà không phải là đồng tiền lập báo cáo (USD) của công ty mẹ ở Mỹ. GAAP cho phép hai phương pháp khác nhau để chuyển đổi báo cáo tài chính công ty con nước ngoài sang đồng USD, dựa trên đồng tiền chức năng của đơn gị kinh doanh nước ngoài. Nếu đồng tiền chức năng là đồng USD, thì báo cáo tài chính nước ngoài được đánh giá lại (remeasured) sang đồng USD sử dụng phương pháp tạm thời (temporal method). Nếu Đồng tiền chức năng là đồng tiền địa phương của đơn vị kinh doanh nước ngoài, thì báo cáo tài chính nước ngoài được quy đổi (translated) sang đồng USD sử dụng phương pháp tỷ giá hiện hành (current rate method). M ột công ty nên chọn phương pháp mà phản ánh tốt nhất bản chất của hoạt động kinh doanh công ty nước ngoài. Sự lựa chọn một đồng tiền chức năng cho một công ty con nước ngoài là tiêu chuẩn để lựa chọn phương pháp chuyển đổi đồng ngoại tệ sử dụng – phương pháp tỷ gá hiện hành hoặc phương pháp tạm thời. Các giá trị trên báo cáo tài chính hợp nhất, bao gồm cả thu nhập thuần, sẽ khác nhau tùy thuộc vào phương pháp nào được sử dụng. Nhớ lại rằng mục đích của sự quy đổi hoặc đánh giá lại báo cáo tài chính công GVHD: PGS.TS.Hà Xuân Thạch Trang 14 Nhóm thực hiện: Nhóm 3 Kế toán Đêm K21 ty con nước ngoài là để chuyển đổi sang đồng tiền công ty mẹ cho báo cáo hợp nhất có thể thực hiện được. Kết quả là, một điều phải được xem xét mục đích cuối cùng đằng sau việc lựa chọn đồng tiền chức năng như là tạo ra báo cáo tài chính hợp nhất mà sẽ phản ánh điều kiện kinh tế của công ty mẹ. Việc chọn lựa đồng tiền công ty mẹ như là đồng tiền chức năng có nghĩa là công ty đó nên sử dụng phương pháp tạm thời. Lựa chọn đồng tiền chức năng hàm ý rằng kết quả báo cáo tài chính hợp nhất sẽ phản ánh các giao dịch đã thực hiện bởi công ty con như thể là công ty mẹ đã thực hiện những giao dịch này một cách trực tiếp. Ví dụ, một công ty có thể lựa chọn thiết lập một công ty bán hàng ở nước ngoài để lợi thế về pháp luật hay văn hóa. Công ty mẹ sẽ vận chuyển tất cả hàng hóa cho công ty con để bán bán hàng hóa này ở nước ngoài. Sau đó, công ty con sẽ chuyển lợi nhuận về công ty mẹ. Nếu đồng tiền ngoại tệ là được chuyển về công ty mẹ, thì công ty mẹ sẽ báo cáo một khoản lãi (lỗ) chênh lệch tỷ giá khi đồng tiền đó được chuyển đổi sang USD. Nếu công ty con chuyển tiền về công ty mẹ, thì kết quả cuối cùng cũng giống nhau như thể là công ty mẹ đã thực hiện trược tiếp các giao dịch này trong quốc gia nước nước ngoài. Phương pháp dùng để quy đổi báo cáo tài chính công ty con nên đưa đến báo cáo tài chính hợp nhất mà phản ánh điều này trên cơ sở tương tự nhau. Phương pháp tạm thời được thiết kế để thực hiện việc này. Khoản lãi (lỗ) từ đánh giá lại được đưa vào thu nhập hợp nhất năm hiện hành bởi vì các giao dịch của công ty con được giả định là liên quan đến tiền mặt ngay lập tức hoặc gần như là tức thời cho công ty mẹ. Ngược lại, nếu các chức năng công ty con nước ngoài là một doanh nghiệp độc lập thực hiện sản xuất và/hoặc cung các dịch vụ trong quốc gia nước sở tại, thanh toán cho hầu hết các chi phí của nó bằng đồng tiền địa phương, nhận lợi nhuận từ bán hàng và dịch vụ bằng đồng tiền địa phường, và đưa những giá trị thực hiện này vào hoạt động của công ty con, về phương diện kinh tế công ty con không có chức năng như là một kênh bán hàng cho hoạt động kinh doanh của công ty mẹ. Đồng tiền chức năng trong trường hợp này là đồng tiền địa phương của công ty con, và phương pháp tỷ giá hiện hành sẽ được sử dụng để quy đổi báo cáo tài chính. Công ty mẹ nhận hầu hết dòng tiền của nó từ công ty con bằng hình thức là cổ tức, Kết quả là, ảnh hưởng của thay đổi tỷ giá hối đoái đến dòng tiền công ty mẹ bị hạn chế đối với đầu tư thuần của công ty mẹ vào công ty con khi được phân phối. Nếu GVHD: PGS.TS.Hà Xuân Thạch Trang 15 Nhóm thực hiện: Nhóm 3 Kế toán Đêm K21 công ty mẹ thanh lý toàn bộ đầu tư của nó, nó sẽ được đề cập đến khoản lãi (lỗ) tỷ giá đã thực hiện mà sẽ thực hiện trên báo cáo thu nhập. Phương pháp tỷ giá hiện hành đo lường (đánh giá) ảnh hưởng của thay đổi tỷ giá đến khoản đầu tư thuần này. Thông thường, sự thanh lý không xảy ra, vì vậy theo phương pháp tỷ giá hiện hành, ảnh hưởng của thay đổi trong đầu tư thuần do biến động tỷ giá thì không đươc cộng vào báo cáo thu nhập, nhưng như là một phần vốn chủ hở hữu cổ đông, theo thu nhập lũy kế hoặc theo thu nhập tổng hợp khác. 2.1.2 Áp dụng đồng tiền chức năng Báo cáo ngoại tệ của một công ty con nước ngoài phải được phù hợp với các nguyên tắc kế toán được chấp nhận chung của Mỹ (GAAP) trước khi quy đổi sang đồng USD. Các điều chỉnh đến các giá trị đã ghi nhận để chuyển đổi chúng sang GAAP được yêu cầu trước khi quy đổi được thực hiện. Tất cả số dư tài khoản trên vào ngày bảng cân đối kế toán thể hiện bằng một đồng ngoại tệ (từ quan điểm của đơn vị kinh doanh nước ngoài) được điều chỉnh để phản ánh tỷ giá hiện hành. Ví dụ một công ty con ở Pháp phải điều chỉnh một khoản phải thu xác định bằng đồng Bảng Anh để phản ánh tỷ giá Bảng Anh sang Euro vào ngày lập báo cáo tài chính. Theo các mục tiêu của khái niệm đồng tiền chức năng, một khoản mục tài sản, nợ phải trả và hoạt động kinh doanh của công ty nước ngoài phải được đánh giá lại bằng đồng tiền chức năng của nó. Kết quả là, bảng cân đối kế toán và báo cáo thu nhập của đơn vị nước ngoài được hợp nhất với những báo cáo này của công ty mẹ bằng đồng tiền báo cáo của công ty mẹ. Các phương pháp kế toán yêu cầu để chuyển đổi báo cáo tài chính đơn vị nước ngoài sang đồng tiền công ty mẹ dựa trên đồng tiền chức năng của công ty con nước ngoài. Bởi vì sổ sách của công ty con nước ngoài được theo dõi bằng đồng tiền địa phương, mà có thể là đồng tiền chức năng hoặc khác đồng tiền chức năng, việc tổng hợp hoặc hợp nhất có thể yêu cầu quy đổi, đánh giá lại, hoặc cả hai. 2.1.3 Quy đổi Khi sổ sách đơn vị nước ngoài được theo dõi bằng đồng tiền chức năng, thì các báo cáo được quy đổi sang đồng tiền báo cáo của công ty mẹ. Sự quy đổi liên quan đến trình bày các đánh giá đồng tiền chức năng bằng đồng tiền báo cáo. GVHD: PGS.TS.Hà Xuân Thạch Trang 16 Nhóm thực hiện: Nhóm 3 Kế toán Đêm K21 Một quy định cơ bản của ASC Chủ đề 830 là tất cả yếu tố (khoản mục) của báo cáo tài chính, ngoại trừ tài khoản vốn chủ sở hữu cổ đông, được quy đổi sử dụng một tỷ giá hiện hành. Điều này được đề cập đến như là phương pháp tỷ giá hiện hành. Đồng tiền chức năng không phải là đồng tiền công ty mẹ; do đó, không có ảnh hưởng trực tiếp nào đến dòng tiền báo cáo công ty mẹ từ các thay đổi tỷ giá đã được dự kiến. Các ảnh hưởng của thay đổi tỷ giá được báo cáo như là sự điều chỉnh vốn chủ sở hữu cổ đông vào khoản mục thu nhập tổng hợp khác (other comprehensive income). Điều chỉnh vốn chủ sở hữu từ quy đổi được lũy kế vào tài khoản này đến khi bán hoặc thanh lý khoản đầu tư vào công ty nước ngoài, vào thời điểm đó chúng được báo cáo như là các điều chỉnh khoản lãi (lỗ) từ việc bán. 2.1.4 Đánh giá lại Khi sổ sách của công ty nước ngoài không được theo dõi bằng đồng tiền chức năng, thì báo cáo tài chính theo đồng ngoại tệ phải được đánh giá lại sang đồng tiền chức năng. Nếu báo cáo tài chính ngoại tệ được đánh giá lại sang đồng tiền chức năng là USD, thì không cần thiết phải quy đổi bởi vì đồng tiền báo cáo của công ty mẹ - nhà đầu tư là đồng USD. Mục tiêu của đánh giá lại là để tạo ra báo cáo tài chính giống nhau như thể là sổ sách đã được theo dõi bằng đồng tiền chức năng. Để thực hiện mục tiêu này, cả hai tỷ giá lịch sử và tỷ giá hiện hành đều được sử dụng trong quá trình đánh giá lại. Theo phương pháp này (phương pháp tạm thời), các khoản mục tài sản tiền tệ và các khoản mục nợ phải trả được đánh giá lại theo tỷ giá hiện hành, và các khoản mục tài sản khác và các khoản mục vốn chủ sở hữu được đánh giá lại theo tỷ giá lịch sử. Các khoản mục tài sản tiền tệ và các khoản mục nợ phải trả là những khoản mục mà giá trị thực hiện nhận hoặc trả được cố định vào một đơn vị tiền tệ nhất định. Các ví dụ về các khoản mục tài sản tiền tệ và nợ phải trả là tiền mặt, tài khoản phải thu và nợ phải trả. Việc đánh giá lại tạo ra các điều chỉnh tỷ giá mà được tính vào thu nhập bởi vì ảnh hưởng trực tiếp đến dòng tiền của công ty mẹ được kỳ vọng. GVHD: PGS.TS.Hà Xuân Thạch Trang 17 Nhóm thực hiện: Nhóm 3 Kế toán Đêm K21 2.2.3 Quy đổi và Đánh giá lại của Báo cáo tài chính ngoại tệ Công ty Patriot, một công ty ở Mỹ, có một công ty sở hữu toàn bộ, Công ty Regal hoạt động ở nước Anh. Các khả năng quy đổi/đánh giá lại đối với các tài khoản của Regal như sau: Đồng tiền chức năng Đồng tiền ghi nhận kế toán Các phương pháp được yêu cầu để hợp nhất hoặc tổng hợp Trường hợp 1 Bảng Anh (GBP) GBP Quy đổi Trường hợp 2 Đô la Mỹ (USD) GBP Đánh giá lại Trường hợp 3 Euro (EUR) GBP Đánh giá lại và Quy đổi Theo trường hợp 1, Công ty Regal theo dõi sổ sách bằng đồng địa phương, bảng Anh (£), cũng là đồng tiền chức năng, và không cần phải đánh giá lại. Những tài khoản yêu cầu phải quy đổi sang đồng USD (đồng tiền báo cáo cảu công ty mẹ). GAAP [1] yêu cầu quy đổi sử dụng phương pháp tỷ giá hiện hành. Tỷ giá hiện hành tại ngày lập bảng cân đối kế toán được sử dụng để quy đổi tất cả khoản mục tài sản và nợ phải trả. Theo lý thuyết, tỷ giá có hiệu lực tại mỗi ngày phát sinh giao dịch nên được sử dụng để quy đổi tất cả khoản mục doanh thu, chi phí, lãi, và lỗ. Theo thực tế, các khoản mục doanh thu và chi phí thường được quy đổi theo tỷ giá bình quân thích hợp cho mỗi kỳ. Các điều chỉnh từ quy đổi được báo cáo vào khoản mục thu nhập tổng hợp khác như yêu cầu bởi GAAP Trong trường hợp 2, sổ sách của Regal được theo dõi bằng đồng bảng Anh (GBP), nhưng đồng tiền chức năng là đồng USD. Theo GAAP, các tài khoản của Regal được đánh giá lại theo đồng tiền chức năng, là đồng USD. Trong trường hợp GVHD: PGS.TS.Hà Xuân Thạch Trang 18 Nhóm thực hiện: Nhóm 3 Kế toán Đêm K21 này, không cần thiết phải thực hiện quy đổi bởi vì đồng USD cũng là đồng tiền báo cáo cuối cùng. Mục tiêu của đánh giá lại là để đạt được kết quả mà sẽ được tạo ra nếu các bút toán ghi nhận trên sổ sách của Regal đã được theo dõi bằng đồng tiền chức năng. Do đó, việc đánh giá lại yêu cầu sử dùng tỷ giá lịch sử cho một số khoản mục và tỷ gia hiện hành cho một số khoản mục khác và ghi nhận vào khoản mục chênh lệch tỷ giá hối đoái (income of exchange gains and losses) từ việc đánh giá lại tất cả khoản mục tài sản tiền tệ và nợ phải trả không được xác định bằng đồng tiền chức năng (đồng USD trong trường này). Trong trường hợp 3, sổ sách của Regal được theo dõi bằng đồng bảng Anh mặc dù đồng tiền chức năng là đồng Euro (EUR). (Trường hợp này có thể phát sinh nếu công ty con là một công ty mẹ hoạt động tại Pháp) Hợp nhất yêu cầu đánh giá lại tất cả khoản mục tài sản, nợ phải trả, doanh thu, chi phí, lãi và lỗ sang đồng EUR (đồng tiền chức năng) và ghi nhận vào khoản mục Chênh lệch tỷ giá hối đoái từ việc đánh giá lại các khoản mục tài sản tiền tệ và nợ phải trả không được xác định bằng đồng EUR. Sau khi đánh giá lại được hoàn tất và báo cáo tài chính của Regal được thể hiện bằng đồng EUR, các báo cáo được quy đổi sang đồng USD sử dụng phương pháp tỷ giá hiện hành. Sự quy đổi này từ đồng tiền chức năng sang đồng tiền báo cáo sẽ sinh ra các điều chỉnh quy đổi, nhưng các điều chỉnh này không được ghi nhân vào thu nhập hiện hành. Thay vào đó, chúng được báo cáo vào khoản mục thu nhập tổng hợp khác, vào vốn chủ sở hữu cổ đông. 2.2 Hợp nhất kinh doanh 2.2.1 Trường hợp đồng USD được xác định là đồng tiền chức năng - phương pháp tạm thời Việc chọn lựa đồng tiền công ty mẹ như là đồng tiền chức năng có nghĩa là công ty đó nên sử dụng phương pháp tạm thời. Lựa chọn đồng tiền chức năng hàm ý rằng kết quả báo cáo tài chính hợp nhất sẽ phản ánh các giao dịch đã thực hiện bởi công ty con như thế là công ty mẹ đã thực hiện những giao dịch này một cách trực GVHD: PGS.TS.Hà Xuân Thạch Trang 19 Nhóm thực hiện: Nhóm 3 Kế toán Đêm K21 tiếp. Ví dụ một công ty có thể lựa chọn thiết lập một công ty bán hàng ở nước ngoài để lợi thế về pháp luật hay văn hóa. Nếu công ty con chuyển tiền về công ty mẹ, thì kết quả cuối cùng cũng giống nhau như thể là công ty mẹ đã trực tiếp thực hiện các giao dịch này trong quốc gia nước ngoài. Phương pháp đùng để qui đổi báo cáo tài chính công ty con nên đưa đến báo cáo tài chính hợp nhất mà phản ánh điều này trên cơ sở tương tự nhau. Phương pháp tạm thời được thiết kế để thực hiện điều này. Theo phương pháp tạm thời, các khoản mục tài sản tiền tệ và các khoản mục nợ phải trả được đánh giá lại theo tỷ giá hiện hành, và các khoản mục tài sản khác và các khoản mục vốn chủ sở hữu được đánh giá lại theo tỷ giá lịch sử. Các khoản mục tài sản tiền tệ và các khoản mục nợ phải trả là những khoản mục mà giá trị thực hiện nhận hoặc trả được cổ định vào một đơn vị tiền tề nhất định. Các ví dụ về các khoản mục tài sản tiền tệ và nợ phải trả là tiền mặt, tài khoản phải thu và nợ phải trả. Việc đánh giá lại tạo ra các điều chỉnh tỷ giá mà được tính vào thu nhập bởi vì ảnh hưởng trực tiếp đến dòng tiền của công ty mẹ được kỳ vọng. Ví dụ minh họa: Công ty Patriot , một công ty ở Mỹ, có một công ty sở hữu toàn bộ, Công ty Regal hoạt động ở nước Anh Đồng tiền chức năng Đồng tiền ghi nhận kế toán Phương pháp USD GBP Đánh giá lại Sổ sách Regal được theo dõi bằng đồng bảng anh, nhưng đồng tiền chức năng là USD. Theo GAAP, các tài khoản của Regal được đánh giá lại theo đồng tiền chức năng là đồng USD.Trong trường hợp này không nhất thiết phải qui đổi, vì đồng USD là đồng tiền báo cáo cuối cùng. Mục tiêu của đánh giá lại là để đạt được kết quả mà sẽ được tạo ra nếu các bút toán ghi nhận trên sổ sách của Regal đã được theo dõi bằng đồng tiền chức năng. Do đó, việc đánh giá lại yêu cầu tỷ giá lịch sử cho một số khoản mục và tỷ giá hiện hành cho một số khoản mục khác và ghi nhận vào khoản mục chênh lệch tỷ giá hối đoái từ việc đánh giá lại tất cả khoản mục tài sản GVHD: PGS.TS.Hà Xuân Thạch Trang 20 Nhóm thực hiện: Nhóm 3 Kế toán Đêm K21 tiền tệ và nợ phải trả không được xác định bằng đồng tiền chức năng Khi đồng tiền chức nằng của một đơn vị nước ngoài là đồng USD, các tài khoản của đơn vị nước ngoài được đánh giá lại sang đồng tiền chức năng USD của nó và lãi hoặc lỗ chênh lệch tỷ giá thuần được tạo ra từ đánh giá lại được ghi nhận vào thu nhập hiện hành. Mục ddishc của đánh giá lại là để tạo ra kết quả giống nhau như thể là sổ sách được theo dõi bằng đồng USD. Hợp nhất một công ty con ở nước ngoài với đồng tiền chức năng là USD cơ bản giống như một công ty nội địa, khi báo cáo tài chính công ty nước ngoài đã được đánh giá lại bằng đồng USD. Mặc dù qui trình đánh giá lại phức tạp hơn qui đổi, nhưng qui trình hợp nhất lại ít phức tạp hơn vì đánh giá lại không tạo ra lãi lỗ qui đổi chưa thực hiện hoặc điều chỉnh vốn chủ sỡ hữu từ qui đổi Nếu đồng tiền USD được xác định là đồng tiền chức năng, thì báo cáo tài chính của đơn vị nước ngoài được đánh giá lại sang báo cáo tài chính bằng đồng USD sử dụng phương pháp tạm thời và kết quả lãi hoặc lỗ chênh lệch tỷ giá được đưa vào báo cáo thu nhập hợp nhất trong kỳ. 2.2.2 Trường hợp đồng địa phương được xác định là đồng tiền chức năng – phương pháp tỷ giá hiện hành Công ty Pat, một công ty ở Mỹ, trả $525,000 tiền mặt để mua lại tất cả cổ phiếu của một công ty ở Anh, công ty Star, khi đó giá trị sổ sách tài sản thuần của Star bằng với giá trị hợp lý. Cuộc hợp nhất kinh doanh này được hoàn tất vào ngày 31/12/2011, khi đó tỷ giá cho Bảng Anh là $1.50. Tài sản và vốn chủ sở hữu của Star mua lại vào ngày 31/12/2011 như sau: Bảng Anh Tỷ giá Đồng USD Tài sản Tiền mặt Tài khoản phải thu Hàng tồn kho (giá gốc) Tài sản cố định £140,000 40,000 120,000 100,000 $1.50 1.50 1.50 1.50 $210,000 60,000 180,000 150,000 GVHD: PGS.TS.Hà Xuân Thạch Trang 21 Nhóm thực hiện: Nhóm 3 Kế toán Đêm K21 Trừ: Hao mòn lũy kế Tổng tài sản Nguồn vốn Tài khoản phải trả Trái phiếu phải trả Vốn cổ phần Lợi nhuận giữ lại Tổng nguồn vốn (20,000) £380,000 £ 30,000 100,000 200,000 50,000 £380,000 1.50 $1.50 1.50 1.50 1.50 (30,000) $570,000 $ 45,000 150,000 300,000 75,000 $570,000 BẢNG 1: Trong 2012, đồng Bảng Anh giảm giá so với đồng USD, dẫn đến tỷ giá cuối năm là $1.40. Tỷ giá trung bình cho năm 2012 là $1.45. Star trả £30,000 cổ tức vào 01/12/012, khi đó tỷ giá là $1.42 (U.S.) trên Bảng Anh 2.2.2.1 Giao dịch liên công ty Giao dịch liên công ty duy nhất giữa các hãng là khoản $84,000 (£56,000) tạm ứng không sinh lãi bởi Star cho Pat được thực hiện vào 04/10/2012, khi đó tỷ giá vẫn là $1.50. Khoản tạm ứng này được xác định bằng USD. Theo giả định thì đồng tiền chức năng của Star được xác định là bảng Anh, khoản tạm ứng cho Pat là một giao dịch ngoại tệ từ quan điểm của Star chứ không phải là Pat bởi vì nó được xác định bằng USD. Star điều chỉnh tài khoản Tạm ứng cho Pat tại cuối năm 2012 để phản ánh $1.40 tỷ giá hiện hành. Star ghi nhận một khoản lãi chênh lệch tỷ giá bởi vì không có bằng chứng nào cho rằng khoản tạm ứng thuộc khoản đầu tư có tính chất dài hạn. Bút toán trên sổ sách của Star như sau: Tạm ứng cho Pat Lãi chênh lệch tỷ giá £4,000 £4,000 Bảng cân đối tài khoản đã điều chỉnh của Star tại ngày 31/12/2012 phản sánh Khoản tạm ứng cho Pat là £60,000, và khoản lãi chênh lệch tỷ gía, £4,00 GVHD: PGS.TS.Hà Xuân Thạch Trang 22 Nhóm thực hiện: Nhóm 3 Kế toán Đêm K21 2.2.2.2 Quy đổi Bảng cân đối tài khoản đã điều chỉnh của Công ty con nước ngoài Pat quy đổi Bảng cân đối kế toán đã điều chỉnh của Star tại ngày 31/12/2012 sang USD trước khi nó hạch toán khoản đầu tư theo phương pháp vốn chủ và lập báo cáo tài chính hợp nhất với các báo cáo tài chính của Star. Việc quy đổi các tài khoản của Star sang USD được trình bày ở Bảng minh họa 2, mà hình họa quy đổi thủ thủ văn kiện hợp nhất. Phương pháp tỷ giá hiện hành được yêu cầu đối với công ty con mà có đồng tiền chức năng không phải là đồng tiền báo cáo công ty mẹ, là đồng tiền USD. Tất cả tài sản và nợ phải trả được quy đổi theo tỷ giá tại ngày lập bảng cân đối kế toán. Tất cả khoản mục trên báo cáo thu nhập được quy đổi theo tỷ giá trung bình của kỳ kế toán. Tỷ giá trung bình được áp dụng gần đúng với tỷ giá hiện hành thực tế khi các giao dịch doanh thu và chi phí xảy ra trong kỳ kế toán. Tỷ giá thực tế khi cổ tức được trả được sử dụng để quy đổi khoản mục cổ tức của công ty con nước ngoài. Các tài khoản vốn chủ sở hữu của công ty con không được quy đổi theo tỷ giá hiện hành. Các tài khoản vốn cổ phần và Thặng dư vốn cổ phần được quy đổi theo tỷ giá thực tế khi công ty con bị mua lại. Số dư Lợi nhuận giữ lại không được quy đổi sau khi mua. Số dư tài khoản Lợi nhuận giữ lại bao gồm lợi nhuận giữ lại tại lúc mua, cộng với thu nhập, trừ đi cổ tức sau khi mua, tất cả đã quy đổi sang USD. Trong những năm sau năm mua, quy đổi lợi nhuận giữ lại đầu kỳ của một kỳ đơn giản là cuối kỳ trước đã quy đổi lợi nhuận giữ lại từ báo cáo tài chính. BẢNG TÍNH TOÁN QUY ĐỔI CÔNG TY STAR NĂM 2012 (ĐỒNG TIỀN CHỨC NĂNG LÀ BẢNG ANH) Bảng cân đối tài khoản Tỷ giá quy đổi Bảng cân đối tài khoản GVHD: PGS.TS.Hà Xuân Thạch Trang 23 Nhóm thực hiện: Nhóm 3 Kế toán Đêm K21 Bên Nợ Tiền mặt Tài khoản phải thu Hàng tồn kho (FIFO) Tài sản cố định Tạm ứng cho Pat Giá vốn hàng bán Khấu hao Lương & nhân công Chi phí khác Cổ tức Thu nhập tổng hợp khác lũy kế Bên Có Hao mòn lũy kế Tài khoản phải trả Trái phiếu phải trả Vốn cổ phần Lợi nhuận giữ lại Doanh thu Lãi chênh lệch tỷ giá (tạm ứng) £110,000 80,000 120,000 100,000 60,000 270,000 10,000 120,000 60,000 30,000 £960,000 £ 30,000 36,000 100,000 200,000 50,000 540,000 4,000 £960,000 $1.40 1.40 1.40 1.40 1.40 1.40 1.40 1.40 1.40 1.40 $1.40 1.40 1.40 1.50 Tính toán 1.45 1.45 $ 154,000 112,000 168,000 140,000 84,000 391,500 14,500 174,000 87,000 42,600 28,600 $1,396,200 42,000 50,400 140,000 300,000 75,000 783,000 5,800 $1,396,200 BẢNG 2:BẢNG TÍNH TOÁN QUY ĐỔI CÔNG TY STAR NĂM 2012 Sau khi tất cả khoản mục báo cáo tài chính đã được quy đổi sáng USD, bên Nợ và bên Có của Bảng cân đối tài khoản được tổng cộng lại và giá trị chênh lệch giữa bên Nợ và bên Có được ghi nhận như một khoản điều chỉnh vốn chủ sở hữu từ quy đổi và nó được tính vào khoản mục thu nhập tổng hợp khác. GVHD: PGS.TS.Hà Xuân Thạch Trang 24 Nhóm thực hiện: Nhóm 3 Kế toán Đêm K21 2.2.2.3 Kế toán Phương pháp vốn chủ sở hữu Pat ghi nhận khoản đầu tư vào Star tại $525,000 giá trị hợp lý vào ngày 31/12/2011, để theo truy về tổng giá trị khoản đầu tư vào Star trước khi thực hiện quy trình hợp nhất. Pat đã sử dụng phương pháp vốn chủ sở hữu để hạch toán đối với công ty con nước ngoài. Báo cáo tài chính đã quy đổi của Star được sử dụng bởi Pat khi áp dụng phương pháp vốn chủ. Bút toán ghi nhận cổ tức £30,000, hay $42,600 từ Star vào ngày 01/12/2012, như sau: Tiền mặt (+A) Đầu tư vào Star (-A) $42,600 $42,600 Pat nhận cổ tức khi tỷ giá là $1,2, vì thế cổ tức đã trả bởi Star cũng phải quy đổi sang USD tại tỷ giá hiện hành thực tế khi cổ tức được trả, $142 (xem Bảng minh họa 3). BÁO CÁO THU NHẬP VÀ LỢI NHUẬN GIỮ LẠI CỦA CÔNG TY STAR CHO NĂM KẾT THÚC 31/12/2012 (USD) Doanh thu Trừ giá vốn và chi phí Giá vốn hàng bán Khấu hao Lương & nhân công Chi phí khác Tổng giá vốn và chi phí Thu nhập hoạt động Lãi chênh lệch tỷ giá Thu nhập thuần Lợi nhuận giữ lại 01/01 $391,500 14,500 174,000 87,000 $783,000 667,000 116,000 5,800 121,800 75,000 196,800 GVHD: PGS.TS.Hà Xuân Thạch Trang 25 Nhóm thực hiện: Nhóm 3 Kế toán Đêm K21 Trừ: Cổ tức Lợi nhuận giữ lại 31/12 42,600 $154,200 BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN CỦA CÔNG TY STAR TẠI NGÀY 31/12/2012 (USD) Tài sản Tiền mặt Tài khoản phải thu Hàng tồn kho Tài sản cố định Trừ: Hao mòn lũy kế Tạm ứng cho Pat Nguốn vốn Tài khoản phải trả Trái phiếu phải trả Vốn cổ phần Lợi nhuận giữ lại Thu nhập tổng hợp khác $154,000 112,000 168,000 140,000 (42,000) 84,000 $616,000 $ 50,400 140,000 300,000 154,200 (28,600 ) $616,000 BẢNG 3 : Pat ghi nhận vốn chủ sở hữu trong thu nhập của Star từ năm 2012 trong một bút toán mà cũng ghi nhận khoản lỗ chưa thu hiện quy đổi của Star. Bút toán cho năm 2012 như sau: Đầu tư vào Star Thu nhập tổng hợp khác: điều chỉnh vốn chủ sở hữu trên quy đổi $93,200 28,600 GVHD: PGS.TS.Hà Xuân Thạch Trang 26 Nhóm thực hiện: Nhóm 3 Kế toán Đêm K21 Thu nhập từ Star $121,800 Bút toán này ghi nhận 100% thu nhập thuần của Star 2012 bằng USD, như là một khoản thu nhập đầu tư, và nó cũng cộng $28,600 khoản lỗ từ quy đổi trên sổ sách của Pat vào khoản mục thu nhập tổng hợp khác. Thu nhập đã báo cáo $121,800 trừ đi $28,600 lỗ quy đổi bằng $93,200 ghi tăng đầu tư từ hoạt động của Star. 2.2.2.4 Phân bổ khi khoản vượt của giá trị hợp lý với giá trị sổ sách được phân bổ cho tài sản xác định và nợ phải trả: phân bổ bằng sáng chế Pat trả $525,000 cho khoản đầu tư vào Star. Tuy nhiên, giá trị sổ sách và giá trị hợp lý của Star đã ghi nhận tài sản thuần mua lại bằng $375,000. Số tiền $150,000 khoản vượt của chi phí mua vớ gia trị sổ sách tài sản thuần phân bổ vào khoản mục bằng sáng chế mà không có giá trị sổ sách trên sổ sách của Star bởi gì nó được phát triển nội bộ với chi phí pháp lý không đáng kể. Theo phương pháp tỷ hiện hành, các tính toán liên quan đế công ty mẹ được dựa trên đồng tiền địa phương (bảng Anh), thay vì USD. Bước đầu tiên tính toán phân bổ bằng sáng chế cho khoản đầu tư vào Star để chuyển đổi $150,000 phân bổ cho công ty mẹ tại ngày mua sang Bảng Anh tương đương. Bởi vì tỷ giá tại 31/12/2011, tại ngày mua, là $1.50, bảng Anh tương đương của $150,000 là £100,000. Phân bổ phần vượt năm 2012 trên sổ sách của Pat là £100,000/ 10 năm X$1.45 tỷ giá trung bình năm 2012, hay $14,500 Phân bổ bằng sáng chế năm 2012 được ghi nhận trên sổ sách của Pat như sau: Thu nhập từ Star Thu nhập tổng hợp khác: Điều chỉnh vốn chủ sở hữu từ Quy đổi Đầu tư vào Star $14,500 9,500 $24,000 GVHD: PGS.TS.Hà Xuân Thạch Trang 27 Nhóm thực hiện: Nhóm 3 Kế toán Đêm K21 Điều chỉnh vốn chủ sở hữu từ quy đổi bằng sáng chế mà trình bày trên bút toán là kết quả của sự thay đổi tỷ giá trong năm 2012 và $24,000 ghi bên có khoản đầu tư vào Star phản ảnh bằng sáng chế chưa phân bổ giảm xuống trong năm $150,000 – ((£90,000 X $1.40) Bảng Anh Tỷ giá Đồng USD Bằng sáng chế đầu kỳ Trừ: phân bổ Điều chỉnh vốn chủ sở hữu Bằng sáng chế cuối kỳ £100,000 10,000 90,000 __ £ 90,000 1.50 1.45 1.40 $150,000 14,500 135,500 9,500 $126,000 Tương tự, $9,500 điều chỉnh vốn chủ sở hữu có thể được tính như sau: Khoản phân bổ £10,000 giảm đến giữa năm Bằng sáng chế chưa phân bổ Điều chỉnh vốn chủ sở hữu ($1.45 - $1.50) tỷ giá £90,000 X ($1.45 - $1.50) $ 500 $9000 $9500 Lưu ý rằng khoản điều chỉnh vốn chủ sở hữu này chỉ được ghi nhận trên sổ sách của Pat bởi vì công mẹ không được ghi vào sổ sách của Star.Các điều chỉnh tương tự được yêu cầu khi khoản vượt của giá trị hợp lý với giá trị sổ sách được phân bổ vào tài sản xác định được và nợ phải trả và phương pháp tỷ giá hiện hành được sử dụng 2.2.2.5 Đầu tư vào công ty con Tại điểm này, có thể hữu ích để tóm tắt những thay đổi trên tài khoản đầu tư vào Pat năm 2012: Chi phí đầu tư 31/12/2011 Trừ: cổ tức đã nhận 2012 $525,000 (42,600) GVHD: PGS.TS.Hà Xuân Thạch Trang 28 Nhóm thực hiện: Nhóm 3 Kế toán Đêm K21 2.2.2.6 Hợp nhất Bảng 1 chứa đựng bảng tính toán báo cáo hợp nhất cho Pat và Star năm 2012. Pat báo cáo thu nhập từ Star là $107,300. Đây là phần thu nhập từ thu nhập đã báo cáo của Star($121,800) trừ đi phân bổ bằng sáng chế chưa ghi nhận $14,500. Số dư tài khoản đầu tư vào Star là $551,600 giống với sự đối chiếu ở trên. Pat cũng có $38,100 số dư khoản điều chỉnh vốn chủ sở hữu mà bằng khoản điều chỉnh vốn chủ sở hữu của Star $28,600 được ghi nhận bởi Pat khi nó áp dụng phương pháp vốn chủ sở hữu để hạch toán đầu tư của nó vào Star và cũng được đưa vào báo cáo tài chính đã quy đổi của Star. Còn lại $9,500 khoản điều chỉnh liên quan đến bằng sáng chế chưa ghi nhận, mà chỉ được ghi nhận bởi Pat. Thủ tục để hợp nhất công ty con nước ngoài cở bản giống như những thủ tục cần thiết để hợp nhất một công ty con trong nước. Kết quả của các bút toán cũng giống nhau. Bút toán a trên Bảng 4 như sau: a)Thu nhập từ Star Cổ tức Đầu tư vào Star $107,300 $42,600 $64,700 Bút toán b loại trừ số dư vốn chủ sở hữu và đầu tư tương quan nhau tại đầu kỳ và ghi nhận số dư bằng sáng chế đầu kỳ. Cộng: Vốn chủ sở hữu trong thu nhập của Star Trừ: Lỗ chưa thực hiện từ quy đổi Trừ: Phân bổ bằng sáng chế Trừ: Lỗ chưa thực hiện quy đổi từ bằng sáng chế Số dư tài khoản đầu tư 31/12/2012 121,800 (28,600) (14,500) (9,500) $551,600 GVHD: PGS.TS.Hà Xuân Thạch Trang 29 Nhóm thực hiện: Nhóm 3 Kế toán Đêm K21 Bút toán c điều chỉnh tài khoản đầu tư vào Star đối với khoản lỗ quy đổi chưa thực hiện, loại trừ khoản lỗ quy đổi chưa thực hiện đối với bằng sáng chế, loại trừ tài khoản vốn chủ sở hữu còn lại của Star – khoản điều chỉnh vốn chủ sở hữu từ tìa khoản quy đổi: b) Lợi nhuận giữ lại – Star Vốn cổ phần Bằng sáng chế Đầu tư vào Star c) Đầu tư vào Star Bằng sáng chế Thu nhập tổng hợp khác: điều chỉnh vốn chủ sở hữu từ quy đổi 75,000 300,000 150,000 $ 38,100 $525,000 9,500 28,600 Bút toán văn kiện hợp nhất cuối cùng loại trừ các số dư của tà khoản tạm ứng cho Pat và tạm ứng từ Star tương quan nhau Theo phương pháp tỷ giá hiện hành, thay đổi trong tài khoản thu nhập tổng hợp khác lũy kế(AOCI) từ đầu kỳ đến cuối năm thể hiện sự thay đổi giá trị bằng USD của khoản đầu tư vào tài sản thuần của công ty trong năm do thay đổi tỷ giá. Số dư trên tài khoản thu nhập tổng hợp khác lũy kế mà thể hiện giá trị cần thiết cho số dư trên bảng tính toán đã quy đổi của công ty con là AOCI đầu kỳ cộng với thay đổi mà kết quả từ thay đổi tỷ giá trong năm. Để đạt được sự hiểu biết tốt hơn của thay đổi trong số dư tài khoản AOCI, sự thay đổi được tính toán trực tiếp cho Star: Lỗ Tăng trong AOCI – lỗ quy đổi AOCI cuối kỳ- lỗ quy đổi 0 $28,600 $28,600 GVHD: PGS.TS.Hà Xuân Thạch Trang 30 Nhóm thực hiện: Nhóm 3 Kế toán Đêm K21 Chương 3: Hạch toán kế toán trong ảnh hưởng thay đổi tỷ giá hối đoái theo IAS 21 và so sánh IAS 21 và VAS 10 3.1 Hạch toán kế toán trong ảnh hưởng thay đổi tỷ giá hối đoái theo IAS 21 3.1 .1 Các giao dịch bằng ngoại tệ  Các giao dịch bằng ngoại tệ là những giao dịch phát sinh bằng một đơn vị tiền tệ nước ngoài bao gồm: + M ua hoặc bán hàng hóa hoặc dịch vụ + Vay hoặc cho vay vốn + Kết thúc các hợp đồng hối đoái chưa thực hiện + M ua vào hoặc bán ra tài sản + Phát sinh và thanh toán nợ phải trả 3.1.2 Các nguyên tắc được áp dụng cho việc ghi nhận và tính toán các giao dịch bằng ngoại tệ  Sử dụng tỷ giá giao ngay quy định vào ngày phát sinh nghiệp vụ  Nếu không được thanh toán trong cùng kỳ kế toán mà nghiệp vụ phát sinh thì các khoản tiền nhận được ( tức là các khoản được nhận hoặc phải trả bằng tiền mặt ) được chuyển đổi theo tỷ giá đóng cửa  Chênh lệch tỷ giá phát sinh khi thanh toán các khoản có tính chất tiền tệ được ghi nhận là một khoản thu nhập  Các khoản mục không có tính chất tiền tệ ( ví dụ hàng tồn kho, tài sản , nhà xưởng, và thiết bị) đã ghi nhận theo nguyên giá sẽ được báo cáo theo tỷ giá giao ngay vào ngày phát sinh giao dịch GVHD: PGS.TS.Hà Xuân Thạch Trang 31 Nhóm thực hiện: Nhóm 3 Kế toán Đêm K21  Các khoản không phải bằng tiền đã ghi nhận theo giá trị hợp lý sẽ được báo cáo theo tỷ giá giao ngay vào ngày tiến hành đánh giá  Chênh lệch tỷ giá từ việc chuyển đổi các khoản có tính chất tiền tệ vào ngày lập bảng cân đối kế toán được ghi nhận vào thu nhập  Theo phương pháp hạch toán thay thế được cho phép, chênh lệch tỷ giá do sự mất giá nghiêm trọng của một đồng tiền theo những điều kiện nghiêm ngặt có thể được tính vào giá trị ghi sổ của tài sản  Chênh lệch tỷ giá phát sinh từ một khoản mục có tính chất tiền trong nội bộ tập đoàn được ghi nhận vào giá trị đầu tư thuần cảu doanh nghiệp vào một đơn vị nước ngoài sẽ được tính vào vốn CSH cho tới khi khoản đầu tư được thanh lý  Chênh lệch tỷ giá phát sinh từ một khoản nợ nước ngoài dung để tự bảo đảm cho một khoản đầu tư thuần của doanh nghiệp vào một tổ chức nước ngoài sẽ được tính vào vốn CSH cho tới khi khoản đầu tư được thanh lý 3.1.3 Một hoạt động ở nước ngoài là một công ty con, các công ty có liên hệ, đơn vị liên doanh, liên kết hoặc chi nhánh có hoạt động được đặt tại hoặc được tiến hành tại một mước khác không phải là nước sở tại của doanh nghiệp lập báo cáo. Cần phân biệt hai loại hoạt động ở nước ngoài  Đơn vị ở nước ngoài: Hoạt động ở nước ngoài không phải là một phần hợp nhất trong hoạt động của doang nghiệp báo cáo  Hoạt động hợp nhất ở nước ngoài: Hoạt động ở nước ngoài là một phần hợp nhất với hoạt động của doanh nghiệp báo cáo Để phục vụ mục đích phân loại , các chỉ số khác nhau được đưa ra xem xét dựa trên việc hoạt động nước ngoài được cấp vốn như thế nào và hoạt động như thế GVHD: PGS.TS.Hà Xuân Thạch Trang 32 Nhóm thực hiện: Nhóm 3 Kế toán Đêm K21 nào trong mối liên quan với doanh nghiệp báo cáo. Phương pháp sử dụng cho việc chuyển đổi các báo cáo tài chính của hoạt động ở nước ngoài được dựa theo kết quả của việc phân loại 3.1.4 Phương pháp tỷ giá đóng cửa được sử dụng cho việc quy đổi các báo cáo tài chính của các đơn vị ở nước ngoài. Quy tắc quy đổi như sau :  Tất cả tài sản và nợ phải trả cần phải được chuyển đổi theo tỷ giá đóng cửa ( vào ngày của bảng cân đối kế toán )  Thu nhập và chi phí cần được quy đổi bằng tỷ giá vào những ngày phát sinh giao dịch thực sự. Tỷ giá xấp xỉ hoặc trung bình cũng được phép áp dụng theo yêu cầu thực tiễn.  Các nguyên tắc đặc biệt cần áp dụng cho các đơn vị ở những nước có siêu lạm phát  Mọi chênh lệch tỷ giá sau chuyển đổi được trực tiếp đưa vào vốn chủ sở hữu ( tức là dự trữ chuyển đổi giao dịch ngoại tệ )  Khi thanh lý một khoản đầu tư thuần, tổng giá trị trên FCTR được ghi nhận vào thu nhập 3.1.5 Phương pháp theo thời gian được sử dụng cho việc chuyển đổi các báo cáo tài chính của các hoạt động hợp nhất ở nước ngoài . Các khoản mục trong báo cáo tài chính được chuyển đổi như thể là chính đơn vị báo cáo thực hiện tất cả các giao dịch của hoạt động ở nước ngoài. Các nguyên tắc chuyển đổi  Tất cả các khoản bằng tiền được chuyển đổi theo tỷ giá đóng cửa  Các khoản không phải bằng tiền được ghi chép theo nguyên giá đã được quy đổi theo tỷ giá bao đầu lúc phát sinh giao dịch GVHD: PGS.TS.Hà Xuân Thạch Trang 33 Nhóm thực hiện: Nhóm 3 Kế toán Đêm K21  Các khoản không phải bằng tiền được đánh giá lại sẽ được quy đổi theo tỷ giá vào ngày đánh giá  Các khoản không phải bằng tiền do các hoạt động ở nước ngoài có được khi đầu tư vào các hoạt động này , được quy đổi theo tỷ giá của ngày có được khoản đầu tư đó  Các khoản trong báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh được quy đổi theo tỷ giá vào ngày phát sinh giao dịch hoặc bất kỳ tỷ giá hối đoái bình quân gia quyền phù hợp nào trong kỳ  Chênh lệch tỷ giá được đưa vào thu nhập  Báo cáo theo tập đoàn có thể phải được điều chỉnh theo yêu cầu của IAS 21, 28 để giản giá trị ghi sổ của một tài sản xuống mức có thể thu hồi được hoặc giá trị thuần có thể thực hiện 3.1.6 Thay đổi trong việc phân loại các hoạt động ở nước ngoài có thể xảy ra tùy thuộc vào từng hoàn cảnh cụ thể. Những bước chuyển đổi dưới đây liên quan đến cách phân loại đã được điều chỉnh, cần áp dụng từ ngày thay đổi  Từ hình thức hoạt động hợp nhất ở nước ngoài chuyển thành đơn vị ở nước ngoài : chênh lệch tỷ giá do chuyển đổi vào ngày xảy ra phân loại lại được chuyển vào FCTR  Từ hình thức đơn vị ở nước ngoài chuyển sang thành hoạt động hợp nhất ở nước ngoài: FCTR vẫn được giữ nguyên cho tới khi hoạt động ở nước ngoài được bán đi. Các khoản không phải bằng tiền được ghi theo tỷ giá vào ngày phân loại lại, ngày này sau này sẽ trỏ thành ngày mua 3.1.7 Công bố  Chính sách kế toán GVHD: PGS.TS.Hà Xuân Thạch Trang 34 Nhóm thực hiện: Nhóm 3 Kế toán Đêm K21  Phương pháp chuyển đổi các khoản lợi thế thương mại điều chỉnh về giá trị hợp lý  Phương pháp chuyển đổi báo cáo tài chính  Nêu rõ lý do khi sử dụng đơn vị tiền tệ của nước ngoài để báo cáo  Báo cáo về thay đổi trong đơn vị tiền tệ báo cáo  Báo cáo kết quả hoạt động : số chênh lệch tỷ giá hối đoái được tính vào lợi nhuận thuần hoặc lỗ thuần của cả kỳ  Bảng cân đối kế toán : Số dư của FCTR  Thuyết minh  Bảng cân đối số dư đầu kỳ và cuối kỳ của FCTR  Nếu có thay đổi trong việc phân loại, cần nêu rõ bản chất, lý do, ảnh hưởng tới vốn CSH và ảnh hưởng đến lợi nhuận thuần hoặc lỗ thuần của từng kỳ báo cáo  Ảnh hưởng tới các khoản có gốc bằng ngoại tệ và tới các báo cáo tài chính của một hoạt động của nước ngoài do những biến động lớn trong tỷ giá hối đoái xảy ra sau ngày lập bảng cân đối kế toán, theo IAS 10 3.2 So sánh IAS 21 và VAS 10 - Ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái 3. 2.1 Đơn vị tiền tệ kế toán  IAS 21: Chuẩn mực không đưa ra một đơn vị tiền tệ cụ thể để các doanh nghiệp trình bày báo cáo tài chính . Tuy nhiên, các doanh nghiệp thường sử dụng đơn vị tiền tệ của nước sở tại Nếu sử dụng các đơn vị tiền tệ khác chuẩn mực yêu cầu các doanh nghiệp phải trình bày các lý do của việc sử dụng đơn vị tiền tệ đó. Chuẩn mực cũng yêu cầu phải trình bày nguyên nhân của sự thay đổi đơn vị tiền tệ kế toán. GVHD: PGS.TS.Hà Xuân Thạch Trang 35 Nhóm thực hiện: Nhóm 3 Kế toán Đêm K21  VAS 10: Các doanh nghiệp phải sử dụng đồng Việt Nam làm đơn vị tiền tệ kế toán. Việc sử dụng các đơn vị tiền tệ khác cần phải được đăng ký và được sự chấp thuận của Bộ Tài Chính 3.2.2Ghi nhận chênh lệch tỷ giá hối đoái  IAS 21  Phương pháp chuẩn : Chênh lệch tỷ giá phát sinh khi thanh toán các khoản mục tiền tệ của doanh nghiệp theo các tỷ giá hối đoái khác với tỷ giá hối đoái áp dụng để ghi nhận ban đầu hoặc đã được báo cáo trong báo cáo tài chính trước, cần được ghi nhận là thu nhập hoặc chi phí trong kỳ phát sinh, ngoại trừ khoản đầu tư ròng được hạch toán vào vốn chủ sở hữu  Phương pháp thay thế được chấp nhận : Đối với trường hợp chênh lệch tỷ giá là kết quả từ sự sụt giảm giá trị mạnh một đồng tiền mà không có các công cụ tự bảo vệ dẫn tới các khoản công nơ mà doanh nghiệp không có khả năng thanh toán và các khoản công nợ phát sinh trực tiếp từ các nghiệp vụ mua tài sản ngoại tệ gần đây, thì khoản chênh lệch tỷ giá sẽ được hạch toán vào giá trị còn lại của tài khoản liên quan , với điều kiện giá trị tài sản sau khi điều chỉnh không vượt quá mức thấp hơn giũa giá trị có thể thu hồi được và chi phí thay thế tài sản  VAS 10  Trong giai đoạn đầu tư xây dựng để hình thành tài sản cố định của doanh nghiệp mới thành lập, chênh lệch tỷ giá phát sinh khi thanh toán các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ để thực hiện đầu tư xây dựng và chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh khi đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ cuối năm tài chính được phản ánh lũy kế, riêng biệt trên bảng cân đối kế toán. Khi tài sản cố định hoàn thành đầu tư xây dựng đưa vào sử dụng thì chênh lệch tỷ GVHD: PGS.TS.Hà Xuân Thạch Trang 36 Nhóm thực hiện: Nhóm 3 Kế toán Đêm K21 giá hối đoái phát sinh trong giai đoạn đầu tư xây dựng được phân bổ dần vào thu nhập hoặc ch phí sản xuất, kinh doanh trong thời gian tối đa là 5 năm  Trong giai đoạn sản xuất, kinh doanh, kể cả việc đầu tư xây dựng để hình thành TSCĐ của doanh nghiệp đang hoạt động , chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh khi thanh toán các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ và đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ cuối năm tài chính sẽ ghi nhận là thu nhập hoặc chi phí trong năm tài chính.  Đối với các doanh nghiệp sử dụng công cụ tài chính để dự phòng rủi ro hối đoái thì các khoản vay , nợ phải trả có gốc ngoại tệ được hạch toán theo tỷ giá thực tế tại thời điểm phát sinh. Doanh nghiệp không được đánh giá lại các khoản vay, nợ phải trả có gốc ngoại tệ được hạch toán theo tỷ giác thực tế tại thời điểm phát sinh . Doanh nghiệp không được đánh giá lại các khoản vay, nợ phải trả có gốc ngoại tệ đã sử dụng công cụ tài chính để dự phòng rủi ro hối đoái. 3.2.3 Cơ sở kinh doanh ở nước ngoài báo cáo bằng đồng tiền của nền kinh tế lạm phát cao  IAS : Báo cáo tài chính của cơ sở kinh doanh ở nước ngoài phải được trình bày lại theo IAS 29 Báo cáo tài chinh trong nền kinh tế siêu lạm phát trước khi chuyển đổi sang đồng tiền hạch toán của doanh nghiệp  VAS : Không đề cập đến vấn đề này