Vận dụng quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng trong kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty TNHH Dịch vụ Tư vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán (AASC) thực hiện tại khách hàng

có nhiều khoản phải thu tồn đọng. (Nguồn: Hồ sơ kiểm toán khách hàng XYZ của AASC) Phân tích tuổi nợ và lập dự phòng phải thu khó đòi: Sau khi thu được kết quả của việc phân tích biến động khoản phải thu khách hàng năm 2010, KTV tiến hành thu thập bảng phân tích tuổi nợ và đánh giá việc thực hiện trích lập dự phòng của Công ty XYZ. Hiện nay, đơn vị đang thực hiện trích lập dự phòng theo Thông tư số 228/2009/TT – BTC của Bộ tài chính, theo đó các khoản công nợ có thời gian trên 6 tháng sẽ phải trích lập dự phòng theo quy định. Tuy nhiên, để đảm bảo các khoản phải thu có thời gian thu hồi nhanh, công ty đưa ra quy định về việc thanh toán lãi trả chậm đối với các đại lý mua hàng tra sau, điều này đã phát huy tác dụng trong năm 2010 đơn vị không có phát sinh các khoản dự phòng phải thu khó đòi. Qua phỏng vấn kế toán của XYZ, đồng thời thu thập bảng kê các khoản công nợ khó đòi đã lập dự phòng theo đối tượng, KTV nhận thấy các khoản công nợ khó đòi đều là các khoản nợ phát sinh từ rất lâu, công ty đang trích lập dự phòng 100% các khoản nợ này. Tuy nhiên đến nay công ty vẫn chưa thực hiện thủ tục xóa nợ, theo Kế toán trưởng của đơn vị cho biết các khách hàng này cam kết trả tiền dần theo từng tháng. Dưới đây là giấy làm việc thể hiện bước công việc phân tích tuổi nợ đối với khoản mục phải thu khách hàng và trích lập dự phòng do KTV thực hiện tại công ty XYZ: Như vậy sau khi kiểm tra việc trích lập dự phòng phải thu khó đòi của đơn vị, KTV phát hiện đơn vị đang trích thừa dự phòng cho số nợ đã thu được trong năm 2010 là 187.000.000 VNĐ. KTV lưu ý vấn đề này để đưa bút toán điều chỉnh vào phần kết luận kiểm toán. Biểu 2.17: Phân tích tuổi nợ tại công ty XYZ CÔNG TY TNHH DỊCH VỤ TƯ VẤN TÀI CHÍNH KẾ TOÁN VÀ KIỂM TOÁN auditing and accounting financial consultancy service company (AASC) thµnh viªn inpact quèc tÕ Tên khách hàng: Công ty xăng dầu XYZ Niên độ Kế toán: 31/12/2010 Tham chiếu: E Tham chiếu: E Khoản mục: TK 131 Người thực hiện: NTN Bước công việc: Phân tích tuổi nợ, kiểm tra trích lập dự phòng Ngày thực hiện: Ngày thực hiện: Số dư nợ khoản phải thu khách hàng khó đòi đến thời điểm 31/12/2010 của khách hàng là 173,263,200 VNĐ. Số trích lập dự phòng cho khoản nợ này là: 360,263,100 VNĐ. Như vậy công ty đang trích dự phòng thừa số tiền là : 187,000,000 VNĐ. Bỳt toán điều chỉnh: Nợ TK 139/Có TK 642: 187,000,000 VNĐ (Nguồn: Hồ sơ kiểm toán khách hàng XYZ của AASC) Bước 2: Thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết Kiểm tra các giao dịch bất thường đối với khoản mục phải thu khách hàng Trong bước này, KTV tiến hành thu thập sổ cái của TK 131 để kiểm tra Biểu 2.18: Trang tổng hợp số dư TK 131 tại công ty XYZ CÔNG TY TNHH DỊCH VỤ TƯ VẤN TÀI CHÍNH KẾ TOÁN VÀ KIỂM TOÁN auditing and accounting financial consultancy service company (AASC) thµnh viªn inpact quèc tÕ Tên khách hàng: VP Tổng công ty Tư vấn XD thủy lợi ABC Niên độ Kế toán: 31/12/2010 Tham chiếu: E Tham chiếu: E Khoản mục: TK 131 Người thực hiện: NTN Bước công việc: Kiểm tra đối ứng TK Ngày thực hiện: Ngày thực hiện: Giải thích đối ứng bất thường: (6) Điều chỉnh sang Ban QL PT trả tiền Cụng trình A (1) Chi khách rút tiền mặt qua thẻ (11) Thu tiền bán xăng dầu qua thẻ (2) Giao dịch nạp tiền kích hoạt thẻ các cửa hàng (12) Bù trừ công nợ VH sang VT (3) Tiền nạp thẻ (13) HT chuyển đổi doanh nghiệp (13) HT chuyển đổi doanh nghiệp (4) Bù trừ tiền hàng của VT sang VH (14) Bù trừ cước vận chuyển công ty P (14) Bù trừ cước vận chuyển công ty P (5) Hạch toán phí thẻ (15) Thù lao tháng 6 Công ty TNHH T (15) Thù lao tháng 6 Công ty TNHH T (Nguồn: Hồ sơ kiểm toán khách hàng XYZ của AASC) Qua kiểm tra đối ứng của TK 131, mặc dù có một số đối ứng bất thường nhưng là phù hợp với đặc điểm kinh doanh của ngành xăng dầu, vì vậy KTV nhận thấy không có vấn đề bất thường phát sinh. Do đó, KTV chuyển sang bước công việc khẳng định số dư TK 131. Đánh giá sự hợp lý của số dư khoản phải thu khách hàng Ở bước này, KTV tiến hành thu thập Bảng tổng hợp chi tiết số dư TK 131 cuối kỳ. XYZ thực hiện đối chiếu số dư khoản phải thu cuối mỗi tháng, do đó KTV thu thập tất cả các biên bản đối chiếu công nợ tại ngày 31/12/2010. Theo bảng chi tiết phát sinh công nợ, Công ty XYZ cuối kỳ có 52 khách hàng trong đó có 34 khách hàng còn số dư tại thời điểm 31/12/2010, đây chủ yếu là các cửa hàng xăng dầu của công ty và các khách hàng quen thuộc. KTV thực hiện đối chiếu xác nhận số dư của các khách hàng có biên bản xác nhận công nợ cuối kỳ. Kết quả kiểm tra thể hiện trên giấy làm việc của KTV như sau: Biểu 2.19: Thực hiện đối chiếu biên bản xác nhận nợ cuối kỳ với sổ chi tiết TK 131 Công ty XYZ CÔNG TY TNHH DỊCH VỤ TƯ VẤN TÀI CHÍNH KẾ TOÁN VÀ KIỂM TOÁN auditing and accounting financial consultancy service company (AASC) thµnh viªn inpact quèc tÕ Tên khách hàng: Công ty xăng dầu XYZ Niên độ Kế toán: 31/12/2010 Tham chiếu: E Tham chiếu: E Khoản mục: TK 131 Người thực hiện: NTN Bước công việc: Đối chiếu Biên bản xác nhận nợ Ngày thực hiện: Ngày thực hiện: Chú thích: v: đã đối chiếu khớp với biên bản xác nhận số giữa khách hàng với XYZ x: Không có biên bản đối chiếu (Nguồn: Hồ sơ kiểm toán khách hàng XYZ của AASC) Sau khi thực hiện đối chiếu với Biên bản xác nhận nợ, KTV nhận thấy các khách hàng là các cửa hàng xăng dầu của Công ty đều có xác nhận đầy đủ và khớp đúng với sổ kế toán. Các khách hàng là đơn vị bên ngoài nếu có xác nhận thì đều khớp với sổ kế toán. Trong quá trình xác nhận, KTV không thấy có biên bản đối chiếu số dư nợ với 12 khách hàng là Doanh nghiệp tư nhân trong đó bao gồm 2 khách hàng có số dư bên Có bằng tổng số dư bên có của TK 131. KTV tiến hành gửi thư xác nhận cho một trong số các đối tượng này. Thư xác nhận do KTV soạn thảo, yêu cầu người có thẩm quyền Công ty XYZ ký sau đó gửi trực tiếp cho khách hàng hoặc yêu cầu khách hàng XYZ gửi. Để đảm bảo tính khách quan, KTV gửi thư xác nhận dạng khẳng định, với yêu cầu khách hàng trả lời thư dù số cần xác nhận là đúng hay sai. Thư xác nhận được phúc đáp trực tiếp cho KTV để đảm bảo tính trung thực. KTV phải giám sát chặt chẽ quá trình gửi thư xác nhận. Nếu thư xác nhận bị trả lại, KTV cần xem xét lý do người mua đã thay đổi địa chỉ hoặc khách hàng là không có thật. Đối với việc gửi thư xác nhận cho khách hàng của Công ty XYZ, KTV tiến hành gửi thư cho 6 khách hàng có số dư bên nợ với tổng số tiền là 890.765.389 VNĐ và 1 khách hàng có số dư bên Có với số tiền là 27.727.927 VNĐ. Dưới đây là mẫu thư xác nhận KTV gửi đi cho Doanh nghiệp tư nhân Quang Hợp. Sau khi gửi thư xác nhận tới khách hàng, KTV nhận được 5/6 thư xác nhận phản hồi, đối chiếu sổ chi tiết phát sinh công nợ thấy khớp đúng. Đối với 1 khách hàng không thấy phúc đáp KTV tiến hành thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết đối với khách hàng này. Bảng 2.5: Mẫu thư xác nhận nợ gửi cho khách hàng tại công ty XYZ Thành phố X, Ngày 19 tháng 2 năm 2011 XÁC NHẬN CÔNG NỢ THEO YÊU CẦU KIỂM TOÁN Kính gửi: Doanh nghiệp tư nhân Quang Hợp 284. 946. 373 Công ty XYZ đang tiến hành kiểm toán BCTC cho năm tài chính kết thúc ngày 31/12/2010 bởi Công ty TNHH Dịch vụ Tư vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán (AASC). Để phục vụ cho mục đích kiểm toán, đề nghị Quý Doanh nghiệp vui lòng xác nhận về số dư công nợ của chúng tôi với quý công ty tại ngày 31/12/2010, trong đó: Số tiền chúng tôi phải thu là : VNĐ Thư xác nhận này chỉ dùng cho mục đích xác nhận số dư mà không dùng cho bất kỳ mục đích nào khác và mọi thông tin đều đảm bảo bí mật. Chúng tôi rất mong nhận được sự hợp tác của Quý doanh nghiệp. Xin Quý Doanh nghiệp trước tiên gửi fax và sau đó gửi thư xác nhận trực tiếp về: 1. Công ty TNHH Dịch vụ Tư vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán (AASC) Địa chỉ: Số 01 – Lê Phụng Hiểu – Hoàn Kiếm – Hà Nội Điện thoại: 043 8241 990 Fax: 043 8253 973 Người nhận : Lê Đức Minh 2. Công ty xăng dầu XYZ Điện thoại: xxx Fax: yyy Địa chỉ: zzz Người nhận: Phòng kế toán Thời hạn gửi: Trước ngày 26 tháng 2 năm 2011 Xin cảm ơn và trân trọng kính chào! CÔNG TY XĂNG DẦU XYZ Giám đốc PHẦN DÀNH CHO NGƯỜI XÁC NHẬN: Chúng tôi xác nhận công nợ của chúng tôi với Công ty XYZ tại ngày 31/12/2010 như nêu trên là đúng. Ghi chú khác (Nếu có): Ngày . Tháng . Năm 2011 Doanh nghiệp Tư nhân Quang Hợp Chữ ký (Nguồn: Hồ sơ kiểm toán khách hàng XYZ của AASC) Kiểm tra công nợ ngoài niên độ Để xác nhận số dư các khoản phải thu khách hàng là chính xác, KTV có thể thực hiện kiểm tra các nghiệp vụ thanh toán tiền của khách hàng phát sinh ngoài niên độ. Đối với Công ty XYZ, đa số các khoản nợ đều có thư xác nhận hoặc thư phúc đáp thư xác nhận cho thư xác nhận do KTV gửi đi, vì vậy trong bước kiểm tra này KTV lựa chọn các khách hàng chưa có thư xác nhận để kiểm tra. Qua kiểm tra, KTV nhận thấy tất cả các khoản thanh toán công nợ đều được ghi nhận đúng kỳ, vì vậy không phát hiện ra sai sót để điều chỉnh. Kiểm tra chi tiết các khoản công nợ phát sinh trong kỳ và tình hình tính lãi chậm trả KTV dựa chọn vào sổ chi tiết TK 131 để chọn các nghiệp vụ có số phát sinh lớn trong kỳ để kiểm tra chi tiết. Tuy nhiên, để tiết kiệm thời gian, KTV chỉ tiến hành kiểm tra chi tiết đối với các nghiệp vụ thanh toán tiền của khách hàng, các nghiệp vụ ghi nhận tăng khoản phải thu sẽ được người thực hiện kiểm toán khoản mục Doanh thu kiểm tra. Qua kiểm tra chi tiết một số các nghiệp, KTV nhận thấy các nghiệp vụ thanh toán của khách hàng đều có đầy đủ giấy báo Có của ngân hàng, đối với các nghiệp vụ thanh toán bằng tiền mặt đều có phiếu thu với đầy đủ chữ ký của cá nhân liên quan. Ngoài ra, KTV còn tiến hành kiểm tra tình hình tính lãi chậm trả của khách hàng dựa vào quy định trong hợp đồng. Qua quá trình kiểm tra, KTV nhận thấy trong năm đơn vị không phát sinh các khoản phải thu quá thời hạn ghi trong hợp đồng bằng cách đối chiếu thời gian thanh toán trên sổ kế toán với thời gian ghi trên Hợp đồng. Công ty XYZ không có các khoản công nợ ngoại tệ, do đó KTV không cần phải tiến hành đánh giá lại số dư công nợ bằng ngoại tệ của khoản mục phải thu khách hàng cuối kỳ. Bước 3: Tổng hợp kết quả kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng Sau khi đã hoàn thành các thủ tục và đưa ra được các sai phạm trên Giấy làm việc, KTV tiến hành tổng hợp kết quả kiểm toán và ghi vào trang kết luận. Trang kết luận có tham chiếu là E1/S và được xếp trên cùng của giấy làm việc đối với khoản mục phải thu khách hàng. Dưới đây là trang kết luận đối với khoản mục phải thu khách hàng của Công ty XYZ Bảng 2.6: Trang kết luận kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng tại công ty XYZ c«ng ty tnhh dÞch vô TƯ VẤN DỊCH VỤ tµi chÝnh kÕ to¸n vµ kiÓm to¸n auditing and accounting financial consultancy service company (AASC) thµnh viªn inpact quèc tÕ Tªn kh¸ch hµng: Công ty xăng dầu XYZ Tham chiÕu: Niªn ®é kÕ to¸n: 12/31/2010 Ngêi thùc hiÖn: NTN Bíc c«ng viÖc: Trang tæng hîp Ngµy thùc hiÖn: KÕt luËn kiÓm to¸n C«ng viÖc ®· tiÕn hµnh C«ng viÖc thùc hiÖn ®èi víi phÇn TK 131 ®· tiÕn hµnh theo ch¬ng tr×nh kiÓm to¸n tõ _______ ®Õn _______ C¸c vÊn ®Ò ph¸t sinh vµ kiÕn nghÞ Đơn vị thực hiện đối chiếu số dư khoản mục phải thu khách hàng tại ngày 31/12/2010 Tỷ lệ xác nhận: Dư nợ: 97,6% Dư có: 93,5% Đơn vị đang trích lập dự phòng cho khoản phải thu khó đòi lớn hơn số thực tế là 187.000.000 VNĐ, nguyên nhân là do một phần công nợ của các khoản này đã thu được trong năm nhưng đơn vị không thực hiện hoàn nhập dự phòng Bút toán điều chỉnh: Nợ TK 139/ Có TK 642: 187.000.000 VNĐ KÕt luËn Dùa vµo kÕt qu¶ c«ng viÖc, theo ý kiÕn t«i: ngoại trừ ảnh hưởng của vấn đề nêu trên C¬ së dÉn liÖu cho phÇn ___________________TK 131______________________ lµ thÝch hîp trªn c¸c khÝa c¹nh träng yÕu vµ tæng sè dư (ph¸t sinh) ________________________ lµ trung thùc theo ®óng c¸c nguyªn t¾c kÕ to¸n ®îc chÊp nhËn chung vµ ®îc lËp nhÊt qu¸n víi c¸c n¨m tríc. Ngưêi kiÓm tra __________ Ngµy kiÓm tra (Nguồn: Hồ sơ kiểm toán khách hàng XYZ của AASC) Giai đoạn kết thúc kiểm toán Sau khi hoàn tất các thủ tục kiểm toán cần thiết đối với khoản mục phải thu khách hàng, KTV tổng hợp các sai sót trình bày lên giấy làm việc và đưa lên để trưởng nhóm kiểm toán soát xét lập bảng các bút toán cần thiết. Nhóm kiểm toán tiến hành họp với khách hàng để đưa ra các vấn đề phát hiện được và thống nhất các bút toán điều chỉnh giữa hai bên. Đối với khoản phải thu khách hàng, KTV đưa ra bút toán điều chỉnh đối với khoản dự phòng đơn vị đang trích lập thừa như ở trên. Sau cuộc họp, Công ty XYZ chấp nhận tất cả các bút toán điều chỉnh và những kiến nghị mà KTV đưa ra để hoàn thiện hệ thống KSNB về khoản mục phải thu khách hàng nói riêng và tất cả các khoản mục trên BCTC của XYZ nói chung. KTV tiến hành lập Dự thảo Báo cáo kiểm toán để soát xét tại Công ty đồng thời gửi cho khách hàng xem xét để điều chỉnh các sai sót nếu có. Khi BCTC đã được phép phát hành, KTV trình giám đốc ký duyệt đóng dấu và gửi báo cáo của Công ty xăng dầu XYZ về Tổng Công ty xăng dầu Việt Nam để thực hiện hợp nhất báo cáo tài chính toàn Tổng Công ty. Đối với XYZ, KTV không cần phải phát hành thưc quản lý để tư vấn cho khách hàng vì trong hợp đồng Kiểm toán không có quy định điều khoản này. Trên đây là toàn bộ quá trình và kết quả kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng trong kiểm toán BCTC tại khách hàng ABC và Khách hàng XYZ, tuy nhiên đây chỉ là ví dụ về hai khách hàng, trên thực tế, quá trình thực hiện kiểm toán có thể được thay đổi linh hoạt, không giống nhau tại mỗi khách hàng khác nhau nhưng vẫn thống nhất mục tiêu là nhằm đạt kết quả kiểm toán cao nhất với chi phí thấp nhất. So sánh quy trình thực hiện kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng trong kiểm toán Báo cáo tài chính do AASC thực hiện tại hai khách hàng ABC và XYZ Những điểm giống nhau Bên trên đã trình bày về quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng tại hai đơn vị khách hàng của AASC đó là ABC – khách hàng lâu năm và XYZ – khách hàng năm đầu tiên. Tuy nhiên, nhìn chung trong quá trình thực hiện kiểm toán đối với hai khách hàng này, KTV vẫn tuân thủ theo chương trình kiểm toán chi tiết mà AASC đã thiết kế dành cho khoản mục phải thu nói chung. Ở mỗi khách hàng, KTV đều thực hiện đủ ba giai đoạn đó là: Chuẩn bị kiểm toán, Thực hiện kiểm toán và Kết thúc kiểm toán. Đặc biệt trong giai đoạn thực hiện kiểm toán, KTV vẫn bám sát chương trình kiểm toán chi tiết đã đề ra để thực hiện ba bước công việc chủ yếu là Phân tích và đối chiếu số liệu tổng hợp, thủ tục kiểm tra chi tiết và cuối cùng là đưa ra kết luận kiểm toán về khoản mục phải thu khách hàng. Những điểm khác nhau Mặc dù cùng thực hiện theo chương trình kiểm toán mẫu dành cho khoản mục phải thu của AASC, nhưng đối với mỗi khách hàng KTV lại linh hoạt thực hiện để phù hợp với tình hình tài chính và đặc thù kinh doanh của mỗi khách hàng. Ngoài ra đối với khách hàng năm đầu tiên – XYZ và khách hàng lâu năm – ABC, KTV cũng thực hiện các bước công việc khác nhau để đảm bảo hoạt động kiểm toán hiệu quả với chi phí bỏ ra là thấp nhất. Dưới đây là bảng tổng hợp các điểm khác nhau trong quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng đối trong kiểm toán BCTC đối với hai khách hàng ABC và XYZ. Bảng 2.7: Những điểm khác nhau trong quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng tại Công ty ABC và Công ty XYZ Giai đoạn Khách hàng ABC Khách hàng XYZ Chuẩn bị kiểm toán ABC đã được AASC thực hiện kiểm toán trong nhiều năm nên KTV không cần có bước khảo sát và chấp nhận khách hàng. KTV chỉ cần thu thập các thay đổi về thông tin pháp lý của khách hàng và cập nhật vào hồ sơ kiểm toán chung. Cũng như việc đánh giá hệ thống KSNB của khách hàng mà không cần phải đánh giá qua các bảng câu hỏi. Sau khi kết thúc giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, KTV không cần lập ra chương trình kiểm toán tổng quát vỡ nó đó được lưu trữ trong hồ sơ kiểm toán chung mà chỉ cần cập nhật các thay đổi để đưa ra hoàn thiện chương trình kiểm toán đó cú trong các năm trước XYZ là khách hàng năm đầu tiên nên KTV phải tiến hành xem xét nhận định lý do kiểm toán của khách hàng và đưa ra ý kiến chấp nhận khách hàng hay không KTV tiến hành thu thập và lưu trữ các thông tin liên quan đến nghĩa vụ pháp lý của khách hàng, cũng như tổ chức đánh giá hệ thống KSNB thông qua bảng câu hỏi do AASC đã thiết kế để đánh giá về rủi ro kiểm soát của khách hàng. Sản phẩm của giai đoạn chuẩn bị kiểm toán là một chương trình kiểm toán tổng quát đối với tất cả các khoản mục, cũng như các quy trình chủ yếu liên quan đến khoản mục phải thu do khách hàng thiết kế, cùng rủi ro và các kiến nghị thực hiện các thủ tục kiểm toán cần thiết. Thực hiện kiểm toán ABC là đơn vị xây dựng và thiết kế nên giá trị các khoản phải thu thường chiếm tỷ trọng lớn trên bảng CĐKT và thời gian thu hồi các khoản nợ lõu, nờn ABC khụng trớch lập dự phòng cho các khoản nợ đã phát sinh lâu. Ngoài ra, ABC theo dõi nợ theo công trình chứ không theo dõi theo đối tượng, điều này đã gây ra khó khăn cho việc xác nhận số dư cuối năm. Chính vì vậy, KTV cũng không thể thực hiện thủ tục gửi thư xác nhận. Số dư khoản mục phải thu khách hàng của ABC có số dư nguyên tệ, KTV thực hiện đánh giá lại số dư cuối kỳ của khoản mục này. Việc theo dõi công nợ theo công trình của ABC cũng gây ra khó khăn cho KTV không thể thực hiện thủ tục kiểm tra sau niên độ. Với hệ thống KSNB thiết kế cho khoản mục phải thu khách hàng tốt, hàng tháng XYZ đều thực hiện đối chiếu công nợ, nên KTV đã giảm bớt được các thủ tục kiểm tra chi tiết và chỉ thực hiện gửi thư xác nhận đối với các khoản nợ chưa có xác nhận trả lời của khách hàng. Do đặc điểm kinh doanh xăng dầu, nên XYZ không phát sinh các khoản công nợ bằng ngoại tệ, KTV không cần thực hiện đánh giá lại khoản mục này. KTV thực hiện một số thủ tục kiểm tra sau niên độ đối với các khoản thanh toán của khách hàng tại Công ty XYZ. Kết thúc kiểm toán Do hạn chế về phạm vi kiểm toán, KTV đã đưa ra ý kiến ngoại trừ đối với khoản mục phải thu khách hàng trên BCTC năm 2010 của ABC. KTV phát hành thư quản lý để cải thiện hệ thống KSNB của khách hàng Thống nhất được bỳt toỏn điều chỉnh đối với khoản mục phải thu khách hàng nói riêng và các khoản mục khác nói chung, KTV đã đưa ra ý kiến chấp nhận toàn phần đối với BCTC của XYZ. KTV không phát hành thư quản lý do trong hợp đồng Kiểm toán không có điều khoản này, và hệ thống KSNB của XYZ được đánh giá là khá hữu hiệu. CHƯƠNG III NHẬN XÉT VÀ GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN QUY TRÌNH KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC PHẢI THU KHÁCH HÀNG TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO CÔNG TY TRÁCH NHIỆM HỮU HẠN DỊCH VỤ TƯ VẤN TÀI CHÍNH KẾ TOÁN VÀ KIỂM TOÁN (AASC) THỰC HIỆN Đánh giá tổng quát về thực trạng kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng trong kiểm toán Báo cáo tài chính do công ty Trách nhiệm Hữu hạn Dịch vụ Tư vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán (AASC) thực hiện Những ưu điểm trong tổ chức công tác kiểm toán tại công ty TNHH Dịch vụ Tư vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán Về cách thức tiếp cận thị trường: Trong nền kinh tế thị trường cạnh tranh, để tồn tại và phát triển AASC luôn tích cực tìm kiếm và mở rộng thị trường bằng cách chủ động gửi thư chào hàng của mình đến các khách hàng mới, giới thiệu về loại hình và chất lượng dịch vụ cung cấp của mình. Còn đối với khách hàng lâu năm, Công ty cũng cố gắng trong việc giữ vững mối quan hệ, duy trì hợp đồng kiểm toán cho các năm tiếp theo. Trong điều kiện nền kinh tế hiện nay ở Việt Nam, mặc dù ngành kiểm toán đã phát triển hơn trước rất nhiều song vẫn còn non trẻ, các doanh nghiệp cũng chưa hiểu biết nhiều về dịch vụ kiểm toán cũng như các công ty cung cấp loại hình dịch vụ này. Vì thế, việc chủ động tìm kiếm khách hàng đang tỏ ra hữu ích, đạt hiểu quả rất cao giúp Công ty mở rộng thị phần. Cùng với việc AASC là một trong những công ty kiểm toán hàng đầu tại Việt Nam, có uy tín trên thị trường kiểm toán, đó là một điểm khiến các DN chú ý và cân nhắc khi lựa chọn công ty kiểm toán. Về đội ngũ nhân viên: Là một trong những công ty có quy mô lớn nhất Việt Nam, AASC có một đội ngũ KTV có trình độ nghiệp vụ cao, dày dặn kinh nghiệm. Tham gia kiểm toán rẩt nhiều các DN, đa dạng về quy mô, loại hình, đặc điểm khác nhau. Do đó, trình độ KTV trong Công ty không ngừng được trau dồi, mở rộng và nâng cao. Bên cạnh đó, Công ty cũng rất chú trọng vào việc đào tạo và nâng cao trình độ chuyên môn cho các trợ lý kiểm toán. Thông qua các chương trình đào tạo có hệ thống cả về chuyên môn nghiệp vụ và kỹ năng quản lý do Bộ Tài chính, các tổ chức quốc tế và Công ty tổ chức. Vì vậy, nhân viên trong Công ty luôn cập nhật được những kiến thức mới nhất về cả kế toán, kiểm toán và tài chính, hiểu rõ các chuẩn mực, điều khoản, luật do Nhà nước và quốc tế quy định. Con người là một trong những yếu tố quan trọng nhất trong nền kinh tế, đặc biệt trong lĩnh vực kiểm toán điều này càng được thể hiện rõ nét. Vì thế, với một đội ngũ nhân viên chuyên nghiệp, có trình độ, năng động, sáng tạo, tinh thần trách nhiệm cao là nhân tố quan trọng quyết định sự thành công trên con đường phát triển của AASC. Về cách thức tổ chức và quản lý công việc: Với một quy mô lớn và đội ngũ nhân viên đông đảo, nhìn chung AASC tổ chức bộ máy quản lý điều hành khá gọn nhẹ, khoa học và hiệu quả. Các phòng ban chức năng được phân công phụ trách các lĩnh vực cụ thể tạo ra sự chuyên môn hoá, nâng cao hiệu quả công việc. Với cách tổ chức và quản lý như thế này vừa đảm bảo tính chuyên môn hoá cao trong công việc và các nhân viên có kiến thức chuyên sâu về một lĩnh vực nào đó; mặt khác có thể điều động linh hoạt giữa các phòng nghiệp vụ tron quá trình làm việc để đáp ứng yêu cầu về nhân lực cho các nhóm kiểm toán, phù hợp với đặc thù của ngành vào mùa kiểm toán. Hệ thống hồ sơ kiểm toán: Hệ thống hồ sơ kiểm toán được phân loại và trình bày hợp lý, khoa học thông qua hình thức đánh ký hiệu tham chiếu có chỉ mục tạo điều kiện phục vụ một cách tốt nhất cho các kiểm toán viên trong quá trình thực hiện kiểm toán cũng như những người không trực tiếp tham gia thực hiện kiểm toán nhưng vẫn có thể theo dõi được sát sao tiến trình thực hiện công việc. Các hồ sơ kiểm toán luôn tuân theo một quy trình soát xét cụ thể và nghiêm ngặt. Trước khi kiểm toán khách hàng, kiểm toán viên phải xem xét hồ sơ kiểm toán của các năm trước để làm cơ sở đối chiếu và kiểm tra các thông tin. Về chương trình kiểm toán mẫu: Đây là chương trình kiểm toán theo mẫu sẵn, áp dụng chung cho mọi loại hình doanh nghiệp, mọi khách hàng. Chương trình kiểm toán được xây dựng khá hợp lý và chi tiết đến từng khoản mục, được đánh giá có nhiều ưu việt và phù hợp với đặc điểm của các doanh nghiệp Việt Nam. Quy trình kiểm toán của AASC được xây dựng dựa trên cơ sở tuân thủ những chuẩn mực kiểm toán độc lập và chế độ kế toán hiện hành của Việt Nam, đồng thời lựa chọn và vận dụng những chuẩn mực, thông lệ chung của quốc tế trên cơ sở phù hợp với thực tế hoạt động sản xuất kinh doanh và quản lý tại Việt Nam. Chương trình kiểm toán mẫu của AASC có thể coi như là một văn bản hướng dẫn cho các kiểm toán viên trong thực hiện công tác kiểm toán. Hệ thống kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán: AASC đã xây dựng một quy trình kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán khá chặt chẽ, với sự phân công phân cấp rõ ràng cho từng cá nhân chịu trách nhiệm soát xét như Giám đốc, Trưởng phó phòng, Trưởng nhóm; có sự phối hợp chặt chẽ giữa các bộ phận, cá nhân có liên quan. Việc soát xét được tiến hành nhiều lần trước khi ra được báo cáo kiểm toán chính thức. Những ưu điểm trong quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng trong kiểm toán BCTC do AASC thực hiện Trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán Giai đoạn chuẩn bị kiểm toán được đánh giá là khá quan trọng ở AASC, do đó Ban lãnh đạo Công ty và các nhân viên khá chú trọng đến giai đoạn này. Đặc biệt là bước công việc đánh giá tìm hiểu khách hàng để chấp nhận kiểm toán và bước đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ. Trong giai đoạn này, Các KTV đã thu thập đầy đủ và chi tiết các thông tin về khách hàng bao gồm các thông tin cơ sở và thông tin liên quan đến nghĩa vụ pháp lý của khách hàng. Từ những thông tin này, KTV đã bước đầu đánh giá được rủi ro tiềm tàng đối với BCTC của đơn vị. Công ty đã xây dựng được hệ thống các Bảng câu hỏi để đánh giá hệ thống KSNB của khách hàng được kiểm toán. Bảng câu hỏi này khá chi tiết, từ việc đánh giá nhân sự phòng kế toán đến việc áp dụng kiểm soát đối với từng khoản mục và đánh giá môi trường kiểm soát của khách hàng. Dựa vào bảng đánh giá hệ thống KSNB đối với khoản mục phải thu khách hàng, KTV có thể đánh giá rủi ro kiểm soát đối với khoản mục này để ra quyết định trong việc thực hiện các thủ tục kiểm toán cần thiết trong giai đoạn thực hiện kiểm toán. Đây là bước công việc hỗ trợ cho công tác đánh giá rủi ro kiểm soát đối với BCTC của khách hàng. Với việc áp dụng đánh giá rủi ro kiểm toán theo mô hình rủi ro phát hiện đã nêu ở phần trên, KTV của AASC có thể tiến hành đánh giá rủi ro phát hiện đối với BCTC của khách hàng một cách dễ dàng và tiết kiệm thời gian. Ngoài ra, AASC còn xây dựng sẵn mô hình ước lượng mức trọng yếu và phân bổ mức trọng yếu nhất quán cho các khoản mục trên BCTC và áp dụng đối với tất cả các khách hàng. Dựa vào phương pháp ước lượng này, KTV chỉ cần nhập số liệu của khách hàng vào Mẫu giấy làm việc được thiết kế sẵn sẽ có được kết quả nhanh chóng. Do đó, KTV có thể tiết kiệm thời gian và chi phí trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Đối với KTV thực hiện kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng, mức trọng yếu cho khoản mục này đã được trưởng nhóm kiểm toán chịu trách nhiệm tính toán và phân bổ, do vậy KTV chỉ cần sử dụng mức trọng yếu được phân bổ này để quyết định xem sai phạm phát hiện được có cần điều chỉnh hay không mà không cần phải thực hiện thêm bất cứ một công việc nào nữa. Trong giai đoạn thực hiện kiểm toán Dựa vào chương trình kiểm toán chi tiết đã thiết kế sẵn cho khoản mục phải thu, KTV có thể linh hoạt sử dụng đối với từng khách hàng khác nhau mà không cần phải xây dựng một chương trình kiểm toán riêng biệt dành riêng cho từng khách hàng sẽ gây lãng phí thời gian và công sức. Trong quá trình thực hiện kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng, KTV thực hiện rất đầy đủ các thủ tục đã nêu ở trong chương trình kiểm toán mẫu đó là Thủ tục phân tích và đối chiếu số liệu tổng hợp, Thủ tục kiểm soát, Thủ tục kiểm tra chi tiết đã giúp KTV thu thập được các bằng chứng kiểm toán có hiệu lực để đưa ra được kết luận chính xác đối với khoản mục phải thu khách hàng. Trong giai đoạn thực hiện kiểm toán, dựa vào chương trình kiểm toán đã thiết kế sẵn, KTV có thể thực hiện công việc kiểm toán đối với khoản mục phải thu khách hàng một cách tuần tự và khoa học, đã tiết kiệm được rất nhiều thời gian. Ngoài ra, các KTV trong cùng một nhóm còn phối hợp với nhau rất hiệu quả nhờ chương trình kiểm toán đã thiết kế các thủ tục để thực hiện kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng nhất quán với các khoản mục khác để trách hai KTV cùng thực hiện cùng một bước công việc mang lại kết quả cho hai khoản mục khác nhau. Đối với khoản mục phải thu khách hàng trong thủ tục kiểm tra chi tiết thông thường KTV chỉ thực hiện thực hiện kiểm tra các giao dịch phát sinh bên Có của TK 131, còn các giao dịch phát sinh bên Nợ TK 131 tương ứng với phần Doanh thu thực hiện được sẽ do người làm Doanh thu chịu trách nhiệm thực hiện. Sự kết hợp linh hoạt này, các KTV trong cùng nhóm đã hỗ trợ nhau rất nhiều, đặc biệt là vào mùa kiểm toán bận rộn hàng năm, thời gian kiểm toán đối với một khách hàng là không nhiều. Trong giai đoạn kết thúc kiểm toán Đây là giai đoạn cuối cùng của cuộc kiểm toán. Ở giai đoạn này KTV tổng hợp các bước công việc đã thực hiện và báo cáo với trưởng nhóm kiểm toán về các phát hiện trong quá trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng. Trưởng nhóm kiểm toán xem xét vấn đề và là người quyết định đưa ra bút toán điều chỉnh trước khi tiến hành họp với khách hàng. Sự soát xét ngay sau khi kết thúc công việc kiểm toán do trưởng nhóm thực hiện đã đảm bảo được công việc kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng của KTV được đảm bảo. Ngoài ra, ở giai đoạn này KTV luôn chú ý đến các sự kiện phát sinh sau ngày lập BCTC để tìm ra các sai phạm nếu có đảm bảo số liệu của khoản mục phải thu khách hàng trên BCTC sau khi đã được kiểm toán là trung thực và hợp lý. KTV còn thực hiện phân tích đối với các chỉ tiêu về khả năng thanh toán cũng như khả năng hoạt động liên tục của khách hàng sau khi hoàn thành công việc kiểm toán BCTC của khách hàng. Việc quy định BCKT qua 3 cấp soát xét tại AASC đã và đang phát huy tác dụng, đây là cơ sở để đảm bảo chất lượng kiểm toán. Nhờ có quy trình kiểm soát chất lượng này mà AASC ngày càng phát triển và có uy tín trong các công ty Kiểm toán ở Việt Nam hiện nay. Trên đây là những ưu điểm trong quy trình thực hiện kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng trong kiểm toán BCTC do AASC thực hiện. Tuy nhiên, có thể thấy rằng bên cạnh những thành công mà AASC đang có vẫn còn tồn tại nhiều hạn chế cần khắc phục để ngày càng phát triển hơn nữa. Những hạn chế còn tồn tại trong quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng trong kiểm toán báo cáo tài chính do AASC thực hiện tại khách hàng Việc thu thập thông tin về khách hàng vẫn còn sơ sài Mặc dù được xác định là công việc cần thiết và quan trọng nhưng việc thu thập thông tin về khách hàng vẫn còn sơ sài, chưa thực sự được chú trọng đúng mức. Đối với các khách hàng lâu năm, KTV sử dụng thông tin trên hồ sơ chung và hồ sơ kiểm toán năm trước, đồng thời phỏng vấn khách hàng về các thay đổi trong cơ cấu quản lý hoạt động kinh doanh của khách hàng mà không tìm kiếm thông tin trên các phương tiện khác như thông tin chung về ngành nghề sản xuất kinh doanh của DN, các chỉ số quan trọng của các doanh nghiệp trong cùng ngành nghề với khách hàng. Sự thiết sót này có thể làm cho KTV không nắm được mấu chốt của thị trường dẫn tới rủi ro kiểm toán là rất cao. Trên thực tế, trong nhóm kiểm toán có những người chưa nắm được các thông tin về khách hàng mà vẫn được giao các phần hành riêng biệt nên khi thực hiện kiểm toán không có sự linh hoạt dựa theo phán đoán để có thể bỏ qua các sai sót không trọng yếu. Đối với phần hành phải thu khách hàng, KTV thực hiện cũng không tìm hiểu kỹ về thị trường khách hàng và khả năng bán hàng của đơn vị được kiểm toán để phân tích một cách hiệu quả các biến động đối với khoản phải thu khách hàng trong năm. Mô hình đánh giá hệ thống KSNB của khách hàng còn hạn chế và ít được thực hiện Mặc dù AASC đã xây dựng được một bảng đánh giá hệ thống KSNB của khách hàng rất chi tiết để áp dụng đối với khoản mục phải thu khách hàng. Tuy nhiên, các câu hỏi được ghi trong bảng hỏi đều có dạng câu hỏi đóng, ngoài các thông tin được hỏi thì KTV không thu được thêm các vấn đề mà không được đề cập đến trong bảng câu hỏi này. Đặc biệt đối với khoản mục phải thu khách hàng, số lượng các câu hỏi vẫn còn ít và áp dụng chung cho tất cả các doanh nghiệp nên đối với các doanh nghiệp hoạt động trong lĩnh vực đặc thù Bảng câu hỏi này đôi khi không có tác dụng. Ngoài ra, AASC còn chưa có quy định rõ chỉ tiêu đánh giá hệ thống KSNB của khách hàng là yếu, trung bình, khá hay tốt nên còn gây ra nhiều tranh cãi trong việc áp dụng bảng câu hỏi này. Chính vì những hạn chế trên cùng với thời gian thực hiện công việc kiểm toán là hạn chế nên hệ thống Bảng câu hỏi này mới chỉ được áp dụng ở một số đơn vị khách hàng. Mức trọng yếu được ước lượng nhưng không được sử dụng trong quá trình kiểm toán AASC đã thiết kế một mô hình ước lượng mức trọng yếu nhất quán cho BCTC của doanh nghiệp. Trong giai đoạn chuẩn bị, KTV cũng đã lập ra bảng phân bổ trọng yếu cho các khoản mục. Tuy nhiêm đối với khoản mục phải thu khách hàng nói riêng cũng như các khoản mục khác nói chung, KTV không sử dụng mức trọng yếu này để xác định sai phạm có cần điều chỉnh hay không trong quá trình thực hiện kiểm toán. Nguyên nhân có thể kể đến là do mô hình xác định này được áp dụng là như nhau cho tất cả các khách hàng trong các lĩnh vực kinh doanh khác nhau, chính vì vậy mức trọng yếu dù đã được tính toán nhưng khi áp dụng sẽ không mang lại hiệu quả mong muốn. Do đó, trong quá trình thực hiện kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng, KTV chủ yếu dựa vào xét đoán nghề nghiệp để đưa ra các điều chỉnh đối với sai phạm phát hiện được. Điều này có thể làm ảnh hưởng đến chất lượng của cuộc kiểm toán. Thủ tục phân tích áp dụng đối với khoản mục phải thu khách hàng vẫn còn sơ sài Khi thực hiện thủ tục phân tích đối với khoản mục phải thu khách hàng, KTV cũng chỉ thực phân tích xu hướng và phân tích tỷ suất đơn giản để thấy được sự biến động so với năm trước. Chính vì vậy, kết quả thu được từ thủ tục phân tích này là không cao, và ít khi có hiệu quả. Ngoài ra, KTV cũng không thực hiện phân tích tỷ suất vòng quay của các khoản phải thu để đánh giá tình hình thu hồi nợ của khách hàng. Chương trình kiểm toán khoản mục phải thu được thiết kế chi tiết nhưng không được thực hiện đầy đủ Chương trình kiểm toán mẫu được thiết lập sẵn giúp cho KTV đinh hướng được các bước công việc cần thực hiện để đảm bảo trình tự công việc có khoa học. Tuy nhiên với một khung mẫu có sẵn, chương trình kiểm toán được áp dụng đối với mọi loại hình DN nên sẽ thiếu đi sự linh hoạt. Đối với khoản mục phải thu khách hàng, do sức ép về thời gian hoàn thành công việc kiểm toán nên KTV không thực hiện hết các bước công việc đã được thiết kế. Đối với bước công việc phân tích tuổi nợ, KTV chỉ thực hiện thủ tục phỏng vấn khách hàng về thời gian của các khoản nợ để làm cơ sở trích lập dự phòng, đối với các đơn vị không thực hiện theo dõi tuổi nợ thì KTV sẽ gặp khó khăn trong bước công việc này. Điều đó đã dẫn tới chất lượng của các bằng chứng kiểm toán thu thập được là không cao. Ngoài ra, để kiểm tra việc trích lập dự phòng các khoản phải thu khó đòi KTV vẫn áp dụng một cách cứng nhắc theo quy định của Thông tư 228/2009/ TT – BTC mà chưa áp dụng linh hoạt đối với đặc điểm từng ngành nghề để tiến hành trích lập dự phòng một cách hợ lý. Đối với thủ tục gửi thư xác nhận, mặc dù đơn vị khách hàng vào thời điểm kiểm toán vẫn không xác nhận đủ số dư của các khoản phải thu khách hàng nhưng KTV cũng rất ít khi thực hiện thủ tục này vì công việc này sẽ mất nhiều thời gian và chi phí kiểm toán cao. Do đó, KTV sẽ sử dụng thủ tục thay thế là phỏng vấn khách hàng về đối tượng nợ và nội dung của khoản nợ, thời gian phát sinh khoản nợ. Việc thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết chỉ được KTV thực hiện đối với các nghiệp vụ phát sinh lớn, và rất hạn chế vì thủ tục này mất rất nhiều thời gian. Hiện nay ở AASC việc chọn mẫu để tiến hành kiểm tra chi tiết đối với khoản mục phải thu khách hàng chủ yếu là dựa vào phán đoán nghề nghiệp của KTV, bao gồm các khách hàng có số dư lớn, hay không có đối chiếu công nợ cuối kỳ hoặc có Biên bản đối chiếu công nợ nhưng không khớp với sổ kế toán. Phương pháp này tuy có chi phí thấp và tiết kiệm thời gian nhưng không mang lại hiệu quả cao, đặc biệt đối với khách hàng lâu năm của AASC sẽ quen dần với phương pháp chọn mẫu của KTV để che dấu đi các sai phạm mà KTV trong quá trình thực hiện sẽ không phát hiện được. Những giải pháp nhằm hoàn thiện quy trình kiểm toán khoản mục phải thu trong kiểm toán Báo cáo tài chính do AASC thực hiện Tính tất yếu phải hoàn thiện quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng trong kiểm toán Báo cáo tài chính do AASC thực hiện Quy trình kiểm toán được xây dựng là cách thức các công ty kiểm toán tiếp cận và thực hiện kiểm tra đối với các khoản mục được trình bày trên BCTC. Nếu quy trình kiểm toán công ty đang áp dụng có những hạn chế thì tất yếu sẽ ảnh hưởng lớn đến kết quả cũng như chất lượng cuộc kiểm toán. Phải thu khách hàng một trong những khoản mục chiếm tỷ trọng lớn trong BCTC, do đó việc hoàn thiện công tác kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng có ý nghĩa rất lớn đối với các công ty kiểm toán. Các khoản phải thu nói chung và khoản phải thu khách hàng nói riêng là một phần tài sản của doanh nghiệp mà doanh nghiệp có thể thu được trong tương lai, do vậy việc hạch toán đầy đủ và hợp lý các khoản phải thu trên Báo cáo tài chính vô cùng quan trọng đối với người sử dụng các thông tin tài chính. Các khoản phải thu khách hàng không những là một phần tài sản quan trọng của Công ty mà còn có quan hệ chặt chẽ với khoản mục doanh thu trên Báo cáo KQKD, các sai phạm trên các khoản phải thu có thể được bắt nguồn từ các sai phạm về doanh thu, tiền mặt, do vậy việc hoàn thiện chương trình kiểm toán khoản phải thu khách hàng là cần thiết để từ đó có thể phát hiện ra các sai phạm liên quan đến khoản mục doanh thu. Các khoản phải thu khách hàng thường bị ghi khống hoặc ghi thiếu trong kỳ, để ghi nhận một khoản doanh thu không có thật hay không phản ánh một khoản doanh thu, do đó làm ảnh hưởng tới lợi nhuận trong kỳ của đơn vị và vì thế có thể làm ảnh hưởng tới các quyết định của người sử dụng thông tin trên Báo cáo tài chính của đơn vị, chính vì vậy không chỉ Công ty AASC mà các Công ty kiểm toán khác cũng không ngừng hoàn thiện chương trình kiểm toán khoản phải thu khách hàng kết hợp với việc hoàn thiện chương trình kiểm toán doanh thu để thu được các bằng chứng kiểm toán làm cơ sở đưa ra các ý kiến kiểm toán tin cậy nhất. Giải pháp nhằm hoàn thiện quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng trong kiểm toán Báo cáo tài chính do AASC thực hiện tại khách hàng Hoàn thiện việc thu thập thông tin về khách hàng Việc thu thập đầy đủ thông tin về khách hàng rất quan trọng trong một cuộc kiểm toán. Đối với các khách hàng lâu năm, KTV không nên chủ quan chỉ xem xét hồ sơ của các năm trước mà phải cập nhật thông tin của khách hàng qua các kênh khác nhau. Khi thực hiện kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng, KTV nên tìm hiểu kỹ thông tin về thị trường và đặc điểm của khách hàng của đơn vị được kiểm toán, khả năng bán hàng của doanh nghiệp, thông tin về chỉ tiêu lợi nhuận, doanh thu, chi phí, trung bình của ngành, ngoài ra các thông tin liên quan đến các DN trong cùng ngành cũng giúp KTV đánh giá được tình hình tài chính của khách hàng và vị trí trong ngành của đơn vị được kiểm toán. Một kiến nghị nữa có thể đề ra, đó là đối với các khách hàng quen thuộc Công ty nên sắp xếp các khách hàng này vào một nhóm và giao cho một trưởng nhóm chịu trách nhiệm kiểm toán. Với việc thực hiện công việc kiểm toán của các khách hàng khác nhau trong cùng một lĩnh vực sẽ giúp KTV đó có cái nhìn bao quát về ngành nghề kinh doanh mà mình đang thực hiện kiểm toán. Ngoài ra, KTV biết trước danh mục các công ty mà mình sẽ làm thì vào thời gian từ tháng 9 đến tháng 10 trong năm là thời gian rảnh rỗi, KTV đó có thể lựa chọn các trợ lý cho mình và tiến hành thu thập trước các thông tin về ngành nghề được giao. Như vậy sẽ đảm bảo thông tin về khách hàng được thu thập một cách đầy đủ và chi tiết trước khi tiến hành kiểm toán. Hoàn thiện Mô hình đánh giá hệ thống KSNB của khách hàng Mặc dù đã thiết kế sẵn các bảng câu hỏi để đánh giá hệ thống KSNB đối với khoản mục phải thu của khách hàng, tuy nhiên khi áp dụng vào thực tế mỗi đơn vị lại không phù hợp với các đơn vị đặc thù kinh doanh. Do đó, AASC nên tiến hành xây dựng các bảng câu hỏi tương ứng với từng ngành nghề kinh doanh cụ thể, như vậy sẽ giúp KTV tiến hành bước công việc này được nhanh hơn và đạt hiệu quả cao hơn. Việc xây dựng Bảng câu hỏi đánh giá với các câu hỏi mở về hệ thống KSNB đối với khoản mục phải thu khách hàng sẽ mang lại hiệu quả cao hơn, nhờ vào đó KTV có thể thu thập được thông tin nhiều hơn mức mong muốn. Ngoài ra, KTV nên kết hợp phương pháp Bảng câu hỏi với lưu đồ hay bảng tường thuật để có được hình ảnh rõ nét nhất về hệ thống KSNB của khách hàng. Công ty nên thay thế các chỉ tiêu đánh giá Có/ Không/ Không áp dụng trên bảng câu hỏi đánh giá hệ thống KSNB đối với khoản mục phải thu khách hàng nói riêng và các khoản mục khác trên BCTC nói riêng bằng hệ thống cho điểm. Tổng số điểm sau quá trình đánh giá thuộc vào khung điểm nào thì sẽ phản ánh hệ thống KSNB của khách hàng là yếu, trung bình và khá là tương ứng. Dựa vào mô hình chấm điểm này, việc đánh giá hệ thống KSNB của KTV sẽ có độ chính xác cao hơn. Xây dựng mô hình ước lượng mức trọng yếu linh hoạt và đề ra các quy định áp dụng mức trọng yếu AASC nên xây dựng mô hình xác định mức trọng yếu linh hoạt đối với các ngành nghề kinh doanh của khách hàng bằng cách điều chỉnh các Hệ số cho từng khoản mục trên BCTC. Ngoài ra, hệ số này có thể được điều chỉnh bởi KTV sau khi thu được kết quả đánh giá hệ thống KSNB của đơn vị, cũng như đánh giá các rủi ro trong lĩnh vực kinh doanh của khách hàng. Như vậy, mức trọng yếu phân bổ cho từng khoản mục sẽ chính xác hơn. Sau khi xây dựng được mô hình phân bổ mức trọng yếu chính xác, Công ty nên đưa ra quy định bắt buộc về áp dụng mức trọng yếu này trong quá trình thực hiện kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng cũng như các khoản mục khác đối với tất cả các KTV chịu trách nhiệm thực hiện kiểm toán phần hành này. Hiện nay, ở các Công ty kiểm toán Big 4 đã sử dụng phần mềm kiểm toán, khi đó mức trọng yếu cho khoản mục phải thu khách hàng sẽ do phần mềm tính ra, như vậy kết quả sẽ chính xác hơn và không mang tính chủ quan của con người. AASC vẫn chưa sử dụng phần mềm kiểm toán, do vậy Công ty nên đầu tư một phần mềm như vậy để đảm bảo công việc kiểm toán được thực hiện có chất lượng cao mà không tốn nhiều thời gian. Tăng cường áp dụng các thủ tục phân tích đối với kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng Các thủ tục phân tích mà các kiểm toán viên sử dụng chủ yếu chỉ phục vụ việc chon mẫu các nghiệp vụ để kiểm tra chi tiết, thông qua vịêc đánh giá các phát sinh theo thời gian hoặc theo đối ứng tài khoản mà chưa có sự xem xét về tính phù hợp giữa các khoản mục phát sinh. Do vậy, Công ty cần xây dựng một mô hình phân tích các chỉ tiêu dựa vào các thông tin tài chính và thông tin phi tài chính của khách hàng để không chỉ phục vụ cho việc chọn mẫu mà còn phục vụ cho việc đánh giá về hệ thống kiểm soát nội bộ của Công ty khách hàng. Đối với thủ tục phân tích áp dụng cho khoản mục phải thu khách hàng, KTV nên kết hợp sử dụng các tài liệu liên quan bên ngoài của các DN có quy mô trong cùng ngành, số liệu toàn ngành để phân tích. Ngoài ra, KTV nên sử dụng phân tích chỉ tiêu vòng quay khoản phải thu khách hàng và đối chiếu với số liệu năm trước của đơn vị cũng như số liệu trung bình của ngành để đánh giá thực trạng thu hồi công nợ của đơn vị được kiểm toán. Việc thực hiện hữu ích các thủ tục phân tích sẽ giúp KTV giảm bớt các thủ tục kiểm tra chi tiết. Sau khi BCTC của khách hàng được kiểm toán, KTV nên sử dụng mô hình phân tích để đánh giá các chỉ tiêu về khả năng thanh toán trên BCTC đã được kiểm toán, từ đó đưa ra kết luận về khả năng hoạt động liên tục của khách hàng, để tránh gây hiểu lầm cho người sử dụng BCTC. Hoàn thiện việc thiết kế và thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết đối với khoản mục phải thu khách hàng Công ty đã xây dựng một chương trình kiểm toán chi tiết cho khoản mục phải thu, tuy nhiên không phải khách hàng nào chương trình kiểm toán đó cũng phù hợp. Do đó, KTV cần có sự hiểu biết về khách hàng để có thể lập kế hoạch kiểm toán cụ thể dựa trên mẫu chung có sẵn, hướng dẫn cho các KTV thiếu kinh nghiệm các công việc cần thực hiện khi kiểm toán đối với khách hàng cụ thể để thu thập được các bằng chứng có độ tin cậy cao, làm giảm rủi ro kiểm toán. Đối với việc thu thập Bảng phân tích tuổi nợ và kiểm tra việc trích lập dự phòng, KTV ngoài việc phỏng vấn khách hàng cần thu thập các hợp đồng để xem xét thời gian của các khoản nợ, làm cơ sở cho việc trích lập dự phòng được chính xác hơn. Đối với việc trích lập dự phòng các khoản phải thu khó đòi, KTV nên áp dụng linh hoạt giữa quy định tại thông tư 228 với đặc điểm ngành nghề kinh doanh của khách hàng. Ví dụ, đối với doanh nghiệp xây lắp thời gian thu hồi các khoản phải thu này sẽ lớn hơn, do vậy không thể áp dụng đúng theo thông tư 228 điều đó sẽ gây ra sự bất hợp lý. Kỹ thuật gửi thư xác nhận là một kỹ thuật quan trọng trong kiểm toán tài chính nói chung và trong kiểm toán khoản phải thu khách hàng nói riêng, góp phần thu được bằng chứng kiểm toán có độ tin cậy cao, giúp các kiểm toán viên đưa ra các ý kiến thích đáng về khoản mục phải thu khách hàng. Vì vậy, nhà nước ta phải có cơ sở pháp lý rõ ràng trong việc quy định các bên có liên quan có trách nhiệm cung cấp các thông tin cần thiết, kịp thời cho kiểm toán viên khi họ cần đến, có quy định xử phạt nghiêm minh đối với các trường hợp thông đồng giữa bên thứ ba và đơn vị được kiểm toán. Nâng cao trách nhiệm của kiểm toán viên bằng cách gắn trách nhiệm của họ với ý kiến mà họ đưa ra có nghĩa là kiểm toán viên phải có trách nhiệm với ý kiến của mình, và Công ty kiểm toán phải có trách nhiệm trước báo cáo kiểm toán đã phát hành, do đó các Công ty kiểm toán có ý thức hơn trong việc thu thập bằng chứng kiểm toán đủ về số lượng và đảm bảo về chất lượng. Do đó, các kỹ thuật thu được các bằng chứng kiểm toán có độ tin cậy cao như kỹ thuật gửi thư xác nhận sẽ được xử dụng hợp lý hơn. Tăng cường kiểm soát hơn nữa đối với quá trình gửi thư xác nhận, để đảm bảo rằng thu thập được các bằng chứng kiểm toán có tính thuyết phục cao trong việc đưa ra các ý kiến kiểm toán. Công ty nên thực hiện việc xác nhận đối với các số phát sinh lớn hoặc các số phát sinh không hợp lý, không đầy đủ chứng từdo mức độ rủi ro trong các phát sinh này lớn, có thể làm ảnh hưởng liên đới đến số dư của các khoản mục khác trong báo cáo tài chính. Do đó để có được cái nhìn tổng quan hơn về số dư các khoản mục kiểm toán, kiểm toán viên cần phải thu thập các bằng chứng kiểm toán có độ tin cậy cao, làm cơ sở cho việc đưa a các ý kiến kiểm toán. Cần hạn chế tối đa việc không thu hồi kịp các thư xác nhận đã mà nguyên nhân là do giới hạn về thời gian phát hành báo cáo kiểm toán cho đơn vị được kiểm toán. Thông thường, các trưởng nhóm kiểm toán sẽ thoả thuận với khách hàng về thời gian phát hành báo cáo kiểm toán. Trong một khoảng thời gian nhất định đó nhóm kiểm toán phải hoàn thành cuộc kiểm toán và phát hành báo cáo kiểm toán cho khách hàng nên việc không thu hồi được các thư xác nhận trong khoảng thời gian này không thể tránh khỏi. Việc không thu hồi đủ các thư xác nhận cần thiết ảnh hưởng tới độ tin cậy của các bằng chứng kiểm toán thu thập được. Mặt khác, việc không thu hồi kịp các thư xác nhận sẽ được đưa vào giới hạn của cuộc kiểm toán để giảm rủi ro kiển toán cho Công ty, tuy nhiên việc này ảnh hưởng tới tính chính xác của các khoản mục kiểm toán. Gửi thư xác nhận trước đối với số dư các tài khoản trước khi cuộc kiểm toán chính thức bắt đầu, điều này sẽ giúp cho kỹ thuật gửi thư xác nhận được thực hiện theo đúng trình tự chung khi gửi thư xác nhận, do không bị giới hạn về thời gian kiểm toán, kiểm toán viên có thể gửi thư xác nhận lần hai, hoặc nếu vẫn không nhận được thư xác nhận thì khi tiến hành cuộc kiểm toán chính thức, kiểm toán viên sẽ thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung đầy đủ để thu thập bằng chứng kiểm toán đối với các khoản mục này. Vì thế nâng cao độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán thu được từ phương pháp kỹ thuật này.Cần có kế hoạch gửi thư xác nhận hợp lý để thu được bằng chứng kiểm toán có độ chính xác cao nhưng với chi phí thấp nhất. Kiểm toán viên phải có kế hoạch liên hệ với Ban Giám đốc Công ty khách hàng để việc thu hồi thư xác nhận được thực hiện thuận lợi nhất. Đối với kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng, KTV nên tăng cường các thủ tục kiểm tra chi tiết. Kiểm toán viên nên tiến hành chọn mẫu các nghiệp vụ để kiểm tra chi tiết theo các phương pháp khoa học như chọn mẫu xác suất và chọn mẫu phi xác suất để chọn được mẫu có tính đại diện cao cho tổng thể các nghiệp vụ xảy ra, trong một số trường hợp, kiểm toán viên có thể chọn thêm vào mẫu một số nghiệp vụ mà kiểm toán viên cho rằng nó chứa nhiều sai phạm theo kinh nghiệm của mình. Tuy nhiên, do việc thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết là tốn kém thời gian nhưng lại đơn giản và dễ thực hiện, vì vậy công việc này có thể giao cho sinh viên thực tập thực hiện và KTV phụ trách khoản mục phải thu khách hàng cần bao quát quá trình kiểm tra của sinh viên này. KẾT LUẬN Hiện nay, cùng với xu thế ngày càng phát triển của nền kinh tế nói chung và sự phát triển vượt bậc của lĩnh vực kiểm toán nói riêng, việc hoàn thiện hơn nữa quy trình kiểm toán theo hướng phù hợp với Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam và các chuẩn mực kiểm toán quốc tế được chấp nhận, nâng cao trình độ của các kiểm toán viên luôn là vấn đề cấp thiết. Với những thành quả đã đạt được trong suốt hai mươi năm qua, AASC đang từng bước cố gắng tạo lòng tin cho khách hàng về các loại dịch vụ cung cấp và nhằm khẳng định hơn nữa vị thế của mình trong lĩnh vực kiểm toán. Kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng là một phần của kiểm toán báo cáo tài chính. Việc thực hiện tốt kiểm toán khoản phải thu khách hàng góp phần hoàn thiện và nâng cao chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính. Tìm hiểu quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng do AASC thực hiện tại hai khách hàng ABC và XYZ đã giúp em hiểu rõ hơn việc thực hiện kiểm toán khoản mục này trong thực tế. Từ đó thấy được khoảng cách giữa lý luận và thực tế, những khó khăn mà kiểm toán viên gặp phải trong quá trình kiểm toán, và đưa ra một số ý kiến nhận xét và ý kiến đóng góp nhằm hoàn thiện quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng do AASC thực hiện. Một lần nữa em xin chân thành cảm ơn sự hướng tận tình của thầy giáo PGS. TS. Ngô Trí Tuệ và sự giúp đỡ, chỉ bảo của các anh chị trong phòng Kiểm toán 2 – Công ty TNHH Dịch vụ Tư vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán (AASC) đã tạo điều kiện để em hoàn thành bài viết này. Hà Nội, ngày 28 tháng 4 năm 2011 Sinh viên thực hiện Nguyễn Thị Nga DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO Bộ Tài Chính – Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam –1999_ 2004 Bộ Tài Chính – Thông tư số 228/ 2009/ TT – BTC GS.TS.Nguyễn Quang Quynh, TS. Ngô Trí Tuệ – Giáo trình Kiểm toán tài chính – Khoa Kế toán, Đại học Kinh tế Quốc dân – Nhà xuất bản Tài chính – 2006 GS.TS Nguyễn Quang Quynh, TS. Nguyễn Thị Phương Hoa – Lý thuyết kiểm toán –Khoa kế toán, Đại học Kinh tế Quốc dân – Nhà xuất bản Tài chính – 2008 File hồ sơ kiểm toán tại Công ty TNHH Dịch vụ Tư vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán (AASC) www.aasc.com.vn www.webkiemtoan.com Chương trình kiểm toán mẫu khoản mục phải thu - AASC