Bước đầu nghiên cứu phương pháp áp dụng EMA cho nhà máy nhiệt điện Uông Bí

Mục lục DANH MỤC CÁC KÍ HIỆU VIẾT TẮT ATLĐ  An toàn lao động   BVMT  Bảo vệ môi trường   BHLĐ  Bảo hộ lao động   CHLB Đức  Cộng Hòa Liên Bang Đức   CBCNV  Cán bộ công nhân viên   EPA  Cơ quan môi trường của Mỹ   ESP  Khử bụi tro   ECA  (Environmental Cost Accounting) Hạch toán chi phí môi trường   EMA  (Environmental Management Accounting)Hạch toán quản lý môi trường   FGD  Khử lưu huỳnh (khử bụi SO2)   FCA  (Full Cost Accounting) Hạch toán chi phí đầy đủ   HTTT  Hạch toán truyền thống   IFAC  Liên đoàn kế toán quốc tế   MEMA  Hạch toán quản lý môi trường tiền tệ   MT  Môi trường   PEMA  Hạch toán quản lý môi trường phi tiền tệ   PCCC  Phòng cháy chữa cháy   QLMT  Quản lý môi trường   TCVN  Tiêu chuẩn Việt Nam   TCA  (Total Cost Accounting) Hạch toán chi phí toàn bộ   UNDSD  Cơ quan phát triển bền vững của Liên Hiệp Quốc   M ỤC L ỤC DANH MỤC CÁC KÍ HIỆU VIẾT TẮT 1 LỜI MỞ ĐẦU 1 Chương 1: PHƯƠNG PHÁP LUẬN HẠCH TOÁN QUẢN LÝ MÔI TRƯỜNG 4 1.1 GIỚI THIỆU VỀ HẠCH TOÁN QUẢN LÝ MÔI TRƯỜNG 4 Các khái niệm liên quan đến hạch toán quản lý môi trường 4 1.1.1.1 Hệ thống hạch toán môi trường (EAS) 4 1.1.1.2 Hạch toán quản lý (MA) 4 1.1.1.3 Hạch toán môi trường (EA) 7 1.1.1.4 Hạch toán quản lý môi trường (EMA) 9 1.1.2. Các khái niệm về chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm 12 1.1.3. Vì sao phải hạch toán quản lý môi trường 13 1.1.3.1. EMA khắc phục nhược điểm của hệ thống hạch toán truyền thống 13 1.1.3.2. Lợi ích của hạch toán quản lý môi trường 15 1.2. NỘI DUNG CỦA HẠCH TOÁN QUẢN LÝ MÔI TRƯỜNG 17 1.2.1 Hạch toán quản lý môi trường tiền tệ (MEMA) 18 1.2.2 Hạch toán quản lý môi trường phi tiền tệ (PEMA) 18 1.3. CÁC BƯỚC HẠCH TOÁN QUẢN LÝ MÔI TRƯỜNG 21 1.3.1. Đạt được sự xác nhận và cam kết của cấp quản lý cao nhất 21 1.3.2. Thành lập nhóm thực hiện 21 1.3.3. Xác định quy mô, giới hạn của hệ thống đề xuất 22 1.3.4. Thu thập toàn bộ thông tin tài chính và vật chất 22 1.3.5. Nhận dạng các chi phí môi trường 22 1.3.6. Xác định các doanh thu tiềm năng bất kì hay các cơ hội cắt giảm chi phí 24 1.3.7. Đánh giá các chi phí và doanh thu được xử lý như thế nào trong các hệ thống hạch toán hiện hành 25 1.3.8. Xây dựng các giải pháp 26 1.3.9. Đánh giá các giải pháp, đề xuất thay đổi hệ thống và thực hiện 27 1.3.10. Theo dõi kết quả 27 1.4 NHỮNG ỨNG DỤNG HẠCH TOÁN QUẢN LÝ MÔI TRƯỜNG THỰC TẾ 27 1.4.1. Thế giới 27 1.4.2. Việt Nam 33 1.4.2.1 Trang trại nuôi tôm tại cà mau 34 1.4.2.2 Doanh nghiệp chế biến thực phẩm tại Huế 34 1.4.2.3 Nhà máy sản xuất Bia ở Phú Yên 35 Chương 2: HẠCH TOÁN CHI PHÍ MÔI TRƯỜNG 36 2.1 H ạch toán chi phí môi trường (ECA) 36 37 2.2 Nguyên tắc xác định các chi phí môi trường 37 2.3 Các dạng chi phí môi trường 41 2.3.1 Chi phí loại 1: Chi phí xử lý chất thải 42 2.3.2 Chi phí loại 2: Chi phí quản lý giảm thiểu và quản lý môi trường 44 2.3.3 Chi phí loại 3: Chi phí phân bổ cho bán sản phẩm và chất thải 45 2.3.4 Chi phí loại 4: Chi phí tái chế 46 Chương 3: TỔNG QUAN VỀ NHÀ MÁY NHIỆT ĐIỆNUÔNG BÍ 47 3.1 GIỚI THIỆU CHUNG VỀ NHÀ MÁY NHIỆT ĐIỆN UÔNG BÍ 47 3.1.1 Vài nét về quá trình phát triển của nhà máy 47 3.1.2. Chức năng, nhiệm vụ của nhà máy 48 Nhà máy nhiệt điện Uông Bí sau 31 năm đổi mới đã đóng góp mạnh mẽ cho sự phát triển của toàn nền kinh tế cũng như địa phương: 48 3.1.3 Kết quả hoạt động kinh doanh của nhà máy trong những năm gần đây 49 3.1.4. Định hướng hoạt động trong tương lai 50 3.2. PHÂN TÍCH CHU TRÌNH SẢN XUẤT ĐIỆN VÀ CHẤT THẢI CỦA NHÀ MÁY 51 3.2.1. Đặc điểm của ngành điện 51 3.2.2 Chu trình sản xuất điện 53 3.2.2.1. Sơ đồ chu trình sản xuất điện và chất thải 53 3.2.2.2 Phân tích chu trình sản xuất điện và chất thải 56 3.2.3. Chu trình nhiệt 59 3.2.4. Chu trình xử lý chất thải 60 3.3 HIỆN TRẠNG MÔI TRƯỜNG CỦA NHÀ MÁY 65 3.3.1 Các chất thải chính của nhà máy: 65 3.3.2 Các nguồn chất thải và phát sinh ô nhiễm 65 3.3.2.1 Khí thải 65 3.3.2.2 Nước thải 66 3.3.2.3 Tiếng ồn 67 3.3.2.4 Nhiệt độ 67 3.3.2.5 Độ rung 68 3.3.2..6 Chất thải rắn 68 3.3.3 Tác động đến môi trường và sức khỏe của con người 68 3.3.3.1 Môi trường không khí 68 3.3.3.2.Môi trường nước 69 3.3.3.3. Chất thải rắn 69 3.3.3.4. Ô nhiễm nhiệt 69 3.3.3.5. Tiếng ồn 70 3.3.3.6. Tình hình sức khỏe của người lao động 70 3.4. HIỆN TRẠNG QUẢN LÝ MÔI TRƯỜNG CỦA NHÀ MÁY 71 3.4.1 Hiện trạng quản lý khí thải 71 3.4.2 Hiện trạng quản lý nước thải 72 3.4.3.Hiện trạng quản lý ô nhiễm nhiệt 72 3.4.4. Quản lý chất thải rắn: 73 3.4.5. Quản lý ô nhiễm tiếng ồn 74 3.4.6 Quản lý ô nhiễm hệ sinh thái và sức khỏe người lao động 74 Chương 4: ÁP DỤNG HẠCH TOÁN QUẢN LÝ MÔI TRƯỜNG CHO NHÀ MÁY NHIỆT ĐIỆN UÔNG BÍ 80 4.1 TÍNH TOÁN GIÁ THÀNH CỦA 1KWH ĐIỆN 80 4.1.1 nguyên lý hạch toán giá thành ở nhà máy nhiệt điện Uông Bí 80 4.1.2 Cơ cấu giá thành 81 4.1.2.1 Tập hợp các chi phí theo phương pháp truyền thống 81 4.1.2.2 Tính toán giá thành của 1Kwh điện 81 XÁC ĐỊNH CÁC CHI PHÍ MÔI TRƯỜNG THEO EMA 85 4.2.1 Chi phí loại 1: chi phí xử lý chất thải và chất phát thải 85 3.2.2. Loại 2: chi phí quản lý giảm thiểu và quản lý môi trường: 90 4.2.3 Loại 3: Chi phí phân bổ cho bán sản phẩm và chất thải 93 4.2.4 Loại 4: Chi phí tái chế 95 4.3 DOANH THU MÔI TRƯỜNG 97 4.4 SO SÁNH VÀ KẾT LUẬN 98 Chương 5: KẾT LUẬN VÀ KIẾN NGHỊ 103 5.1. MỘT SỐ KIẾN NGHỊ VÀ ĐỀ XUẤT 103 5.1.1 Đối với doanh nghiệp 103 5.1.2 Đối với Việt Nam 105 5.2. KẾT LUẬN 107 DANH MỤC CÁC TÀI LIỆU THAM KHẢO 109 DANH MỤC BẢNG BIỂU, HÌNH VẼ Bảng 1.1: Các cấp độ EMA 11 Bảng 1.2: Nội dung EMA 19 Bảng 1.3: Hiện trạng áp dụng EMA của các thành viên UN 28 Bảng 2.1: Chi phí môi trường 40 B¶ng 2.2: Tæng qu¸t vÒ hÖ thèng chi phÝ m«i tr­êng 42 Bảng 3.1: Kết quả hoạt động kinh doanh của công ty nhiệt điện Uông Bí 49 Bảng 3.2: Thành phần than được sử dụng trong nhà máy 57 Bảng 3.3: Phát thải khí của nhà máy 66 Bảng 3.4: Tình hình sức khỏe của công nhân 70 Bảng 3.5: Phân loại sức khỏe 71 Bảng 3.6: Phương án sản xuất sạch hơn 76 Bảng 4.1: Thống kê chi phí sản xuất kinh doanh theo yếu tố đầu vào năm 2006 83 Bảng 4.2: Chi phí môi trường của nhà máy năm 2006 84 Bảng 4.3: Chi phí xử lý chất thải 85 Bảng 4.4: Chi phí bảo dưỡng và vận hành 86 Bảng 4.5: Tiền lương 86 Bảng 4.6: Lệ phí và thuế 87 Bảng 4.7: Chi phí Xử lý chất thải 88 Bảng 4.8: Tổng hợp chi phí loại I theo các khía cạnh môi trường 88 Bảng 4.8: Chi phí dịch vụ bên ngoài 90 Bảng 4.9: Chi phí Quan trắc môi trường 91 Bảng 4.10: Các chi phí môi trường khác 92 Bảng 4.11: Chi phí môi trường loại II 92 Bảng 4.12: chi phí tái chế 95 Bảng 4.13 Tổng kết các chi loại chi phí môi trường 96 Bảng 4.13: Tóm tắt doanh thu môi trường 98 Bảng 4.14: Bảng tổng kết chi phí và doanh thu môi trường 98 Bảng 4.15 : Báo cáo tài chính 99 Bảng 4.16: Báo cáo tài chính có ECA 101 H×nh 2.1: Ph©n lo¹i chi phÝ m«i tr­êng 37 Hình 2.2: Mô hình tảng băng ngầm 38 Hình 1.3 : Điều chỉnh phân bổ chi phí môi trường theo EMA 26 Hình 3.5: Chu trình nhiệt của hơi và nước 59 Hình 3.6: sơ đồ xử lý tuần hoàn nước thải 61 Hình 3.7: Sơ đồ xử lý nước thải của nhà máy 61 Hình 3.8: sơ đồ hệ thống thải tro xỉ 62 Hình 3.4 : Hệ thống cấp dầu và hệ thống gió 57 Hình 3.9: Sơ đồ lọc bụi tĩnh điện 64 Hình 4.1: Sơ đồ dòng nguyên vật liệu 82 Hình 4.6: Các chi phí môi trường theo phương pháp truyền thống 100 Hình 4.3: Sơ đồ chuyển hóa dòng nguyên liệu và năng lượng 93 Hình 4.4 : Sơ đồ dòng vật liệu / kwh điện 94 Hình 4.5 : Biểu đồ ECA trên giá thành 1kwh điện 96 Hình 4.7 : Biểu đồ biểu diễn các chi phí theo EMA 102 Hình 4.2: Biểu đồ thể hiện chi phí xử lý chất thải trong cơ cấu giá thành 89 LỜI MỞ ĐẦU Lí do chọn đề tài Trước sự tăng lên nhanh chóng về mức độ ô nhiễm và tác động tiêu cực của các hoạt động kinh tế đã làm ảnh hưởng ngày càng lớn đến vấn đề sức khỏe của con người, suy thoái môi trường sinh thái và cạn kiệt nguồn tài nguyên. Với đà phát triển hiện nay, và việc tập trung phát triển các ngành khai thác tài nguyên và các ngành công nghiệp gây ô nhiễm đang là vấn đề cần quan tâm không chỉ ở các nước đang phát triển. Một thực tế hiện nay là có nhiều sản phẩm hoặc dịch vụ môi trường chưa được đánh giá đúng và chưa được hạch toán đầy đủ vào hệ thống hạch toán hiện hành. Một số chi phí cho xử lý ô nhiễm môi trường còn chưa được nhận biết đầy đủ. Điều này có thể sẽ dẫn đến hậu quả là đưa ra những quyết định quản lý sai lầm dựa trên những số liệu thiếu chính xác và thông tin không đầy đủ. Chính vì vậy EMA là một công cụ cần thiết không chỉ giúp doanh nghiệp đáp ứng các yêu cầu bảo vệ môi trường mà còn cải thiện hiệu quả kinh tế, nâng cao năng lực cạnh tranh. EMA đang là một phương pháp hết sức mới mẻ ở Việt Nam cũng như các quốc gia khác trên thế giới. Hơn nữa, đây là một tri thức khó, việc nghiên cứu, triển khai áp dụng nó vào Việt Nam đang đi những bước khởi đầu. Cho tới nay chỉ có một số nghiên cứu ban đầu với quy mô nhỏ và độ tin cậy chưa cao do hạn chế về nguồn số liệu và thu thập số liệu. Sở dĩ chọn chủ đề nghiên cứu là EMA cho ngành nhiệt điện chạy than bởi vì thực tế đây là một trong những ngành tiêu tốn một nguồn tài nguyên thiên nhiên khổng lồ, có tiềm năng hủy hoại nhất tới môi trường nhưng lại không thể thiếu đối với sự tăng trưởng của bất cứ một nền kinh tế nào. “Bước đầu nghiên cứu phương pháp áp dụng EMA cho nhà máy nhiệt điện Uông Bí” hi vọng sẽ góp phần hỗ trợ cho doanh nghiệp về phương pháp luận cũng như ứng dụng thực tiễn để ứng dụng thành công cho doanh nghiệp mình. Mục đích đề tài Hạch toán quản lý môi trường với mục đính là tính toán đầy đủ hơn chi phí môi trường hoặc các giá trị dịch vụ, sản phẩm môi trường cho một doanh nghiệp, tổ chức hoặc GDP của một quốc gia. Hiện nay, vấn đề này đã được đặt ra ở nhiều nước phát triển như Mỹ, Nhật Bản, các nước EU,… và một số nước đang phát triển cũng đang trong quá trình áp dụng thử hệ thống này. Đề tài trình bày nghiên cứu về phương pháp luận hạch toán quản lý môi trường và dựa vào phương pháp luận để tính toán thử nghiệm cho nhà máy nhiệt điện Uông Bí với mục đích chỉ ra lợi ích cần thiết của việc áp dụng EMA. Đầu tiên là nhận dạng các chi phí môi trường mà doanh nghiệp phải chi trả. Sau đó bóc tách các chi phí này và đưa vào một bảng thu chi nội bộ của doanh nghiệp mà trước đây nó thường bị ẩn trong các chi phí quản lý hay chi phí sản xuất. Từ đó hạch toán các chi phí môi trường vào trong giá thành 1Kwh điện, chỉ ra và tính được chi phí môi trường chiếm bao nhiêu phần trăm trong giá thành 1kwh điện nhằm chỉ ra cho người ra quyết định thấy được tầm quan trọng của môi trường liên quan trực tiếp đến hiệu quả kinh doanh. Từ đó đưa ra những kiến nghị, đề xuất có thể giảm thiểu được các chi phí môi trường nâng cao hiệu quả hoạt động kinh doanh. Các phương pháp sử dụng: - Phương pháp thống kê: sử dụng trong quá trình nghiên cứu tài liệu, thu thập số liệu, dữ liệu,… - Phương pháp phân tích tổng hợp: sử dụng trong quá trình phân tích, tổng hợp số liệu, dữ liệu để qua đó tính toán chi phí môi trường trong giá thành điện. -Phương pháp so sánh: sử dụng để đánh giá tính ưu việt của EMA trên cơ sở so sánh với hệ thống hạch toán hiện hành. Nội dung bố cục của đề tài được trình bày như sau: Nội dung và những vấn đề được đề cập đến trong luận văn được hoàn thành dựa trên: Các khái niệm về EMA và các khái niệm liên quan. Mô hình nguyên tắc của hạch toán quản lý môi trường. Báo cáo tài chính năm 2006 của nhà máy nhiệt điện Uông Bí làm căn cứ ứng dụng thử nghiệm phương pháp luận hạch toán quản lý môi trường cho một doanh nghiệp. Vì vậy, luận văn tốt nghiệp “Ứng dụng hạch toán quản lý môi trường tại nhà máy nhiệt điện Uông Bí” được thực hiện bố cục như sau: Chương 1: Phương pháp luận hạch toán quản lý môi trường (EMA) Chương 2: Hạch toán chi phí môi trường Chương 3: Tổng quan về nhà máy nhiệt điện Uông Bí Chương 4: Áp dụng phương pháp luận hạch toán quản lý môi trường (EMA) cho nhà máy nhiệt điện Uông Bí Chương 5: Kết luận và kiến nghị Tài liệu tham khảo Phụ lục Chương 1: PHƯƠNG PHÁP LUẬN HẠCH TOÁN QUẢN LÝ MÔI TRƯỜNG 1.1 GIỚI THIỆU VỀ HẠCH TOÁN QUẢN LÝ MÔI TRƯỜNG Các khái niệm liên quan đến hạch toán quản lý môi trường 1.1.1.1 Hệ thống hạch toán môi trường (EAS) Trước hết là khái niệm hệ thống hạch toán môi trường (viết tắt là EAS) là một cơ chế quản trị kinh doanh, cho phép doanh nghiệp xác định, phân tích và tổng hợp các chi phí và hiệu quả bảo vệ môi trường trong quá trình hoạt động kinh doanh nhằm nâng cao hiệu quả bảo vệ môi trường thiên nhiên và duy trì mối quan hệ thân thiện với cộng đồng xã hội theo nguyên tắc phát triển bền vững. Mặt khác, hạch toán môi trường cũng có thể được hiểu là một thuật ngữ rộng đề cập tới sự hòa nhập của yếu tố chi phí và thông tin môi trường vào những nội dung khác nhau của hệ thống hạch toán kinh doanh của doanh nghiệp. Do đó hạch toán môi trường là một phương pháp trợ giúp cho quá trình ra quyết định kinh doanh có tính đến các cơ hội và thách thức môi trường doanh nghiệp ngày nay đang phải đối mặt. 1.1.1.2 Hạch toán quản lý (MA) Trong hạch toán truyền thống có hai hệ thống hạch toán chính đó là hạch toán quản lý và hạch toán tài chính. Hạch toán tài chính chỉ liên quan đến các báo cáo, các hoạt động kế toán thông thường như lưu giữ sổ sách, chứng từ cung cấp cho nội bộ và bên ngoài dưới dạng báo cáo tài chính nhằm nói lên vị thế tài chính của công ty và những thay đổi về vị thế tài chính trong từng giai đoạn. Còn hạch toán quản lý dựa trên việc cung cấp các thông tin cho ban lãnh đạo trong việc ra quyết định quản lý. Hệ thống này dựa trên cơ sở những biến số liên quan đến doanh thu và chi phí có quan hệ trực tiếp với sản phẩm. Bao gồm việc nhận dạng, đo lường, tích lũy, phân tích, sự chuẩn bị và giải thích các thông tin để trợ giúp cho người điều hành ra quyết định quản lý. Hạch toán quản lý (MA) là quá trình xác định, thu thập và phân tích các thông tin cho mục đích kinh doanh của công ty theo nguyên tắc đã định. Vì mục đích chính của MA là giúp cho quá trình ra quyết định về quản lý kinh doanh nên nó cũng được xem xét kỹ càng. MA có thể bao gồm các dữ liệu về chi phí, mức độ sản xuất, tồn kho, ứ đọng và các khía cạnh quan trọng khác của kinh doanh. Các thông tin thu thập được từ hệ thống MA được sử dụng để lập kế hoạch, đánh giá và kiểm soát bằng nhiều cách. Hiểu theo cách thông thường, MA là một công cụ quản lý bên ngoài quyết định cho cả các tổ chức cá nhân và các tổ chức công cộng. MA không phải là một công cụ đơn lẻ mà là một bộ các công cụ mà những cấp quản lý khác nhau có những quan tâm khác nhau và yêu cầu khác nhau. Nếu như cấp quản lý cao nhất (tổng giám đốc, ban giám đốc) quan tâm đến thông tin mang tính chiến lược là đem lại lợi nhuận như thế nào, kinh doanh của công ty sẽ đạt doanh thu bao nhiêu hay bị thua lỗ bao nhiêu; thì những người quản lý sản xuất cấp dưới lại quan tâm đến thông tin chi tiết, cụ thể liên quan đến quá trình sản xuất hay một bộ phận sản xuất cụ thể nào đó. Như vậy là trong cùng một công ty thì yêu cầu về thông tin và mục tiêu quan tâm ở các cấp khác nhau là khác nhau. Có thể định nghĩa hạch toán quản lý (MA) “là sự nhận dạng, đo lường, tích luỹ, phân tích, chuẩn bị, giải thích và truyền đạt thông tin giúp đỡ các nhà quản lý thực hiện các mục tiêu của tổ chức”. MA đo lường và báo cáo thông tin tài chính và phi tài chính hỗ trợ các nhà quản lý ra quyết định để đạt được các mục tiêu của một tổ chức. MA tập trung vào báo cáo bên trong. MA là một trong những công cụ thông tin quan trọng nhất được các nhà quản lý sử dụng. Có thể xem xét các khía cạnh khác nhau của quản lý: Là một phần của công tác quản lý thông tin nội bộ, phần này liên quan đến vấn đề thu thập thông tin tiền tệ và phi tiền tệ nhưng những thông tin này phải xác định và đo đạc được. Hỗ trợ công tác ra quyết định ở mọi cấp trong một công ty là làm thế nào đạt được mong muốn, mục tiêu, mục đích từ cấp quản lý cao nhất đến các cấp quản lý sản xuất, bộ phận. Hỗ trợ cho việc lập kế hoạch hành động và chiến lược, hình dung được mục tiêu, dự đoán trước các kết quả tiềm năng theo các hoàn cảnh và các cách khác nhau để đạt mục tiêu. Một mục tiêu thích hợp có thể là cải thiện hiệu quả sinh thái của doanh nghiệp. Điều này có thể được thực hiện qua việc giới thiệu một hệ thống có khả năng đo lường các quá trình kinh tế và môi trường nhằm hướng tới hiệu quả sinh thái. Tác dụng bổ trợ của MA là có thể sử dụng cho việc hạch toán bên ngoài công ty (như hạch toán tài chính, hạch toán thuế...) Thông qua các chức năng chủ yếu của mình, MA cung cấp thông tin thích hợp để có được cách thức quản lý công ty tiết kiệm nhất. Khi các vấn đề môi trường bắt đầu có ảnh hưởng ngày càng lớn đến việc thực hiện kinh tế của doanh nghiệp, do đó ảnh hưởng đến hiệu quả sinh thái của công ty nên chúng cần được thể chế hoá trong các hệ thống MA. MA là công cụ thông tin nội bộ cung cấp cho chúng ta mọi thông tin mà chúng ta cần nhưng thông tin đó được đưa ra bên ngoài hay không là hoàn toàn tự nguyện. MA bao gồm cả hạch toán quản lý môi trường, nó là một công cụ bên trong không làm nhiệm vụ thiết lập báo cáo bên ngoài mà cung cấp thông tin để ta có thể lập báo cáo tốt. MA cho ta thông tin liên quan đến sản phẩm và qui trình sản xuất cụ thể cho khách hàng. H¹ch to¸n m«i tr­êng Th«ng tin h¹ch to¸n cho kh¸ch hµng H¹ch to¸n thuÕ H¹ch to¸n tµi chÝnh  H¹ch to¸n qu¶n lý (bao gåm c¶ h¹ch to¸n qu¶n lý m«i tr­êng)  H¹ch to¸n néi bé  H¹ch to¸n ngoµi c«ng ty   Th«ng tin h¹ch to¸n cho H¹ch to¸n kh¸c ng­êi cho vay vèn   H×nh 1.1. S¬ ®å h¹ch to¸n qu¶n lý vµ h¹ch to¸n bªn ngoµi c«ng ty Trên thực tế, hệ thống hạch toán này không đáp ứng được những thay đổi trong quá trình hội nhập và toàn cầu hóa như hiện nay vì nó chưa đưa vào một cách đầy đủ và rõ ràng các thông tin về chi phí môi trường. Thách thức hiện nay đặt ra là làm thế nào để đưa ra các giải pháp kinh tế cho các vấn đề môi trường hướng tới duy trì lợi nhuận ở mức cao. 1.1.1.3 Hạch toán môi trường (EA) Đây là một khái niệm tương đối mới và đang được hoàn thiện cả về phương pháp luận và thực tiễn. Có rất nhiều khái niệm về EA. Theo quan đểm của các nhà kinh tế học Mỹ : “ Hạch toán môi trường là việc tập hợp, xác định và phân tích các thông tin khác nhau liên quan tới chi phí môi trường và các tác động sinh thái tới các hoạt động kinh tế”. Còn Nhật Bản thì cho rằng: “ Hạch toán môi trường là một trong những khung khổ tính toán định lượng các chi phí nhằm bảo vệ môi trường sinh thái”. Đối với doanh nghiệp, hạch toán môi trường là phương pháp phân tích của các nhà quản lý nhằm nâng cao hiệu quả và hiệu lực bảo vệ môi trường của doanh nghiệp. Theo các công trình nghiên cứu trên thế giới thì định nghĩa về hạch toán môi trường có thể tóm tắt như sau: “ Hệ thống hạch toán môi trường là một cơ chế quản trị kinh doanh, cho phép doanh nghiệp xác định, phân tích, và tổng hợp các chi phí và hiệu quả bảo vệ môi trường trong quá trình hoạt động sản xuất kinh doanh nhằm nâng cao hiệu quả bảo vệ môi trường trong quá trình bảo vệ môi trường thiên nhiên và duy trì mối quan hệ thân thiện với cộng đồng theo nguyên tắc phát triển bền vững”. Hệ thống hạch toán môi trường (EAS) có thể được phân thành 3 cấp độ như sau: Hình 1.2 : Sơ đồ các cấp độ EAS
 (Nguồn: Mô hình phân loại EMA - Bài giảng EMA) Hạch toán thu nhập quốc dân: là một biện pháp kinh tế vĩ mô trong đó chỉ tiêu cơ bản là GDP để đo lường tổng sản lượng của một nền kinh tế. Nó dùng để đánh giá tiềm lực kinh tế của một quốc gia. EA dưới cấp độ quốc gia để diễn tả mức độ phát triển của một quốc gia có tính đến mức độ tiêu thụ nguồn tài nguyên. Trong trường hợp này EA được gọi là hạch toán tài nguyên thiên nhiên. Cấp độ thứ hai là doanh nghiệp, EA có thể ứng dụng vào hạch toán tài chính và hạch toán quản lý. Trong đó hạch toán quản lý giúp doanh nghiệp hạch toán các nguyên liệu, vật tư sử dụng và các chi phí môi trường trong quá trình hoạt động của doanh nghiệp. Cấp độ thứ ba là hạch toán dòng nguyên vật liệu và hạch toán chi phí môi trường. Hạch toán dòng nguyên vật liệu là phương tiện dễ dàng theo dõi luồng nguyên vật liệu mô tả đầu vào và đầu ra của quá trình sản xuất nhằm đánh giá hiệu quả các nguồn lực và cơ hội cải tiến môi trường. Hạch toán chi phí môi trường là cách tất cả các chi phí môi trường được nhận diện và phân bổ vào dòng nguyên vật liệu trong hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. Ngoài ra, hạch toán môi trường còn có thể được gọi với nhiều tên khác nhau như là “hạch toán xanh”, “hạch toán tài nguyên”, “hạch toán chi phí môi trường”, “hạch toán chi phí đầy đủ”, “hạch toán chi phí môi trường đầy đủ”,… tuy có sự khác nhau nhưng thực chất tất cả đều có ý nghĩa là tính đúng và đủ các chi phí liên quan đến môi trường vào giá thành của sản phẩm đối với doanh nghiệp hoặc chỉ ra vai trò của môi trường được thể hiện trong GDP của một quốc gia. 1.1.1.4 Hạch toán quản lý môi trường (EMA) - Theo Liên đoàn Kế toán Quốc tế (IFAC) thì “Hạch toán Quản lý Môi trường là quản lý hoạt động kinh tế và môi trường thông qua việc triển khai và thực hiện các hệ thống hạch toán và các hoạt động thực tiễn phù hợp liên quan đến vấn đề môi trường” (Nguồn: 1998). - Theo cơ quan Phát triển Bền vững của Liên hợp quốc (UNDSD) thống nhất giữa các nhóm chuyên gia đến từ 30 quốc gia đã đưa ra định nghĩa như sau: “Hạch toán Quản lý Môi trường là việc nhận dạng, thu thập, phân tích và sử dụng 2 loại thông tin cho việc ra quyết định nội bộ: Thông tin vật chất về sử dụng, luân chuyển và thải bỏ năng lượng, nước và nguyên vật liệu (bao gồm chất thải) và Thông tin tiền tệ về các chi phí, lợi nhuận và tiết kiệm liên quan đến môi trường.” (Nguồn: UNDSD, 2001) Như vậy, phương pháp luận EMA được xem xét từ hai góc độ: công tác kế toán và công tác quản lý môi trường. EMA có rất nhiều chức năng khác nhau như là hỗ trợ việc ra quyết định nội bộ trong hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp nhằm hướng tới hai mục đích là cải thiện hiệu quả hoạt động tài chính và hiệu quả hoạt động về môi trường. Và cung cấp thông tin về tất cả các loại chi phí liên quan đến môi trường (trực tiếp và gián tiếp, chi phí ẩn và chi phí hữu hình), thông tin thực tế về tất cả các dòng vật chất và năng lượng. Ngoài ra, EMA còn là cơ sở cho việc cung cấp thông tin ra bên ngoài phạm vi doanh nghiệp đến các bên liên quan như: các ngân hàng, tổ chức tài chính, các cơ quan quản lý môi trường, cộng đồng dân cư… (như báo cáo tài chính, báo cáo môi trường của doanh nghiệp). MA có rất nhiều chức năng khác nhau: Hỗ trợ việc ra quyết định nội bộ trong hoạt động kinh doanh của công ty nhằm hướng tới hai mục đích là cải thiện hoạt động tài chính và kết quả hoạt động về môi trường. Đồng thời MA còn cung cấp cho ta thông tin chi phí thông thường, thông tin chi phí liên quan đến môi trường, thông tin thực tế về các dòng vật chất và năng lượng. Bên cạnh đó, MA còn là cơ sở cho các nhiệm vụ bên ngoài công ty (như báo cáo tài chính, báo cáo môi trường). MA điển hình bao gồm chi phí vòng đời, hạch toán chi phí toàn bộ, đánh giá lợi ích và kế hoạch chiến lược cho quản lý môi trường. Tuy nhiên trong luận văn tốt nghiệp này sẽ tập trung vào hạch toán chi phí và đánh giá lợi ích cho các hoạt động quản lý môi trường của công ty. Nói tóm lại, bản chất của EMA chính là công cụ thông tin quản lý trong nội bộ công ty. Nó được xem như là một bộ công cụ hỗ trợ cho việc nhận dạng, thu thập, phân tích các dòng thông tin về tài chính và phi tài chính trong nội bộ doanh nghiệp nhằm mục đích cải thiện hiệu quả hoạt động về kinh tế và môi trường của doanh nghiệp. EMA cho phép liên kết giữa: Dòng thông tin về sử dụng, luân chuyển, thải bỏ nguyên vật liệu, nước và năng lượng và Dòng thông tin về các chi phí, lợi nhuận và tiết kiệm liên quan đến môi trường. Bảng 1.1: Các cấp độ EMA Cấp độ hạch toán môi trường  Phạm vi hạch toán  Tác dụng   Hạch toán thu nhập quốc dân  Quốc gia  Thúc đẩy việc sử dụng nguồn tài nguyên bền vững, phát triển kinh tế một cách bền vững.   Hạch toán tài chính  Doanh nghiệp  - Giảm chi phí môi trường nhờ đầu tư và công nghệ sạch, thay đổi nguyên liệu đầu vào,… - Nhiều chi phí môi trường đòi hỏi không lớn nhưng đem lại hiệu quả kinh tế cao (như đầu tư cho sản xuất sạch hơn, công nghệ thân thiện với môi trường,…) - Cải thiện năng lực cạnh tranh của sản phẩm nhờ áp dụng các biện pháp bảo vệ môi trường.   Hạch toán nội bộ  Doanh nghiệp  - Quản lý tốt chi phí môi trường, nhờ đó có tác động tích cực tới môi trường và sức khỏe của con người. - Tính toán chi phí sản phẩm chính xác hơn, từ đó thúc đẩy doanh nghiệp nghiên cứu ứng dụng quy trình sản xuất có lợi hơn cho môi trường.   (Nguồn: EPA: cơ quan môi trường của Mỹ, 1995) Ở cấp độ doanh nghiệp EMA được hiểu như là hạch toán chi phí, nghĩa là xác định các số liệu về chi phí môi trường và kết quả môi trường trong quá trình ra quyết định kinh doanh và vận hành sản xuất. 1.1.2. Các khái niệm về chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm Chi phí sản xuất là toàn bộ các khoản hao phí vật chất được tính bằng tiền mà doanh nghiệp bỏ ra để thực hiện quá trình sản xuất kinh doanh, có đặc điểm là luôn vận động mang tính đa dạng và phức tạp gắn với tính đa dạng, phức tạp của ngành nghề sản xuất, qui trình sản xuất. Còn giá thành là toàn bộ những chi phí bằng tiền để sản xuất và tiêu thụ một khối lượng sản phẩm hoặc dịch vụ nhất định. Hay nói cách khác, giá thành sản phẩm dịch vụ là hao phí về lao động sống và lao động vật hóa cho một đơn vị khối lượng sản phẩm hoặc lao vụ nhất định biểu hiện bằng tiền. Như vậy, chi phí sản xuất và giá thành đều là chi phí sản xuất chỉ có điều chi phí sản xuất thì tính cho một thời kì còn giá thành thì tính cho một sản phẩm hoàn thành. Do đó khi có sản phẩm dở dang thì: “Giá thành = dở đầu kì + chi phí sản xuất trong kì – dở cuối kì”. Nếu không có sản phẩm dở thì chi phí sản xuất chính là giá thành. Ví dụ như ngành điện, ngành dịch vụ vận tải,… Chi phí sản xuất trong kì là cơ sở để tính giá thành sản phẩm, dịch vụ đã hoàn thành. Sự tiết kiệm hay lãng phí chi phí sản xuất kinh doanh có ảnh hưởng trực tiếp đến giá thành sản phẩm dịch vụ. Căn cứ vào thời gian và cơ sở số liện để tính thì giá thành sản phẩm có 3 loại là: Giá thành kế hoạch (tính trên cơ sở chi phí kế hoạch), giá thành định mức (tính trước khi sản xuất và chế tạo ra sản phẩm, dựa vào định mức để tính), và giá thành thực tế (xác định khi quá trình sản xuất, chế tạo đã hoàn thành, và dựa trên cơ sở số liệu chi phí sản xuất thực tế đã phát sinh). 1.1.3. Vì sao phải hạch toán quản lý môi trường Trước kia các chi phí của doanh nghiệp dành cho môi trường là rất nhỏ bé, chỉ có một vài các quy định về môi trường hoặc sức ép về các đối tượng quan tâm đến môi trường buộc các doanh nghiệp phải quản lý và giảm thiểu tối đa những ảnh hưởng của doanh nghiệp đến môi trường. Nhưng các sức ép này ngày càng tăng dẫn đến sự tăng lên của các chi phí môi trường. Do đó buộc các doanh nghiệp phải tiến tới thực hiện một thỏa thuận giữa việc thực hiện các quy định về môi trường và việc sử dụng có hiệu quả tài nguyên thiên nhiên để tiếp tục phát triển và duy trì lợi nhuận cao. Điều này được gọi là xây dựng những chiến lược kinh doanh giảm thiểu chi phí môi trường và quản trị rủi ro. EMA sẽ chỉ ra trách nhiệm trực tiếp của các chuyên gia tài chính trong vấn đề này từ đó thấy được vai trò và tầm quan trọng của EMA đối với chiến lược phát triển kinh doanh bền vững của doanh nghiệp. Sau đây tôi xin trình bày một số luận điểm chứng minh doanh nghiệp cần thiết và nên làm EMA. 1.1.3.1. EMA khắc phục nhược điểm của hệ thống hạch toán truyền thống HTTT là một phương pháp được áp dụng lâu đời, nó cung cấp thông tin tài chính một cách hệ thống, trình bày cho những người không nằm trong doanh nghiệp thấy được vị thế tài chính của doanh nghiệp và những thay đổi trong từng giai đoạn cụ thể. Nó được thừa nhận khắp nơi trên thế giới và có ảnh hưởng tới tất cả các quốc gia. Tuy nhiên trong bối cảnh hiện nay hệ thống HTTT xuất hiện nhiều hạn chế: - Không tách biệt rõ khía cạnh môi trường Các tác động môi trường của công ty thường xảy ra bên ngoài ranh giới giao dịch của một công ty và do đó các tác động môi trường thường coi là “các yếu tố bên ngoài” và chúng chỉ được công ty tính toán vào trong một vài trường hợp nhất định. Nghĩa là hệ thống hạch toán không phản ánh các tác động môi trường mà công ty gây ra trực tiếp hay gián tiếp. Ví dụ: một số nguyên vật liệu sử dụng trong sản xuất gây tác động xấu đến nguồn nước và công ty bị xử phạt hành chính, thì nó được thể hiện trong tài khoản của công ty, nhưng có trường hợp khách hàng kiện công ty hoặc phạt tiền công ty một cách gián tiếp như tẩy chay sản phẩm gây hại đến môi trường và sức khỏe của con người thì những thiệt hại này không được đề cập đến. - Không cung cấp thông tin về thiệt hại môi trường Nghĩa là, các loại tài nguyên thiên nhiên và tài nguyên môi trường bị thiệt hại bao nhiêu, các chi phí xã hội cao như thế nào,… không được phản ánh trong bảng cân đối kế toán. Do đó các hậu quả về tài chính và các vấn đề về sức khỏe sẽ không được chi trả đưa vào giá thành sản xuất. Gây ra các ngoại ứng tiêu cực, các thiệt hại cho môi trường, sinh thái, và sức khỏe con người mà xã hội phải chi trả. Do đó hệ thống hạch toán hiện hành sẽ không bao giờ có thể phản ánh được các tác động đến môi trường và cũng không đủ năng lực để ước lượng được các rủi ro sẽ xảy ra trong tương lai. Trong hệ thống HTTT, giới hạn của nguồn tài chính không tồn tại từ “đủ”, nghĩa là nguồn tài chính luôn được rót ra miễn là nó tạo ra giá trị gia tăng về kinh tế, nhưng môi trường tự nhiên thì lại có giới hạn. Nếu như không xem xét đến những tác động đến môi trường mà cứ nỗ lực tạo ra thu nhập cao và sự giàu có hơn nữa thì sớm hay muộn những tác động tiêu cực của môi trường sẽ gây ra thiệt hại không lường trước được cho toàn xã hội và điều này không bao giờ được đề cập đến trong hệ thống HTTT. Ngoài ra, sự ảnh hưởng của thời gian cũng không được tính đến trong hệ thống hạch toán truyền thống. Ví dụ như mức kinh phí được sử dụng để tạo ra các ích lợi sinh thái trong tương lai (các khoản chi để làm giảm ô nhiễm),… Tuy có rất nhiều những ý kiến phê bình khác nhau nhằm vào hệ thống HTTT nhưng hệ thống hạch toán này tự nó đã chứng minh những ưu điểm rõ ràng qua thời gian tồn tại và phát triển mà bất cứ hệ thống hạch toán tương lai nào cũng phải dựa vào và EMA cũng không phải là ngoại lệ. 1.1.3.2. Lợi ích của hạch toán quản lý môi trường - Tiết kiệm chi phí tài chính cho doanh nghiệp EMA được thực hiện sẽ khắc phục được tình trạng thiếu thông tin cho việc ra quyết định quản lý môi trường do hệ thống HTTT chỉ mới thừa nhận một số các chi phí mà chưa phát hiện ra các chi phí môi trường ẩn trong các khoản chi phí chung hay phân bổ không đúng chi phí chung vào quá trình sản xuất ra sản phẩm và các hoạt động dẫn đến sử dụng không hiệu quả, lãng phí nguyên vật liệu, năng lượng. Tình trạng thiếu thông tin và các dữ liệu liên quan đến các tác động môi trường sẽ ảnh hưởng không nhỏ đến chi phí thật và những chi phí không cần thiết cũng như các rủi ro có thể xảy ra trong tương lai mà bản thân doanh nghiệp không lường trước được. Thực hiện tốt EMA sẽ đưa ra các thông tin về chi phí môi trường có ích cho doanh nghiệp trong quá trình ra quyết định quản lý. Ví dụ, khi có đầy đủ thông tin về chi phí môi trường sẽ giúp DN đưa ra những quyết định về thiết kế, cải tiến sản phẩm phù hợp, thiết kế dây chuyền sản xuất hợp lý, lựa chon thiết bị, đưa ra các quyết định thu mua nguyên vật liệu nhiên liệu nào là phù hợp, điều hành các quá trình để quản lý rủi ro một cách hiệu quả hơn. Tuân thủ các chiến lược môi trường mà không ảnh hưởng đến lợi nhuận của doanh nghiệp. Hoặc đưa ra các quyết định đầu tư vốn hợp lý, phân bổ chi phí và quản lý chất thải kết hợp với các bộ phận để thực hiện một cách có hệ thống và hiệu quả hơn trước. Đây chính là cách thức quản lý hiệu quả các chi phí môi trường để tiết kiệm tài chính cho doanh nghiệp. Mặt khác, EMA sẽ giúp đưa ra các tính toán chính xác những chi phí sản xuất thực tạo ra sản phẩm. Bóc tách các chi phí ẩn không tạo ra sản phẩm, các chi phí xử lý chất thải và các chi phí môi trường khác. Từ đó để các bộ phận đưa ra những sáng kiến cải tiến hoạt động kinh doanh, giảm thiểu các chi phí không cần thiết. Hơn nữa, EMA có thể giúp đưa ra các quyết định đem lại doanh thu môi trường và lợi nhuận được bù lại từ các khoản khác. Ví dụ về các khoản tài chính doanh nghiệp có thể tiết kiệm được như: tiền tiết kiệm được nhờ giảm chi phí bảo hiểm, chi phí sức khỏe, khám chữa bệnh của của lao động, tiền tiết kiệm được nhờ giảm được các khoản phí phạt, bồi thường, kiện tụng,… - Nâng cao khả năng cạnh tranh của doanh nghiệp EMA giúp cung cấp các thông tin chính xác và toàn diện hơn để đo lường quá trình thực hiện, từ dó cải thiện hình ảnh của doanh nghiệp với các cổ đông cũng như khách hàng, người dân địa phương, người lao động, chính phủ và các bên liên quan khác. Từ đó tránh được các chi phí như tiền phạt, tiền trách nhiệm, bảo hiểm pháp lý môi trường, dự phòng chi phí làm sạch, chi phí rủi ro khắc phục, chi phí tuân thủ luật pháp,… Mặt khác, nếu như thực hiện tốt EMA, các đầu vào của nhân công, năng lượng, nguyên vật liệu bị mất đi trong quá trình tạo ra ô nhiễm, làm tăng hiệu quả sử dụng tài nguyên, tăng lợi thế cạnh tranh do giảm được giá thành tăng khả năng cạnh tranh của doanh nghiệp. - Làm hài lòng và củng cố lòng tin đối với các bên liên quan Các bên liên quan không chỉ là những người lao động trong doanh nghiệp, chịu tác động và ảnh hưởng trực tiếp bởi môi trường làm việc mà còn là các đối tượng bên ngoài doanh nghiệp như cộng đồng dân cư bị chịu ô nhiễm, các nhóm hoạt động về môi trường, các cơ quan chính phủ, các nhà đầu tư, các cổ đông, khách hàng, nhà cung cấp, và những bên quan tâm đến môi trường khác. Nếu như doanh nghiệp có thái độ và hành vi tốt với môi trường thì đây sẽ là một thuận lợi rất lớn trong quá trình phát triển của doanh nghiệp, nâng vị thế của doanh nghiệp đối với thị trường trong nước và toàn cầu. Giúp doanh nghiệp hòa nhập vào thị trường quốc tế một cách dễ dàng hơn. Một ví dụ đó là với doanh nghiệp nào có chứng chỉ ISO 14001 thì sẽ rất thuận lợi và dễ dàng khi xuất khẩu hàng hóa sang các nước EU, nhật bản,…vì chứng chỉ này thể hiện đạo đức môi trường và trách nhiệm xã hội của doanh nghiệp. Nó như một tấm giấy thông hành giúp doanh nghiệp xâm nhập vào thị trường quốc tế, nhất là ở các quốc gia có đòi hỏi về tiêu chuẩn môi trường cao. - Tạo ra những lợi thế có tính chiến lược Như là giảm được chi phí sản xuất, tăng năng suất, chất lượng khi quản lý phù hợp. Dẫn đến giảm giá thành sẽ có ưu thế cạnh tranh về giá bán và lợi nhuận cao hơn. Lợi thế trong việc cải thiện hình ảnh của công ty, sản phẩm đem đến cơ hội trên thị trường tốt hơn; cải thiện mối quan hệ với cộng đồng giảm được các vấn đề về pháp luật và trách nhiệm pháp lý. - Trong hệ thống HTTT các thông tin về chi phí môi trường thường bị ẩn đi trong tài khoản chi phí chung Các chi phí môi trường thường bị ẩn đi trong các ghi chép kế toán, những tài khoản mà nhà quản lý rất khó tìm thấy khi muốn khai thác. Việc sử dụng tài khoản chi phí chung cho các chi phí môi trường thường dẫn đến khó hiểu khi các khoản chi phí chung này được phân bổ trở lại vào giá thành sản phẩm tại các công đoạn sản xuất dựa vào khối lượng sản phẩm, hay giờ làm việc,... Tuy nhiên sự phân bổ này có thể dẫn đến sai lầm khi phân bổ không đúng chỗ một số loại chi phí môi trường. Ví dụ như chi phí xử lý chất thải nguy hại cho các loại sản phẩm sử dụng nhiều nguyên liệu nguy hại và loại sử dụng ít nguyên liệu nguy hại là khác nhau. Nếu như dựa vào khối lượng sản phẩm đầu ra để ấn định chi phí xử lý chất thải là sai lầm và sẽ dẫn đến ấn định giá sai, đưa ra các quyết định quản lý sai lầm. Trong HTTT tất cả các thông tin mua nguyên vật liệu đều được đưa chung vào một tài khoản, trong khi số lượng và khối lượng cụ thể thì chỉ được ghi chép bởi người quản lý kho. Do đó để quản lý được các số liệu thực tế, đầu vào, đầu ra hay muốn so sánh giữa các quá trình để quản lý chúng là rất khó khăn. Hơn nữa, việc không ghi chép các dữ liệu dựa trên đầu vào trong từng công đoạn sản xuất trên thực tế mà dựa vào những tính toán chung của kế hoạch. Điều này không phản ánh thực trạng tiêu dùng nguyên vật liệu của doanh nghiệp. 1.2. NỘI DUNG CỦA HẠCH TOÁN QUẢN LÝ MÔI TRƯỜNG EMA dựa trên nền tảng là hạch toán truyền thống nhưng nhấn mạnh vào hạch toán chi phí môi trường. Ngoài các thông tin thông thường, còn quan tâm đến các thông tin về dòng nguyên vật liệu đầu vào và đầu ra như nhiên liệu, nguyên liệu, nước, năng lượng,… Do đó EMA có thể được tiếp cận theo hai cách: 1.2.1 Hạch toán quản lý môi trường tiền tệ (MEMA) Đó là hệ thống hạch toán liên quan đến thông tin môi trường tiền tệ, nghĩa là các thông tin môi trường tiền tệ ghi lại tất cả các hoạt động liên quan đến công ty như vốn tài chính trong quá khứ, hiện tại, hay tương lai và các dòng vốn của công ty thể hiện trong các đơn vị tiền tệ. Thông tin môi trường tiền tệ có thể được xem như các chi phí về nguyên vật liệu, năng lượng, nước,… các tài nguyên thiên nhiên mà doanh nghiệp đã sử dụng nó cho các hoạt động kinh tế của mình và các tài nguyên môi trường này được định giá bằng tiền. MEMA là một công cụ trung tâm, rộng khắp, cung cấp cơ sở thông tin cho hầu hết các quyết định quản lý nội bộ cũng như các vấn đề liên quan đến việc làm thế nào để theo dõi và phát hiện, xử lý các chi phí, doanh thu xuất hiện do tác động đến môi trường của công ty. MEMA đóng góp cho việc lập kế hoạch chiến lược và hoạt động cung cấp cơ sở quan trọng cho việc ra quyết định để đạt được mục tiêu mong đợi. 1.2.2 Hạch toán quản lý môi trường phi tiền tệ (PEMA) Là việc hạch toán các hoạt động của công ty có liên quan đến thông tin môi trường phi tiền tệ, bao gồm tất cả dòng vật liệu và năng lượng trong quá khứ, hiện tại và tương lai có tác động lên hệ sinh thái. Thông tin môi trường phi tiền tệ được xem như các hoạt động sản xuất của công ty gây tác động đến môi trường tự nhiên mà có thể định giá được hoặc không. PEMA cũng đáp ứng như một công cụ ra quyết định nội bộ nhưng nó tập trung vào tác động của công ty lên môi trường tự nhiên được thể hiện ở các thuật ngữ vật lý như tấn, kg, m3,… Và nhiệm vụ của PEMA là thu thập, phân loại, ghi chép, phân tích và truyền thông tin nội bộ về các dòng vật chất và năng lượng. Những tác động môi trường được đo đạc theo các đơn vị phi tiền tệ và phải được định giá theo đại lượng phi tiền tệ vì thường chúng không được định giá bằng tiền trên thị trường. Mục đích của PEMA là được thiết kế để: -Tìm ra những mặt mạnh và những nhược điểm sinh thái học. - Kiểm soát trực tiếp và gián tiếp các hậu quả môi trường. - Hỗ trợ cho việc ra quyết định đến chất lượng môi trường nổi bật. - Đo lường hiệu quả sinh thái. - Cung cấp thêm thông tin cho việc ra quyết định nội bộ và gián tiếp cho công tác truyền thông ra bên ngoài. Theo Burritt, Hahn & Schaltegger 2002 có thể tóm lược nội dung của EMA như bảng sau: Bảng 1.2: Nội dung EMA MEMA  PEMA    Ngắn hạn  Dài hạn  Ngắn hạn  Dài hạn    ECA. Ví dụ: chi phí hoạt động, chi phí tổng hợp,…  Chi phí vốn và doanh thu cho môi trường.  Hạch toán dòng nguyên liệu và năng lượng(tác động đến MT, sản phẩm, phòng ban và công ty  Hạch toán tác động vốn. môi trường hay tự nhiên.  Thông tin đều đặn  Quá khứ   Đánh giá trước và sau các quyết định chi phí có liên quan  Chi phí MT vòng đời sản phẩm Đánh giá đầu tư của từng dự án trước đây.  Đánh giá trước và sau tác động MT ngắn hạn, tại xưởng hoặc sản phẩm  Kiểm kê vòng đời sản phẩm.Hậu đánh giá đầu tư của việc thẩm định đầu tư MT vật chất.  Thông tin rời rạc    Lập ngân quỹ hoạt động MT bằng tiền  Hạch toán tài chính MT dài hạn  Ngân sách MT không bằng tiền. Vd: lập quỹ hoạt động và năng lượng.  Hạch toán MT vật chất dài hạn  Thông tin đều đặn  Tương lai   Các chi phí MT liên quan (đơn đặt hàng, khó khăn giữa chủng loại sản phẩm, công suất,…  Thẩm định đầu tư MT tiền tệ. Lập ngân quỹ MT vòng đời sản phẩm và định giá mục tiêu.  Các tác động MT có liên quan. Vd: các khó khăn trước mắt của hoạt động  Thẩm định đầu tư MT phi tiền tệ. Phân tích dòng đời của dự án cụ thể.  Thông Tin rời rạc    (Nguồn: Burritt, Hahn & Schaltegger 2002) Như vậy có thể nói, việc xác định EMA là tương tự với việc xác định hạch toán quản lý truyền thống nhưng tóm lại có một vài điều khác nhau cơ bản: EMA nhấn mạnh hạch toán các chi phí môi trường. EMA không chỉ bao gồm thông tin thông thường, thông tin môi trường và thông tin chi phí khác, mà còn bao gồm cả thông tin về dòng nguyên vật liệu, nước, năng lượng. Thông tin EMA có thể được sử dụng cho bất kỳ loại hoạt động quản lý nào hoặc việc ra quyết định trong một tổ chức, nhưng còn có lợi cho các hoạt động và các quyết định liên quan đến thành phần môi trường cụ thể. Khi xem xét đến nội dung EMA, các công cụ hạch toán có thể được phân biệt theo độ dài chu kỳ thời gian: ngắn hạn và dài hạn và được xem xét tới theo quá khứ hay tương lai bởi như chúng ta đã biết các cấp quản lý khác nhau trong công ty có những yêu cầu khác nhau và do vậy trong một số trường hợp các nhà quản lý quan tâm đến thông tin trong quá khứ hoặc tương lai, ví dụ như nhiều lúc họ cần biết những chi phí phát sinh khi đã sản xuất một sản phẩm nào đó thì người ta quan tâm đến những thông tin trong quá khứ và ngắn hạn, hay một số quyết định đầu tư cần thông tin dự báo tương lai; hay khi quyết định đầu tư một dây chuyền công nghệ mới cần đánh giá tác động môi trường và yêu cầu các thông tin dài hạn và dự báo trong tương lai... Ngoài ra các công cụ EMA còn được phân biệt theo thông tin thường xuyên và thông tin không dự tính trước (hay còn gọi là thông tin không thường xuyên) như khi tính toán chi phí hay hạch toán nguyên vật liệu là một thông tin thường xuyên còn đánh giá đầu tư lại cần cả những thông tin thường xuyên và không thường xuyên mang tính rủi ro. EMA như đã nói ở trên không phải là một công cụ đơn lẻ mà là bộ rất nhiều các công cụ khác nhau gồm hạch toán chi phí, lợi ích, thẩm định đầu tư, lập ngân sách, lập kế hoạch, kiểm kê vòng đời sản phẩm... Trong số các công cụ này, hạch toán chi phí, lợi ích là một công cụ tương đối đơn giản và dễ thuyết phục các doanh nghiệp trong việc đem lại những lợi ích cụ thể dễ dàng nhận thấy cho mỗi doanh nghiệp. Khi áp dụng EMA vào thực tế, có thể áp dụng cho một hay nhiều loại công cụ cho một công ty tuỳ thuộc vào mục đích và yêu cầu cũng như thực tế về tình hình tài chính và môi trường của mỗi doanh nghiệp. Thông tin EMA có thể được sử dụng cho bất kỳ loại hoạt động quản lý nào hoặc việc ra quyết định trong một tổ chức, nhưng còn có ích cho các hoạt động và quyết định với các thành phần môi trường cụ thể hoặc các kết quả. Vì vậy nội dung chính của luận văn tập trung vào nghiên cứu, phân tích và sử dụng công cụ hạch toán chi phí môi trường (ECA) - một công cụ trọng tâm và thuộc nhóm thông tin môi trường ngắn hạn trong quá khứ biểu diễn bằng đơn vị tiền tệ (MEMA). 1.3. CÁC BƯỚC HẠCH TOÁN QUẢN LÝ MÔI TRƯỜNG Để thực hiện áp dụng các công cụ EMA ở một công ty, theo kinh nghiệm của các chuyên gia nghiên cứu điển hình có thể đưa ra một cái nhìn tổng quát về các bước mà một tổ chức có thể tiến hành khi thực hiện EMA như sau: 1.3.1. Đạt được sự xác nhận và cam kết của cấp quản lý cao nhất Để thực hiện EMA thành công thì yêu cầu trước hết là phải có sự ủng hộ và chấp thuận của ban lãnh đạo cấp cao nhất. Vì EMA không chỉ đòi hỏi năng lực của chuyên gia bên quản lý môi trường mà còn cần sự hợp tác của những người làm công tác tài chinh, kế toán và các kỹ sư. Do đó cấp quản lý cao nhất sẽ thông báo cho các cấp quản lý sản xuất và toàn bộ người lao động trong nhà máy được biết và tham gia cung cấp thông tin. 1.3.2. Thành lập nhóm thực hiện EMA yêu cầu sự hợp tác thực hiện trong nhiều lĩnh vực khác nhau bao gồm: -Một cá nhân có chuyên môn kế toán, là người am hiểu về hệ thống hạch toán hiện tại. -Một cá nhân am hiểu làm thế nào để EMA được sử dụng trong khuôn khổ một tổ chức và những cơ hội nào mà hạch toán có thể mang lại. -Một người có chuyên môn về môi trường để giải thích các tác động môi trường đối với tổ chức. -Một kĩ sư chuyên về công nghệ để đưa ra ý kiến xem các đề xuất chuyên sâu về công nghệ có thực tế và khả thi không. -Một kĩ sư chuyên về tiêu thụ nguyên, nhiên liệu, và chi phí môi trường sẽ phát sinh trong quá trình sản xuất hoặc hoạt động cần phải nghiên cứu. -Một người thuộc ban giám đốc để bảo vệ dự án trong khuôn khổ tổ chức. Tóm lại để thực hiện EMA thành công cần phải có sự phối hợp giữa các chuyên gia thuộc nhiều lĩnh vực khác nhau mà người đóng vai trò cầm lái chính là chuyên gia bên quản lý môi trường. 1.3.3. Xác định quy mô, giới hạn của hệ thống đề xuất Nghĩa là phải căn cứ vào tình hình thực tế của tổ chức để xác định quy mô và giới hạn thực hiện. Có thể hạch toán một sản phẩm, một bộ phận, một dây chuyền sản xuất hoặc toàn bộ tổ chức. Ngoài ra cần phải cân nhắc rõ ràng về phạm vi nghiên cứu. Vì chi phí môi trường là một khái niệm rất rộng, do đó trong khuôn khổ có thể hạch toán được cần phải xác định được phạm vi đến đâu là đủ. 1.3.4. Thu thập toàn bộ thông tin tài chính và vật chất Bao gồm: Báo cáo tài chính, số liệu đầu vào, đầu ra của quá trình sản xuất, thông tin về dòng vật chất và năng lượng, thông tin về tiền tệ và phi tiền tệ,… 1.3.5. Nhận dạng các chi phí môi trường Từ khái niệm đưa ra về chi phí môi trường, để có thể xác định rõ các chi phí môi trường, có thể tổng hợp chi phí môi trường thành năm dạng chi phí cơ bản cụ thể sau: Dạng 1: Các chi phí trực tiếp cho sản xuất Các chi phí trực tiếp của vốn đầu tư, thiết bị, lao động, khấu hao, nguyên vật liệu, và đổ thải. Có thể bao gồm các chi phí định kỳ và không định kỳ, bao gồm cả các chi phí vốn, chi phí vận hành và chi phí bảo dưỡng thiết bị. Dạng 2: Các chi phí ẩn tiềm năng và các chi phí gián tiếp cho sản xuất Các chi phí gián tiếp không được phân bổ vào sản phẩm hay quá trình sản xuất. Có thể bao gồm các chi phí định kỳ và không định kỳ. Có thể bao gồm cả các chi phí vốn, các dịch vụ có nguồn gốc từ bên ngoài, các chi phí quan trắc ô nhiễm, giải phóng mặt bằng, các chi phí quảng cáo,... Nó còn bao gồm các chi phí môi trường trả trước như các chi phí nghiên cứu liên quan đến ý thức môi trường, các chi phí thiết kế ban đầu của sản phẩm môi trường thích hợp hơn, các chi phí huỷ bỏ tương lai hoặc các chi phí phục hồi. Dạng 3: Các chi phí tương lai và trách nhiệm pháp lý ngẫu nhiên Các chi phí tương lai ngẫu nhiên tiềm năng gồm các khoản tiền phạt do vi phạm, không tuân thủ các qui định môi trường, các chi phí trách nhiệm làm sạch trong tương lai, chi phí kiện cáo, tố tụng do làm hư hại tài sản và sức khoẻ cá nhân, chi phí bồi thường thiệt hại tài nguyên thiên nhiên và chi phí đền bù các tai nạn, sự cố công nghiệp. Dạng 4: Chi phí vô hình nội tại và chi phí quan hệ Các chi phí được công ty chi trả, bao gồm các loại chi phí khó định lượng được như sự chấp thuận của người tiêu dùng, sự trung thành, tín nhiệm của khách hàng, uy tín thương hiệu sản phẩm, tinh thần làm việc và kinh nghiệm quý báu của công nhân, các quan hệ đoàn thể, hình ảnh doanh nghiệp và các quan hệ cộng đồng. Các chi phí này khó xác định và ít khi được nhận diện một cách tách biệt trong một hệ thống hạch toán. Dạng 5: Các chi phí ngoại ứng (hay còn gọi là các chi phí xã hội) Các chi phí này thường được nhắc đến như các chi phí bên ngoài, đó là các chi phí cho những gì mà doanh nghiệp không phải chi trả một cách trực tiếp. Các chi phí mà xã hội phải gánh chịu bao gồm sự suy thoái môi trường do phát tán các chất ô nhiễm phù hợp với các quy định tương ứng hiện hành hay sự thiệt hại môi trường gây ra bởi tổ chức mà chúng không được hạch toán, hoặc các tổ chức đã tạo ra các chất phát thải có hại cho sức khoẻ mà không phải chịu trách nhiệm. Đa số các chi phí này bị lờ đi khi tính toán lợi ích. Các chi phí môi trường từ dạng 1 đến dạng 4 có thể được nhắc đến như các chi phí “cá nhân” và chúng có thể trực tiếp tác động vào lợi ích được báo cáo của một công ty. Việc xác định các chi phí môi trường một cách chi tiết sẽ được phân tích rõ nét trong chương 2. 1.3.6. Xác định các doanh thu tiềm năng bất kì hay các cơ hội cắt giảm chi phí Doanh thu môi trường bao gồm các khoản doanh thu do tái chế, các khoản tiền thưởng, trợ cấp hay bất cứ khoản doanh thu nào liên quan đến các vấn đề chi phí môi trường. Ví dụ như: thu nhập từ việc bán vật liệu thải, doanh thu từ việc bán bùn cặn, doanh thu từ việc sử dụng nhiệt của sản phẩm phụ, doanh thu từ thiết bị xử lý để xử lý nước thải cho khách hàng bên ngoài, doanh thu từ bán cota ô nhiễm, doanh thu từ bán khí nhà kính,… có thể chia ra như sau: - Tiền trợ cấp, tiền thưởng Đó là những khoản thu nhập của công ty nhờ các hoạt động đầu tư bảo vệ môi trường, các khoản tiền từ các sáng kiến, các dự án quản lý kinh doanh có khả thi được xét duyệt trợ cấp,… - Các khoản khác Ví dụ như tiền thu được từ việc bán vật liệu tái chế, bán chất thải, bán khí thải,… hoặc các khoản tiền thu được từ việc bán cota gây ô nhiễm, hay doanh thu từ việc xử lý nước thải cho khách hàng bên ngoài. Xác định các cơ hội cắt giảm chi phí. Ví dụ như có thể thực hiện cải tiến ở đâu, có thể phân loại, tái chế chất thải tốt hơn được không? Có phải chất thải được tạo ra là do mua những nguyên liệu kém phẩm chất? Có phải việc bao gói hiện nay sẽ được tái chế?... Từ đó hình thành nên các sáng kiến giảm thiểu chi phí.