Đề tài Bàn về hạch toán chi phí dự phòng giảm giá tài sản

g chịu. Và vì vậy số tiền thực sự thu hồi được có khả năng nhỏ hơn số đã bán chịu. Rất nhiều các doanh nghiệp hiện nay đa dạng hóa hoạt động kinh doanh của mình nhằm góp phần nâng cao hiệu quả sử dụng vốn nên bên cạnh việc đầu tư cho hoạt động sản xuất kinh doanh thì các doanh nghiệp còn dành 1 lượng vốn lớn để đầu tư vào thị trường chứng khoán, đầu tư vào các doanh nghiệp khác. Các khoản đầu tư tài chính ngắn hạn và dài hạn trở thành 1 loại tài sản phổ biến trong các doanh nghiệp. Thế nhưng tình hình kinh doanh luôn biến động và thị trường chứng khoán lên xuống bất thường khiến cho giá trị thị trường của loại tài sản này vào thời điểm lập các báo cáo tài chính có thể thấp hơn so với giá doanh nghiệp đã bỏ ra mua chúng. Hàng tồn kho là danh mục tài sản quan trọng trong doanh nghiệp. Đó có thể là nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ. hàng hóa, thành phẩm…mà doanh nghiệp đang nắm giữ cho hoạt động sản xuất kinh doanh của mình. Giá cả của chúng trên thị trường không ngừng biến động. Hơn thế trong thời gian tồn kho, chúng có thể giảm chất lượng trở nên lỗi mốt….khiến cho giá trị có thể thu hồi của chúng thấp hơn giá gốc. Với tất cả các khả năng trên thì giá trị thực sự của các loại tài sản trong doanh nghiệp vào thời điểm lập báo cáo tài chính có thể thấp hơn so với giá gốc của chúng. Và trong tương lai thì doanh ngiệp có thể sẽ phải gánh chịu những tổn thất thực sự khi đem bán các tài sản trên hoặc xác định chắc chắn không thu hồi được nợ. Để bảo đảm nguyên tắc thận trọng trong kế toán - Tức là việc ghi tăng doanh thu chỉ thực hiện khi có chứng cứ chắc chắn còn việc ghi nhận chi phí phải được thực hiện ngay khi có thể xảy ra – thì doanh ngiệp phải trích lập các khoản dự phòng giảm giá tài sản. Xét về bản chất thì dự phòng giảm giá tài sản chính là khoản dự tính trước vào chi phí sản xuất kinh doanh phần giá trị bị giảm xuống thấp hơn so với giá gốc đã ghi sổ kế toán của tài sản nhằm phản ánh đúng giá trị thuần có thể thực hiện được của tài sản doanh nghiệp. Chi phí dự phòng được xem là chi phí hợp lý hợp lệ của doanh nghiệp trong kỳ báo cáo. Ý nghĩa của việc trích lập dự phòng Doanh nghiệp lập dự phòng hay chính là trích trước 1 khoản chi phí vào chi phí sản xuất kinh doanh giúp doanh nghiệp có nguồn tài chính để bù đắp những tổn thất có thể xảy ra trong năm kế hoạch nhằm chủ động hơn trong quá trình hoạt động của mình. Việc trích lập dự phòng tính vào chi phí của doanh nghiệp sẽ làm giảm lợi nhuận đồng nghĩa với việc giảm số thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp và giảm lợi nhuận sau thuế. Lợi nhuận sau thuế giảm sẽ làm giảm phần lợi nhuận dùng để phân phối. Hơn thế lợi nhuận sau thuế cũng sẽ giảm. Qua đó tạo lập được 1 quỹ đáng lẽ đã phải phân chia để bù đắp cho các khoản giảm giá trị tài sản thực sự phát sinh ở niên độ sau. Giúp doanh nghiệp thuận lợi hơn trong việc tuân thủ các nguyên tắc kế toán được chấp nhận phổ biến: một mặt trên báo cáo tài chính của doanh nghiệp các tài sản vẫn được phản ánh theo giá gốc theo nguyên tắc giá phí, một mặt báo cáo tài chính của doanh nghiệp vẫn phản ánh khách quan trung thực giá trị của các tài sản (giá trị hợp lý) theo nguyên tắc khách quan. Việc trích lập các khoản dự phòng giảm giá tài sản sẽ giúp các bên hữu quan có cái nhìn sát thực hơn về tình hình tài chính của doanh nghiệp, từ đó đưa ra các nhận định chính xác về thực trạng tài chính của doanh nghiệp năm hiện tại, dự đoán tình hình trong tương lai và đưa ra quyết định phù hợp để tối đa hóa lợi ích của mình. Việc chính thức đề cập đến các khoản dự phòng trong chế độ kế toán đã thể hiện sự hội nhập của nước ta vào xu hướng chung cúa thế giới về phương diện kế toán. Nó cũng giúp cho các thông tin kế toán trở nên thực sự hữu ích đối với người sử dụng và phục vụ đắc lực cho hoạt động quản lý. II. Chế độ kế toán hiện hành về dự phòng giảm giá tài sản (Theo Thông tư 13/2006/TT-BTC) 1. Dự phòng tổn thất các khoản đầu tư tài chính: 1.1. Đối tượng và điều kiện lập dự phòng: Là các chứng khoán, các khoản vốn doanh nghiệp đang đầu tư vào tổ chức kinh tế khác có đủ các điều kiện sau: a. Đối với các khoản đầu tư chứng khoán: - Là các loại chứng khoán như cổ phiếu, trái phiếu công ty ... được doanh nghiệp đầu tư theo đúng quy định của pháp luật. - Được tự do mua bán trên thị trường mà tại thời điểm kiểm kê, lập báo cáo tài chính có giá thị trường giảm so với giá đang hạch toán trên sổ kế toán. Những chứng khoán không được phép mua bán tự do trên thị trường thì không được lập dự phòng giảm giá. Riêng đối với các công ty chuyên kinh doanh chứng khoán không thuộc đối tượng áp dụng quy định về việc trích lập dự phòng tổn thất các khoản đầu tư chứng khoán theo quy định tại Thông tư này. b. Đối với các khoản vốn đầu tư của doanh nghiệp vào tổ chức kinh tế là đơn vị thành viên, công ty trách nhiệm hữu hạn một thành viên, công ty trách nhiệm hữu hạn hai thành viên trở lên, công ty cổ phần, hợp danh, liên doanh, liên kết và các khoản đầu tư dài hạn khác phải trích lập dự phòng nếu tổ chức kinh tế mà doanh nghiệp đang đầu tư bị lỗ (trừ trường hợp lỗ theo kế hoạch đã được xác định trong phương án kinh doanh trước khi đầu tư). 1.2. Phương pháp lập dự phòng: a. Các loại chứng khoán đầu tư: Mức trích lập dự phòng tính theo công thức sau: Mức dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán = Số lượng chứng khoán bị giảm giá tại thời điểm lập báo cáo tài chính x Giá chứng khoán hạch toán trên sổ kế toán - Giá chứng khoán thực tế trên thị trường Doanh nghiệp phải lập dự phòng riêng cho từng loại chứng khoán đầu tư, có biến động giảm giá tại thời điểm lập báo cáo tài chính và được tổng hợp vào bảng kê chi tiết dự phòng giảm giá chứng khoán đầu tư, làm căn cứ hạch toán vào chi phí tài chính của doanh nghiệp. b. Các khoản đầu tư tài chính dài hạn: Mức trích tối đa cho mỗi khoản đầu tư tài chính bằng số vốn đã đầu tư và tính theo công thức sau: Mức dự phòng tổn thất các khoản đầu tư tài chính = Vốn góp thực tế của các bên tại tổ chức kinh tế - Vốn chủ sở hữu thực có x Vốn đầu tư của doanh nghiệp Tổng vốn góp thực tế của các bên tại tổ chức kinh tế Trong đó: - Vốn góp thực tế của các bên tại tổ chức kinh tế được xác định trên Bảng cân đối kế toán của tổ chức kinh tế năm trước thời điểm trích lập dự phòng (mã số 411 và 412 Bảng cân đối kế toán - ban hành kèm theo Thông tư số 23/2005/TT-BTC ngày 30/3/2005 của Bộ Tài chính). - Vốn chủ sở hữu thực có được xác định tại Bảng cân đối kế toán của tổ chức kinh tế năm trước thời điểm trích lập dự phòng (mã số 410 Bảng cân đối kế toán - ban hành kèm theo Thông tư số 23/2005/TT-BTC ngày 30/3/2005 của Bộ Tài chính). Căn cứ để lập dự phòng khi vốn góp thực tế của các bên tại tổ chức kinh tế lớn hơn vốn chủ sở hữu thực có tại thời điểm báo cáo tài chính của tổ chức kinh tế. Doanh nghiệp phải lập dự phòng riêng cho từng khoản đầu tư tài chính có tổn thất và được tổng hợp vào bảng kê chi tiết dự phòng tổn thất đầu tư tài chính. Bảng kê là căn cứ để hạch toán vào chi phí tài chính của doanh nghiệp. 1.3. Xử lý khoản dự phòng: Tại thời điểm lập dự phòng nếu các chứng khoán do doanh nghiệp đầu tư bị giảm giá so với giá đang hạch toán trên sổ kế toán, các khoản vốn đầu tư vào tổ chức kinh tế bị tổn thất do tổ chức kinh tế bị lỗ thì phải trích lập dự phòng tổn thất các đầu tư tài chính theo các quy định đã nêu trên; - Nếu số dự phòng tổn thất đầu tư tài chính phải trích lập bằng số dư khoản dự phòng, thì doanh nghiệp không phải trích lập khoản dự phòng tổn thất đầu tư tài chính; - Nếu số dự phòng phải trích lập cao hơn số dư khoản dự phòng, thì doanh nghiệp trích thêm vào chi phí tài chính của doanh nghiệp phần chênh lệch; - Nếu số dự phòng phải trích lập thấp hơn số dư khoản dự phòng: Về việc xử lý trường hợp này có sự khác biệt giữa Thông tư 13/TT-BTC và Chế độ kế toán Việt Nam: +Theo chế độ kế toán Việt Nam (Ban hành theo Quyết định số 15/2006/QĐ-BTC ngày 20/3/2006) thì khoản chênh lệch trên sẽ được hoàn nhập và ghi giảm chi phí tài chính. Định khoản: Nợ TK 129, 229 Có TK 635- chi phí tài chính +Theo Thông tư 13/2006/TT-BTC thì khoản chênh lệch trên cũng sẽ được hoàn nhập nhưng là ghi tăng doanh thu tài chính. Định khoản: Nợ TK 129, 229 Có TK 515- doanh thu hoạt động tài chính 1.4. Chứng từ sử dụng: a.Chứng từ Để thực hiện việc trích lập dự phòng giảm giá chứng khoán doanh nghiệp cần thực hiện các bước công việc sau: B1: Kiểm kê chứng khoán theo loại. Để thực hiện được bước công việc này doanh nghiệp cần phải căn cứ vào sổ chi tiết đầu tư chứng khoán có mẫu như sau:  SỔ CHI TIẾT ĐẦU TƯ CHỨNG KHOÁN (Dùng cho các TK: 121.228) Tài khoản: ………… Loại chứng khoán:………………… Đơn vị phát hành:……….. Mệnh giá:………….. Lãi suất …………. Thời hạn phát hành……… Ngày tháng ghi sổ Chứng từ Diễn giải TK đối ứng số phát sinh số dư số hiệu Ngày tháng Mua vào Xuất ra số lượng Thành tiền số lượng Thành tiền số lượng Thành tiền A B C D E 1 2 3 4 5 6 Sổ này có …… trang, đánh số từ trang 01 đến trang …….. Ngày mở sổ:…. Người ghi sổ: Ngày…...tháng …năm……. Sổ này được mở theo từng tài khoản và theo từng loại chứng khoán. Vì vậy nó tạo điều kiện rất thuận lợi cho doanh nghiệp kiểm kê chứng khoán theo loại vào ngày 31/12 năm báo cáo. B2: Lập bảng kê chứng khoán về số lượng và giá trị vào mẫu, đối chiếu với giá thị trường vào ngày kiểm kê. B3: Tính ra mức dự phòng phải lập cho niên độ sau Bảng kê dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán số hiệu TK Loại chứng khoán Số lượng Giá đơn vị mua vào Giá trị ngày kiểm kê Mức dự phòng cần lập 121 228 ….. …… ………. ……… ………. ………. ……….. ……….. ………. ………. b. Tài khoản sử dụng Tài khoản được sử dụng để phán ánh dự phòng tổn thất các khoản đầu tư tài chính là: TK 129: Dự phòng giảm giá đầu tư ngắn hạn TK 229: Dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn Kết cấu: + Bên nợ: Hoàn nhập số dự phòng giảm giá chứng khoán ngắn hạn(dài hạn) kỳ này phải lập nhỏ hơn số đã lập cuối kỳ trước. + Bên có: Trích lập dự phòng giảm giá chứng khoán đầu tư ngắn hạn( dài hạn) - số cần trích lập lần đầu và số chênh lệc giữa số dự phòng kỳ này phải lập lớn hơn số đã lập cuối kỳ trước + Số dư bên có: Số dự phòng giảm giá chứng khoán đầu tư ngắn hạn ( dài hạn) hiện có cuối kỳ. Hạch toán một số nghiệp vụ chủ yếu: Cuối kỳ kế toán, căn cứ vào biến động giảm giá của các khoản đầu tư ngắn hạn( dài hạn) hiện có, tính toán mức dự phòng cần lập lần đầu, ghi: Nợ TK 635 – chi phí tài chính Có Tk 129, 229 Cuối kỳ kế toán sau: + Nếu khoản dự phòng giảm giá khoản đầu tư ngắn hạn( dài hạn) phải lập ở kỳ này nhỏ hơn khoản dự phòng giảm giá khoản đầu tư ngắn hạn (dài hạn) đã lập ở cuối kỳ kế toán trước thì số chênh lệch nhỏ hơn phải được hoàn nhập , ghi: Nợ TK 129,229 Có TK 635 + Nếu khoản dự phòng giảm giá khoản đầu tư ngắn hạn (dài hạn) phải lập ở kỳ kế toán này lớn hơn khoản dự phòng giảm giá đầu tư ngắn hạn (dài hạn) đã lập cuối kỳ kế toán trước thì phải trích lập thêm theo số chênh lệch lớn hơn, ghi: Nợ TK 635 Có TK 129, 229 3. Khi tổn thất thực sự xảy ra các khoản đầu tư thực sự không có khả năng thu hồi hoặc thu hồi thấp hơn giá gốc ban đầu doanh nghiệp có quyết định dùng khoản dự phòng để bù đắp tổn thất, ghi: Nợ TK 111. 112,… Nợ TK 129, 229 - Số đã lập dự phòng Nợ TK 635- Số chưa lập dự phòng Có TK 121, 222, 223…- Giá gốc khoản đầu tư bị tổn thất. 2. Dự phòng giảm giá hàng tồn kho: 2.1. Đối tượng lập dự phòng bao gồm nguyên vật liệu, dụng cụ dùng cho sản xuất, vật tư, hàng hóa, thành phẩm tồn kho (gồm cả hàng tồn kho bị hư hỏng, kém mất phẩm chất, lạc hậu mốt, lạc hậu kỹ thuật, lỗi thời, ứ đọng, chậm luân chuyển), sản phẩm dở dang, chi phí dịch vụ dở dang (sau đây gọi tắt là hàng tồn kho) mà giá gốc ghi trên sổ kế toán cao hơn giá trị thuần có thể thực hiện được và đảm bảo điều kiện sau: - Có hóa đơn, chứng từ hợp pháp theo quy định của Bộ Tài chính hoặc các bằng chứng khác chứng minh giá vốn hàng tồn kho. - Là những vật tư hàng hóa thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp tồn kho tại thời điểm lập báo cáo tài chính. Trường hợp nguyên vật liệu có giá trị thuần có thể thực hiện được thấp hơn so với giá gốc nhưng giá bán sản phẩm dịch vụ được sản xuất từ nguyên vật liệu này không bị giảm giá thì không được trích lập dự phòng giảm giá nguyên vật liệu tồn kho đó. 2.2. Phương pháp lập dự phòng: Mức trích lập dự phòng tính theo công thức sau: Mức dự phòng giảm giá vật tư hàng hóa = Lượng vật tư hàng hóa thực tế tồn kho tại thời điểm lập báo cáo tài chính x Giá gốc hàng tồn kho theo sổ kế toán - Giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho Trong đó: Giá gốc hàng tồn kho bao gồm: chi phí mua, chi phí chế biến và các chi phí liên quan trực tiếp khác theo quy định tại Chuẩn mực kế toán số 02 - Hàng tồn kho ban hành kèm theo Quyết định số 149/2001/QĐ-BTC ngày 31/12/2001 của Bộ trưởng Bộ Tài chính. Giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho (giá trị dự kiến thu hồi): là giá bán (ước tính) của hàng tồn kho trừ chi phí để hoàn thành sản phẩm và chi phí tiêu thụ (ước tính). Mức lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho được tính cho từng loại hàng tồn kho bị giảm giá và tổng hợp toàn bộ vào bảng kê chi tiết. Bảng kê là căn cứ để hạch toán vào giá vốn hàng bán (giá thành toàn bộ sản phẩm hàng hoá tiêu thụ trong kỳ) của doanh nghiệp. Riêng dịch vụ cung cấp dở dang, việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho tính theo từng loại dịch vụ có mức giá riêng biệt. 2.3. Xử lý khoản dự phòng: Tại thời điểm lập dự phòng nếu giá gốc hàng tồn kho cao hơn giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho thì phải trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho theo các quy định đã nêu trên. - Nếu số dự phòng giảm giá phải trích lập bằng số dư khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho, thì doanh nghiệp không phải trích lập khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho; - Nếu số dự phòng giảm giá phải trích lập cao hơn số dư khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho, thì doanh nghiệp trích thêm vào giá vốn hàng bán của doanh nghiệp phần chênh lệch. - Nếu số dự phòng phải trích lập thấp hơn số dư khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho: Trong trường hợp này có sự khác biệt giữa Thông tư 13/2006/TT-BTC và Chế độ kế toán Việt Nam: +Chế độ kế toán Việt Nam: số chênh lệch sẽ được hoàn nhập và ghi giảm giá vốn. Định khoản: Nợ TK 159: Có TK 632- Giá vốn hàng bán + Thông tư 13/2006/TT-BTC: số chênh lệch sẽ được hoàn nhập và ghi vào thu nhập khác. Định khoản: Nợ TK 159: Có TK 711- Thu nhập khác 2.4. Xử lý huỷ bỏ đối với vật tư, hàng hoá đã trích lập dự phòng: a. Hàng tồn đọng do hết hạn sử dụng, mất phẩm chất, dịch bệnh, hư hỏng do không còn giá trị sử dụng ... như: dược phẩm, thực phẩm, vật tư y tế, con giống, vật nuôi, vật tư hàng hoá khác phải huỷ bỏ thì xử lý như sau: Lập Hội đồng xử lý tài sản của doanh nghiệp để thẩm định tài sản bị huỷ bỏ. Biên bản thẩm định phải kê chi tiết tên, số lượng, giá trị hàng hoá phải huỷ bỏ, nguyên nhân phải huỷ bỏ, giá trị thu hồi được do bán thanh lý, giá trị thiệt hại thực tế. Mức độ tổn thất thực tế của từng loại hàng tồn đọng không thu hồi được là khoản chênh lệch giữa giá trị ghi trên sổ kế toán trừ đi giá trị thu hồi do thanh lý (do người gây ra thiệt hại đền bù, do bán thanh lý hàng hoá). b. Thẩm quyền xử lý: Hội đồng quản trị (đối với doanh nghiệp có Hội đồng quản trị) hoặc Hội đồng thành viên (đối với doanh nghiệp có Hội đồng thành viên); Tổng giám đốc, Giám đốc (đối với doanh nghiệp không có Hội đồng quản trị); chủ doanh nghiệp căn cứ vào Biên bản của Hội đồng xử lý, các bằng chứng liên quan đến hàng hoá tồn đọng để quyết định xử lý huỷ bỏ vật tư, hàng hoá nói trên; quyết định xử lý trách nhiệm của những người liên quan đến số vật tư, hàng hoá đó và chịu trách nhiệm về quyết định của mình trước chủ sở hữu và trước pháp luật. c. Xử lý hạch toán: Giá trị tổn thất thực tế của hàng tồn đọng không thu hồi được đã có quyết định xử lý huỷ bỏ, sau khi bù đắp bằng nguồn dự phòng giảm giá hàng tồn kho, phần chênh lệch thiếu được hạch toán vào giá vốn hàng bán của doanh nghiệp. Chứng từ sử dụng Chứng từ Để trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho doanh nghiệp thực hiện các bước công việc sau: B1: Kiểm kê hàng hóa vật tư BIÊN BẨN KIỂM KÊ HÀNG HÓA VẬT TƯ Thời điểm kiểm kê:…giờ ngày 31 tháng 12 năm…… Ban kiểm kê gồm: Ông, bà……………………… Trưởng ban Đã kiểm kê kho có các mặt hàng dưới đây: Ông bà…………………………Ủy viên Ông bà………………………….Ủy viên STT Tên nhãn hiệu quy cách vật tư hàng hóa Mã số Đơn vị tính Đơn giá Kết quả kiểm kê Số lượng Thành tiền A B C D 1 2 3 BẢNG KÊ DỰ PHÒNG GIẢM GIÁ HÀNG TỒN KHO Số hiệu TK Loại vật tư hàng hóa Số lượng Đơn vị tính Giá gốc vật tư hàng hóa Giá tại ngày kiểm kê Mức dự phòng cần lập 152 153 155 ….. B2: Lập bảng kê vật tư hàng hóa B3: Tính mức dự phòng phải trích lập Hạch toán một số nghiệp vụ chủ yếu: Tài khoản sử dụng để phản ánh là tài khoản 159: TK159 - Dự phòng giảm giá hàng tồn kho Kết cấu: + Bên nợ: Giá trị dự phòng giảm giá hàng tồn kho được hoàn nhập ghi giảm giá vốn hàng bán trong kỳ. + Bên có: Giá trị dự phòng giảm giá hàng tồn kho đã lập tính vào giá vốn hàng bán trong kỳ. + Số dư bên có: Giá trị dự phòng giảm giá hàng tồn kho hiện có cuối kỳ. Hạch toán một số nghiệp vụ chủ yếu: 1.Cuối kỳ kế toán năm hoặc cuối quý khi lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho lần đầu tiên ghi: Nợ TK 632- giá vốn hàng bán Có TK 159 2. Cuối kỳ kế toán năm( hoặc quý) tiếp theo: + Nếu khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho phải lập ở cuối kỳ kế toán năm nay lớn hơn khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho đã lập ở cuối kỳ trước chưa sử dụng hết thì số chênh lệch lớn hơn ghi: Nợ TK 632- chi tiết dự phòng giảm giá hàng tồn kho Có TK 159 + Nếu khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho phải lập ở cuối kỳ kế toán năm nay nhỏ hơn khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho đã lập ở cuối kỳ kế toán trước chưa sử dụng hết thì số chênh lệch ghi: Nợ TK 159 Có TK 632- chi tiết dự phòng giảm giá hàng tồn kho 3. Dự phòng nợ phải thu khó đòi: 3.1. Đối tượng và điều kiện: là các khoản nợ phải thu đảm bảo các điều kiện sau: - Khoản nợ phải có chứng từ gốc, có đối chiếu xác nhận của khách nợ về số tiền còn nợ, bao gồm: hợp đồng kinh tế, khế ước vay nợ, bản thanh lý hợp đồng, cam kết nợ, đối chiếu công nợ và các chứng từ khác. Các khoản không đủ căn cứ xác định là nợ phải thu theo quy định này phải xử lý như một khoản tổn thất. - Có đủ căn cứ xác định là khoản nợ phải thu khó đòi: + Nợ phải thu đã quá hạn thanh toán ghi trên hợp đồng kinh tế, các khế ước vay nợ hoặc các cam kết nợ khác. + Nợ phải thu chưa đến thời hạn thanh toán nhưng tổ chức kinh tế (các công ty, doanh nghiệp tư nhân, hợp tác xã, tổ chức tín dụng ...) đã lâm vào tình trạng phá sản hoặc đang làm thủ tục giải thể; người nợ mất tích, bỏ trốn, đang bị các cơ quan pháp luật truy tố, giam giữ, xét xử, đang thi hành án hoặc đã chết. Những khoản nợ quá hạn từ 3 năm trở lên coi như nợ không có khả năng thu hồi và được xử lý theo quy định theo quy định dưới đây. 3.2. Phương pháp lập dự phòng: Doanh nghiệp phải dự kiến mức tổn thất có thể xảy ra hoặc tuổi nợ quá hạn của các khoản nợ và tiến hành lập dự phòng cho từng khoản nợ phải thu khó đòi, kèm theo các chứng cứ chứng minh các khoản nợ khó đòi nói trên. Trong đó: - Đối với nợ phải thu quá hạn thanh toán, mức trích lập dự phòng như sau: + 30% giá trị đối với khoản nợ phải thu quá hạn từ 3 tháng đến dưới 1 năm. + 50% giá trị đối với khoản nợ phải thu quá hạn từ 1 năm đến dưới 2 năm. + 70% giá trị đối với khoản nợ phải thu quá hạn từ 2 năm đến dưới 3 năm. - Đối với nợ phải thu chưa đến hạn thanh toán nhưng tổ chức kinh tế đã lâm vào tình trạng phá sản hoặc đang làm thủ tục giải thể; người nợ mất tích, bỏ trốn, đang bị các cơ quan pháp luật truy tố, giam giữ, xét xử hoặc đang thi hành án ... thì doanh nghiệp dự kiến mức tổn thất không thu hồi được để trích lập dự phòng. - Sau khi lập dự phòng cho từng khoản nợ phải thu khó đòi, doanh nghiệp tổng hợp toàn bộ khoản dự phòng các khoản nợ vào bảng kê chi tiết để làm căn cứ hạch toán vào chi phí quản lý của doanh nghiệp. 3.3. Xử lý khoản dự phòng: - Khi các khoản nợ phải thu được xác định khó đòi, doanh nghiệp phải trích lập dự phòng theo các quy định đã nêu trên; nếu số dự phòng phải trích lập bằng số dư dự phòng nợ phải thu khó, thì doanh nghiệp không phải trích lập; - Nếu số dự phòng phải trích lập cao hơn số dư khoản dự phòng nợ phải thu khó đòi, thì doanh nghiệp phải trích thêm vào chi phí quản lý doanh nghiệp phần chênh lệch; - Nếu số dự phòng phải trích lập thấp hơn số dư khoản dự phòng nợ phải thu khó đòi: Trong trường hợp này có sự khác biệt giữa Thông tư 13/2006/TT-BTC và Chế độ kế toán Việt Nam hiện hành: + Chế độ kế toán Việt Nam: Số chênh lệch sẽ được hoàn nhập và ghi giảm chi phí quản lý doanh nghiệp. Định khoản: Nợ TK 139 Có TK 642- Chi phí quản lý doanh nghiệp + Thông tư 13/2006/TT-BTC: Số chênh lệch sẽ được hoàn nhập và ghi tăng thu nhập khác. Định khoản: Nợ TK 139 Có TK 711- Thu nhập khác. 3.4. Xử lý tài chính các khoản nợ không có khả năng thu hồi: a. Nợ phải thu không có khả năng thu hồi bao gồm các khoản nợ sau: - Đối với tổ chức kinh tế: + Khách nợ đã giải thể, phá sản: quyết định của Tòa án tuyên bố phá sản doanh nghiệp theo Luật phá sản hoặc quyết định của người có thẩm quyền về giải thể đối với doanh nghiệp nợ, trường hợp tự giải thể thì có thông báo của đơn vị hoặc xác nhận của cơ quan quyết định thành lập đơn vị, tổ chức. + Khách nợ đã ngừng hoạt động và không có khả năng chi trả: xác nhận của cơ quan quyết định thành lập doanh nghiệp hoặc tổ chức đăng ký kinh doanh về việc doanh nghiệp, tổ chức đã ngừng hoạt động không có khả năng thanh toán. - Đối với cá nhân phải có một trong các tài liệu sau: + Giấy chứng tử (bản sao) hoặc xác nhận của chính quyền địa phương đối với người nợ đã chết nhưng không có tài sản thừa kế để trả nợ. + Giấy xác nhận của chính quyền địa phương đối với người nợ còn sống hoặc đã mất tích nhưng không có khả năng trả nợ. + Lệnh truy nã hoặc xác nhận của cơ quan pháp luật đối với người nợ đã bỏ trốn hoặc đang bị truy tố, đang thi hành án hoặc xác nhận của chính quyền địa phương về việc khách nợ hoặc người thừa kế không có khả năng chi trả. - Quyết định của cấp có thẩm quyền về xử lý xóa nợ không thu hồi được của doanh nghiệp (nếu có). Đối với khoản nợ phải thu quá hạn 3 năm trở lên mà không đủ chứng từ, tài liệu chứng minh theo quy định thì lập Hội đồng xử lý nợ của doanh nghiệp để xem xét, xử lý theo quy định tại khoản này. b. Xử lý tài chính: Tổn thất thực tế của từng khoản nợ không thu hồi được khoản chênh lệch giữa nợ phải thu ghi trên sổ kế toán và số tiền đã thu hồi được (do người gây ra thiệt hại đền bù, do phát mại tài sản của đơn vị nợ hoặc người nợ, do được chia tài sản theo quyết định của tòa án hoặc các cơ quan có thẩm quyền khác). Giá trị tổn thất thực tế của khoản nợ không có khả năng thu hồi, doanh nghiệp sử dụng nguồn dự phòng nợ phải thu khó đòi, quỹ dự phòng tài chính (nếu có) để bù đắp, phần chênh lệch thiếu hạch toán vào chi phí quản lý của doanh nghiệp. Các khoản nợ phải thu sau khi đã có quyết định xử lý, doanh nghiệp phải theo dõi riêng trên sổ kế toán và ngoài bảng cân đối kế toán trong thời hạn tối thiểu là 5 năm và tiếp tục có các biện pháp để thu hồi nợ. Nếu thu hồi được nợ thì số tiền thu hồi sau khi trừ các chi phí có liên quan đến việc thu hồi nợ, doanh nghiệp hạch toán vào thu nhập khác. c. Hồ sơ xử lý: Khi xử lý khoản nợ phải thu không có khả năng thu hồi doanh nghiệp phải lập hồ sơ sau: - Biên bản của Hội đồng xử lý nợ của doanh nghiệp. Trong đó ghi rõ giá trị của từng khoản nợ phải thu, giá trị nợ đã thu hồi được, giá trị thiệt hại thực tế (sau khi đã trừ đi các khoản thu hồi được). - Bảng kê chi tiết các khoản nợ phải thu đã xóa để làm căn cứ hạch toán, biên bản đối chiếu nợ được chủ nợ và khách nợ xác nhận hoặc Bản thanh lý hợp đồng kinh tế hoặc xác nhận của cơ quan quyết định thành lập doanh nghiệp, tổ chức hoặc các tài liệu khách quan khác chứng minh được số nợ tồn đọng và các giấy tờ tài liệu liên quan. - Sổ kế toán, chứng từ, tài liệu chứng minh khoản nợ chưa thu hồi được, đến thời điểm xử lý nợ doanh nghiệp đang hạch toán nợ phải thu trên sổ kế toán của doanh nghiệp. d. Thẩm quyền xử lý nợ: Hội đồng quản trị (đối với doanh nghiệp có Hội đồng quản trị) hoặc Hội đồng thành viên (đối với doanh nghiệp có Hội đồng thành viên); Tổng giám đốc, Giám đốc (đối với doanh nghiệp không có Hội đồng quản trị hoặc Hội đồng thành viên) hoặc chủ doanh nghiệp căn cứ vào Biên bản của Hội đồng xử lý, các bằng chứng liên quan đến các khoản nợ để quyết định xử lý những khoản nợ phải thu không thu hồi được và chịu trách nhiệm về quyết định của mình trước pháp luật, đồng thời thực hiện các biện pháp xử lý trách nhiệm theo chế độ hiện hành. 3.5. Chứng từ sử dụng a. Chứng từ Để tiến hành lập dự phòng nợ phải thu khó đòi doanh nghiệp cần phải căn cứ vào sổ chi tiết thanh toán với người mua SỔ CHI TIẾT THANH TOÁN VỚI NGƯỜI MUA Tài khoản:………… Đối tượng:………….. Loại tiền: VNĐ Ngày thángghi sổ Chứng từ Diễn giải TK đối ứng Thời hạn được hưởng chiết khấu Số phát sinh Số dư Số hiệu Ngày, tháng Nợ Có Nợ Có A B C D E 1 2 3 4 5 1.số dư đầu kỳ 2.số phát sinh ………… cộng phát sinh 3. số dư cuối kỳ Sổ này có … trang, đánh số từ trang 01 đến trang…. Ngày mở sổ: ……… Người ghi sổ Ngày … tháng ….. năm … Kế toán trưởng và căn cứ vào bảng kê số 11: BẢNG KÊ SỐ 11 PHẢI THU CỦA KHÁCH HÀNG Tháng ………năm……….. SốTT Tên người mua Số dư nợ đầu tháng Số dư có đầu tháng Ghi nợ TK131, ghi có TK khác Ghi có TK 131 Ghi nợ TK khác Số dư nợ cuối tháng Số dư có cuối tháng 511 711 … Cộng nợ TK 131 111 … Cộng có TK 131 A B C D 1 2 3 4 5 6 7 8 9 Người ghi sổ Ngày …. tháng ….năm Kế toán trưởng Các sổ chi tiết thanh toán với người mua được mở chi tiết theo từng đối tượng thanh toán còn bảng kê số 11 phản ánh tình hình thanh toán tiền hàng với người mua và người đặt hàng giúp cho doanh nghiệp có thể xác định được chi tiết từng khoản nợ phải thu của từng khách hàng trên cơ sở đó xác định được số dự phòng cần lập cho mỗi khách hàng theo tỷ lệ ước tính không thu được ở từng khách hàng. Doanh nghiệp lập bảng kê xác định mức dự phòng phải thu khó đòi cho niên độ tới theo bảng sau: BẢNG KÊ XÁC ĐỊNH MỨC DỰ PHÒNG PHẢI THU KHÓ ĐÒI Ngày 31/12/N Tên khách hàng Số nợ phải thu của khách hàng nghi ngờ tại ngày 31/12/N Tỷ lệ ước tính không thu được ở khách hàng Mức dự phòngcần lập cho khách hàng b.Hạch toán một số nghiệp vụ chủ yếu: Tài khoản sử dụng là: TK 139- Dự phòng phải thu khó đòi Kết cấu: - Bên nợ : + Hoàn nhập dự phòng phải thu khó đòi +Xóa các khoản nợ phải thu khó đòi. - Bên có: + Số dự phòng nợ phải thu khó đòi được lập tính vào chi phí quản lý doanh ngiệp. - Số dư bên có: Số dự phòng các khoản phải thu khó đòi hiện có cuối kỳ. Hạch toán một số nghiệp vụ : Cuối kỳ kế toán , kế toán xác định số dự phòng nợ phải thu khó đòi cần trích kỳ này. nếu số này lớn hơn số đã trích lập kỳ trước nhưng chưa sử dụng hết thì số chênh lệch lớn hơn được hạch toán vào chi phí. ghi: Nợ TK 642- chi phí quản lý doanh nghiệp Có Tk 139 Nếu số cần trích nhỏ hơn số dự phòng đã trích ở kỳ trước nhưng chưa sử dụng hết ghi: Nợ TK 139 Có Tk 642- chi tiết hoàn nhập dự phòng phải thu khó đòi. Khi xóa nợ ghi: Nợ TK 139 (Nếu đã lập dự phòng) Nợ TK 642 ( Nếu chưa lập dự phòng) Có TK 131 Có Tk 138- phải thu khác Đồng thời ghi vào bên nợ TK 004- Nợ khó đòi đã xử lý Đối với những khoản nợ phải thu khó đòi đã được xử lý xóa nợ, nếu sau đó lại thu hồi được nợ, kế toán căn cứ vào giá trị thực tế của khoản nợ đã thu hồi được, ghi: Nợ TK 111, 112… Có TK 711- Thu nhập khác. Các khoản nợ phải thu khó đòi có thể được bán cho các Công ty mua bán nợ. Khi doanh nghiệp hoàn thành thủ tục bán các khoản nợ phải thu cho công ty mua bán nợ và thu được tiền , ghi: Nợ TK 111, 112…..: số tiền thu được Nợ Tk 139: số chênh lệch được bù đắp bằng dự phòng đã lập Nợ TK 642,… : Số chênh lệch còn lại được bù đắp bằng các khoản khác Có TK 131, 138 Chương 2: KIẾN NGHỊ NHẰM HOÀN THIỆN CÔNG TÁC KẾ TOÁN CHI PHÍ DỰ PHÒNG Một số điểm khác biệt về hạch toán chi phí dự phòng trên thế giới so với Việt Nam Dự phòng theo chuẩn mực kế toán quốc tế Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 18- Các khoản dự phòng, tài sản và nợ tiềm tàng và chuẩn mực số 02- Hàng tồn kho đã bám khá sát so với chuẩn mực kế toán quốc tế tương ứng là IAS 37 và IAS 02 tuy nhiên vẫn còn 1 số khác biệt nhỏ: Đó là đối với việc trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho. Đối với chuẩn mực quốc tế thì việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho được thực hiện trên cơ sở từng mặt hàng tồn kho hoặc có thể gộp nhóm các mặt hàng tồn kho giống nhau hoặc có liên quan với nhau. Trường hợp này thông thường là các mặt hàng tồn kho liên quan đến cùng một giây chuyền sản xuất mà chúng có cùng mục đích hoặc việc sử dụng cuối cùng, được sản xuất và tiêu thụ trên thị trường tại cùng khu vực và thực tế là không thể đánh giá riêng biệt với các mặt hàng khác trong dây chuyền sản xuất đó. Việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho không được thực hiện trên cơ sở phân loại như hàng tồn kho như thành phẩm, hàng hóa. Đối với dịch vụ cung cấp dở dang, việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho được tính theo từng loại dịch vụ có mức giá riêng biệt. Trong khi đó thì việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho ở Việt Nam được tiến hành riêng biệt cho từng loại hàng tồn kho và từng mặt hàng tồn kho. Dự phòng trong kế toán Mỹ Chế độ kế toán Mỹ nhìn chung tạo cho các doanh nghiệp sự chủ động rất lớn trong việc tổ chức hạch toán kế toán tại doanh nghiệp mình. Đối với kế toán chi phí dự phòng nợ phải thu khó đòi kế toán Mỹ cũng quy định khá giống với kế toán Việt Nam về các phương pháp ước tính khoản dự phòng cần trích lập. Tuy nhiên có 1 sự khác biệt trong phương pháp ước tính dự phòng nợ khó đòi theo thời gian nợ của từng khách hàng. Nếu như trong kế toán Việt Nam khoản nợ phải quá hạn từ 3 tháng trở lên kể từ ngày đáo hạn thì doanh nghiệp mới được phép trích lập dự phòng và tỷ lệ trích lập trên khoản nợ quá hạn đã được quy định rất cụ thể thì trong kế toán Mỹ lại không như vậy. Các khoản nợ ngay khi quá hạn là doanh nghiệp đã được trích lập dự phòng và tỷ lệ trích lập trên số nợ khó đòi là do doanh nghiệp tự quyết định dựa trên kinh nghiệm của mình. Đây có thể nói là một điểm rất linh hoạt của kế toán Mỹ đồng thời cũng rất tôn trọng nguyên tắc thận trọng trong việc lập dự phòng. Ta lấy ví dụ như tại côn ty A có 1 khoản nợ đến hạn thu vào ngày 30 tháng 11 năm N nhưng khách hàng vẫn chưa chịu trả khi năm tài chính kết thúc. Như vậy đối với kế toán Việt Nam thì phải đến ngày 31/12/N+1 doanh nghiệp mới được trích lập dự phòng và như thế thì ý nghĩa của việc trích lập bị giảm đi rất nhiều nhưng trong kế toán Mỹ thì doanh nghiệp có thể trích lập ngay khoản dự phòng cho món nợ đó vào cuối năm tài chính N. Tính kịp thời được đảm bảo. Hơn nữa đối với từng loại hình doanh nghiệp khác nhau thì với cùng 1 khoảng thời gian nợ quá hạn nhưng khả năng mất là khác nhau. Như thế thì việc quy định 1 tỷ lệ trích cứng nhắc như trong kế toán Việt Nam là không thực sự hợp lý. Để cho doanh nghiệp tự ước tính tỷ lệ này trên cơ sở tình hình thực tế hoạt động của doanh nghiệp mình là 1 giải pháp hay hơn và cũng phù hợp hơn với sự đa dạng trong hoạt động kinh doanh của các doanh nghiệp hiện nay. Dự phòng trong kế toán Tây Âu Đối với kế toán dự phòng giảm giá hàng tồn kho có một chút khác biệt giữa kế toán Việt Nam và các nước Tây Âu. Đó là việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho ở Việt Nam được thực hiện khi mà giá trị thuần có thể thực hiện được của chúng nhỏ hơn so với giá gốc. Trong đó giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho là giá bán ước tính trừ đi chi phí ước tính để hoàn thành sản phẩm và chi phí cần thiết cho việc tiêu thụ chúng. Điều này là khác biệt so với kế toán Tây Âu vì việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho được thực hiện khi giá trị thị trường của hàng tồn kho bị giảm sút so với giá trị sổ sách của chúng. Đối với dự phòng nợ phải thu khó đòi cũng có sự khác biệt đáng kể giữa kế toán Việt Nam và Tây Âu: +Kế toán Việt Nam: Số dự phòng nợ phải = số nợ quá hạn của * Tỷ lệ phần trăm thu khó đòi cần trích lập khách hàng có khả năng mất + Kế toán Tây Âu: Số dự phòng giảm giá = số nợ ngoài thuế của * Tỷ lệ phần trăm TK khách hàng khách hàng nghi ngờ có khả năng mất Như vậy sự khác biệt ở đây nằm ở chỗ kế toán Việt Nam tính mức dự phòng cần trích lập trên khoản nợ có VAT của khách hàng còn kế toán Tây Âu thì tính trên khoản nợ ngoài VAT. Như vậy thì với cùng một khoản nợ khó đòi số dự phòng mà 1 doanh nghiệp Việt Nam cần trích lập sẽ cao hơn so với 1 doanh nghiệp ở Tây Âu. Điều này cũng đồng nghĩa với việc sẽ làm tăng chi phí và giảm lợi nhuận. Nếu như khoản nợ không thu hồi được và được phép xóa thì khoản VAT đã thu hộ và nộp hộ nhà nước trước đây sẽ không được hoàn lại trong kế toán Việt Nam trong khi nó được cho phép hoàn lại tại các nước Tây Âu. Đây là 1 điểm tiến bộ rất đáng học tập của kế toán Tây Âu. Vì thực tế thì VAT là thuế gián thu, người phải chịu nó là người tiêu dùng chứ không phải là doanh nghiệp. Vậy nên sẽ là vô lý nếu như bắt doanh nghiệp phải chịu 1 khoản chi phí như thế khi khoản nợ phải lập dự phòng hoặc phải xóa nợ. Một số ý kiến nhận xét về chế độ kế toán hiện hành và thực trạng hạch toán chi phí dự phòng tại Việt Nam Những tiến bộ của chế độ kế toán về dự phòng hiện hành ( Thông tư 13/2006) so với chế độ cũ ( Thông tư 107/2201) Nền kinh tế luôn vận động biến đổi nhanh chóng và kéo theo đó là những biến động của các nghiệp vụ kinh tế. Điều này đòi hỏi các nhà lập pháp luôn phải theo dõi thực tế để có những điều chỉnh văn bản pháp luật kịp thời sao cho chúng có thể phát huy tốt vai trò hướng dẫn chỉ đạo thực tế. Các văn bản hướng dẫn trích lập dự phòng cũng nằm trong quy luật chung này. Văn bản ra đời sau có những bước đổi mới tìm tòi, phát triển văn bản trước để phù hợp hơn với thực tiễn đang diễn ra và để hội nhập hơn nữa với thế giới. Thông tư 13/2006/TT-BTC ra đời thay thế cho thông tư 107/TT-BTC và đã thể hiện được sự tiến bộ của nó khắc phục được những tồn tại mà thông tư trước chưa giải quyết được. Thứ nhất: Theo thông tư 107/TT-BTC thì thời điểm lập và hoàn nhập dự phòng là ở thời điểm cuối năm tài chính. Tuy vậy cùng với sự phát triển của thị trường chứng khoán, các doanh nghiệp niêm yết phải lập báo cáo tài chính giữa niên độ vì vậy thông tư 13/TT-BTC đã dưa ra thời điểm lập và hoàn nhập dự phòng là vào cuối và giữa niên độ kế toán. Thứ hai: Thông tư 107/TT-BTC quy định nợ phải thu quá hạn từ 2 năm trở lên, kể từ ngày đến hạn thu nợ trong hợp đồng kinh tế các khế ước vay nợ hoặc cam kết nợ, doanh nghiệp đã đòi nhiều lần nhưng vẫn chưa thu được nợ ( trừ các trường hợp đặc biệt) . Điều này trong thực tế là không phù hợp vì nó đã vi phạm nguyên tắc kế toán thận trọng và làm cho việc dự phòng giảm ý nghĩa vì thời điểm được lập dự phòng cách quá xa so với thời điểm đáo hạn nợ. Hơn nữa cũng theo thông tư này thì doanh nghiệp sẽ tự ước tính tỷ lệ không thu hồi được trong số nợ phải thu để lập dự phòng và tổng số dự phòng phải thu nợ khó đòi không vượt quá 20% tổng dố dư nợ phải thu. Điều này là không hợp lý vì như vậy dự phòng sẽ mang nặng cảm tính của kế toán viên và con số 20% giới hạn là quá cứng nhắc. Thông tư 13/TT-BTC đã khắc phục được tồn tại này bằng cách quy định cụ thể tuổi nợ và phần trăm được trích lập dự phòng trên khoản nợ quá hạn: + 30% giá trị đối với khoản nợ phải thu quá hạn từ 3 tháng đến dưới 1 năm. +50% giá trị đối với khoản nợ phải thu quá hạn từ 1 năm đến dưới 2 năm. + 70% giá trị đối với khoản nợ phải thu quá hạn từ 2 năm đến dưới 3 năm. Thứ ba : trong chế độ cũ cũng chưa đề cập cụ thể các khoản đầu tư tài chính dài hạn (đầu tư vào công ty con, công ty liên kết... ) mà gộp chung thành các loại đầu tư chứng khoán nhưng chế độ mới đã tách ra rõ ràng. Những điểm còn tồn tại của chế độ hiện hành Mặc dù đã có nhiều tiến bộ nhưng khi được đưa vào áp dụng chính thức vào thực tiễn thì thông tư 13/TT-BTC vẫn bộc lộ nhiều nhược điểm chưa khắc phục được: Tính dự phòng trên số nợ phải thu có VAT. Chế độ hiện nay quy định doanh nghiệp tính số dự phòng phải thu khó đòi tính trên số phải thu có VAT và phần nợ phải thu bị mất tính vào chi phí do không thu hồi được cũng xóa sổ theo số tiền có VAT. Điều này là chưa phù hợp bởi lẽ về lý thuyết thì VAT là thuế gián thu, người tiêu dùng phải chịu, doanh nghiệp chỉ là người thu hộ nộp hộ nhà nước mà thôi. Khi bán hàng hoặc cung cấp dịch vụ cho khách hàng, trong bút toán ghi nhận doanh thu đã phản ánh số thuế doanh nghiệp thu hộ cho nhà nước. Ví dụ khi bán hàng cho khách hàng số tiền phải thu là 110 trong đó VAT là 10 . Khi doanh nghiệp lập dự phòng cho khoản nợ này do quá hạn 3 tháng doanh nghiệp sẽ ghi: Nợ TK 642: 33 Có TK 139: 33 Còn nếu như doanh nghiệp trích dự phòng trên số nợ không có VAT thì ghi: Nợ TK 642: 30 Có TK 139: 30 Như vậy trong trường hợp này chi phí của doanh nghiệp tăng lên 1 khoản không đáng có là 3. Điều này gây thiệt cho doanh nghiệp. Cũng theo cách tính này doanh nghiệp sẽ không được khấu trừ số thuế giá trị gia tăng đã thu và nộp hộ cho nhà nước trước đây. Trích lập dự phòng cho nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ, sản phẩm dở dang. Theo Chuẩn mực số 02- Hàng tồn kho: giá trị thuần có thể thực hiện được là giá bán ước tính của hàng tồn kho trong kỳ sản xuất, kinh doanh bình thường trừ chi phí ước tính để hoàn thành sản phẩm và chi phí ước tính cần thiết cho việc tiêu thụ chúng. Đối với nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ doanh nghiệp mua về là để sản xuất kinh doanh chứ không phải để bán ra , do vậy việc xác định giá trị thuần có thể thực hiện được theo công thức trên là không thực tế. Khi đã không bán ra thì không cần lập dự phòng giảm giá với chúng. Thực tế trong doanh nghiệp có thể có rất nhiều danh mục nguyên vật liệu công cụ dụng cụ, việc đánh giá lại chúng theo mặt bằng giá thị trường có thể mất nhiều công sức. Hơn nữa nếu lập dự phòng cho nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ mà giá bán sản phẩm được làm ra từ chúng bị giảm giá thì rõ ràng là kế toán đã thực hiện lập dự phòng trùng lắp: + Một cho nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ tạo nên sản phẩm + Hai là cho sản phẩm được làm từ chúng. Thứ đến là sản phẩm dở dang: Đã là sản phẩm dở dang thì cơ bản là không thể bán được . Thêm nữa mức độ dở dang là rất khác nhau và cũng không phải sản phẩm nào cũng quy về sản phẩm hoàn thành tương đương được nên rất khó xác định được lượng tồn kho của sản phẩm dở dang. Với ý nghĩa đó chi phí sản xuất dở dang và dịch vụ dở dang không thể là đối tượng để lập dự phòng. Thực trạng hạch toán dự phòng giảm giá tài sản tại các doanh nghiệp Việt Nam hiện nay Tính đến thời điểm hiện tại dự phòng giảm giá tài sản đã chính thức được đưa vào chế độ kế toán Việt Nam được 12 năm. Trong khoảng thời gian đó các doanh nghiệp Việt Nam đã dần dần làm quen với những khái niệm về dự phòng và áp dụng chế độ đó vào doanh ngiệp của mình. Điều đó đã tạo ra những tiền đề thuận lợi cho doanh nghiệp có những nguồn quỹ tài chính để bù đắp những tổn thất khi có những thiệt hại xảy ra. Tuy vậy không phải doanh nghiệp nào cũng hiểu đúng và nắm chắc chế độ vì thế còn nhiều lúng túng trong việc áp dụng. Ví như việc áp dụng dự phòng giảm giá đầu tư tài chính. Đối với những chứng khoán được các doanh nghiệp mua bán trên OTC thì việc xác định giá thị trường của chúng là rất khó khăn vì vậy mỗi nơi làm 1 kiểu. Nhiều doanh nghiệp có khoản đầu tư tài chính lớn nhưng rất ít doanh nghiệp trích lập dự phòng cho các khoản đầu tư này dù trong thời gian vừa qua giá chứng khoán liên tục giảm mạnh. Lý do cũng chính là bởi vì khi mua vào thì thị trường chứng khoán đang ở đỉnh còn thời điểm lập dự phòng thì giá chứng khoán xuống đáy, nếu doanh nghiệp trích lập dự phòng theo đúng như quy định thì sẽ khiến lợi nhuận của doanh nghiệp kỳ báo cáo bị giảm sút nghiêm trọng. Điều này có thể khiến cổ đông và các đối tượng hữu quan bi quan về tình hình của doanh nghiệp, dẫn tới có những hành động gây bất lợi cho doanh nghiệp. Do đó các doanh nghiệp bất chấp những quy định hiện hành và không lập dự phòng. Đối với hàng tồn kho: Vào thời điểm cuối năm các doanh nghiệp có rất nhiều các việc cần làm vì vậy mà việc xác định phẩm chất hàng tồn kho và giá trị thuần của chúng không được đánh giá 1 cách cẩn trọng, thậm chí nhiều doanh nghiệp chỉ làm qua loa dựa trên những ước tính chủ quan. Các doanh nghiệp ngày nay phát triển thị trường bằng nhiều cách trong đó có việc áp dụng 1 chính sách tín dụng “ thoáng”, cho nhiều khách hàng nợ. Thế nhưng có quá nhiều khách hàng thế nên việc thẩm định tình hình tài chính của khách hàng là khá khó khăn và khi cho khách hàng nợ thì không phải doanh nghiệp nào cũng thường xuyên cập nhật tin tức về khách hàng 1 cách thường xuyên. Mặc dù thông tư đã quy định về % trích lập dự phòng trên nợ quá hạn tương ứng với thời gian nợ quá hạn nhưng khá nhiều doanh nghiệp không thực hiện nghiêm túc mà chỉ ước tính chung chung. Việc hiểu không thống nhất thông tư và thực hiện không nghiêm túc những quy định trong thông tư đã khiến việc trích lập dự phòng tại nhiều doanh nghiệp Việt Nam mất đi nhiều ý nghĩa. Cuối 2008 đầu 2009 khi nền kinh tế thế giới rơi vào khủng hoản nhiều doanh nghiệp Việt Nam đã lao đao do không trích lập dự phòng đầy đủ dẫn tới không có nguồn tài chính cần thiết để bù đắp khi thiệt hại xảy ra. Những kiến nghị nhằm hoàn thiện chế độ kế toán dự phòng giảm giá tài sản Những kiến nghị đối với chế độ hiện hành Thống nhất giữa thông tư 13/TT-BTC và quy định của chế độ kế toán hiện hành về dự phòng giảm giá tài sản Theo thông tư 13/TT-BTC, việc hoàn nhập các khoản dự phòng được ghi tăng doanh thu( thu nhập) tương ứng với các hoạt động có liên quan đến đối tượng dự phòng, chẳng hạn như hoàn nhập dự phòng giảm giá hàng tồn kho vào thu nhập khác. Trong khi đó, theo chế độ kế toán Việt Nam 2006, hoàn nhập các khoản dự phòng bằng cách ghi giảm chi phí của các hoạt động liên quan đến đối tượng lập dự phòng. Dự phòng phản ánh cách tiếp cận thận trọng: ghi nhận trước 1 khoản chi phí chưa chi ra nhưng có thể xảy ra trong tương lai. Một khi chi phí đó không chi ra ( tổn thất không xảy ra), khoản trích sẽ phải được hoàn nhập. Ngược lại với trích lập dự phòng làm giảm lợi nhuận trong kỳ việc hoàn nhập sẽ làm tăng lợi nhuận trong kỳ. Theo lập luận này, hoàn nhập dự phòng dù bằng cách ghi giảm chi phí hay tăng thu nhập , đều hợp lý vì cuối cùng đều dẫn đến tăng lợi nhuận trong kỳ. Điều khác biệt nhỏ ở đây là cách thức điều chỉnh tăng lợi nhuận: hoàn nhập bằng cách ghi giảm chi phí sẽ gián tiếp tăng lợi nhuận còn hoàn nhập tăng thu nhập sẽ ảnh hưởng trực tiếp đến tăng lợi nhuận. Đế đảm bảo sự thống nhất em xin đưa ra 1 đề xuất là nên quy định thống nhất hoàn nhập dự phòng của tất cả các khoản dự phòng đã lập đều được ghi tăng thu nhập. Phương án này một mặt đảm bảo tính thống nhất, mặt khác đơn giản hóa nghiệp vụ kế toán xử lý dự phòng nhưng vẫn phản ánh được bản chất của hoàn nhập dự phòng. Đây cũng là phương án mà một số nước có nền kế toán khá phát triển như các nước Tây Âu áp dụng. Loại bỏ dự phòng giảm giá nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ và sản phẩm dở dang Như đã lập luận ở phần trên thì việc đưa nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ và sản phẩm dở dang vào đối tượng dược trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho là không cần thiết và hơn nữa gây thêm phiền phức cho doanh nghiệp. Thực tế là các doanh nghiệp cũng khó mà áp dụng được đầy đủ những quy định trong thông tư . Vì vậy em đề xuất là nên bỏ 3 lọai hàng tồn kho trên ra khỏi danh sách đối tượng được trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho. Trong lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho em thiết nghĩ chúng ta cũng có thể học tập phương pháp trong chuẩn mực kế toán quốc tế: Đó là việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho có thực hiện trên cơ sở từng mặt hàng tồn kho hoặc gộp nhóm các mặt hàng giống nhau và có liên quan đến nhau. Như thế sẽ giúp công tác kế toán liên kết được các thông tin về hàng tồn kho chứ không tách biệt chúng ra. Quy định rõ hơn đối với cổ phiếu OTC và lập dự phòng tại các công ty chứng khoán Đối với cổ phiếu OTC, điều kiện để được trích lập dự phòng là giá trị thị trường vào thời điểm lập các Báo cáo tài chính nhỏ hơn giá trị ghi sổ. Các cổ phiếu này lại không có giá thị trường chính thức nên khó xác định giá thị trường là bao nhiêu. Cơ quan thuế các tỉnh, thành phố cũng có cách hiểu khác nhau về giao dịch chứng khoán tự do. Có nơi hiểu thị trường OTC là trao đổi tự do nên phải được trích lập dự phòng. Có nơi lại cho rằng OTC không phải là tự do nên nếu trích lập sẽ bị gạt ra, thậm chí là bị xử phạt. Trước tình trạng này em kiến nghị Bộ Tài Chính nên có những quy định cụ thể hơn về cổ phiếu OTC. Ví dụ với cổ phiếu OTC thì có thể so sánh với 1 doanh nghiệp tương tự đã niêm yết để xác định mức giá thị trường của loại cổ phiếu này vào thời điểm lập dự phòng. Một vấn đề nữa là theo thông tư 13/TT-BTC thì các công ty niêm yết, công ty quản lý quỹ được thực hiện trích lập dự phòng tổn thất đầu tư tài chính thì các công ty chứng khoán lại không được trích lập. Nhưng hiện nay không ít các công ty chứng khoán, nhất là những công ty có quy mô vốn lớn, thông qua hoạt động tự doanh của mình đã thực hiện đầu tư khá nhiều vào chứng khoán cả niêm yết và không niêm yết. Vì không được quy định nên việc trích lập dự phòng cho hoạt động này nên mỗi doanh nghiệp có cách hành xử khác nhau. Vì vậy em kiến nghị nên cho phép cả các công ty chứng khoán được trích lập dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán để bảo đảm sự công bằng hơn cho các doanh nghiệp này. Tách VAT khi lập dự phòng nợ phải thu khó đòi Như đã phân tích ở trên thì việc tính dự phòng nợ phải thu khó đòi trên số nợ phải thu khó đòi có cả VAT là không hợp lý và gây thiệt thòi cho doanh nghiệp. Vì vậy theo em để giải quyết tồn tại này và cũng là để phù hợp với thông lệ quốc tế chế độ nên quy định trích lập dự phòng nợ phải thu khó đòi dựa trên số nợ phải thu ngoài VAT. Linh hoạt hơn trong việc quy định thời hạn và tỷ lệ được trích lập dự phòng với nợ khó đòi Theo quy định hiện hành với những khoản nợ phải thu khó đòi có tuổi nợ quá hạn từ 3 tháng trở lên mới trích lập dự phòng. Điều này cũng có thể khiến doanh nghiệp không sớm có được khoản dự trữ cho những thiệt hại có thể xảy ra khi mất nợ. Vì vậy em kiến nghị Bộ Tài Chính nên quy định bất cứ khoản nợ nào đến hạn thanh toán trong năm mà chưa thu hồi được thì ngay lập tức chuyển toàn bộ số nợ phải thu đó sang nợ quá hạn và tiến hành trích lập dự phòng cho khả năng không thu hồi được nợ. Đối với từng loại doanh nghiệp hoạt động trong các lĩnh vực khác nhau, và bản thân từng món nợ khác nhau thì tuy tuổi nợ quá hạn giống nhau nhưng khả năng mất là khác nhau . Vì vậy áp dụng 1 tỷ lệ trích cố định với mỗi khoản thời gian nợ quá hạn là không hợp lý. Chế độ cũng nên để cho các doanh nghiệp có 1 sự tự chủ nhất định trong việc xác định mức tỷ lệ trích đối với mỗi khoản nợ của doanh nghiệp dựa trên kinh nghiệm hoạt động của họ. 2. Những giải pháp nhằm hoàn thiện kế toán dự phòng giảm giá tài sản tại các doanh nghiệp Việt Nam hiện nay Để tăng cường hiệu quả của công tác kế toán nói chung và kế toán dự phòng giảm giá tài sản nói riêng doanh nghiệp cần phải tăng cường trình độ của kế toán viên bằng cách thường xuyên tổ chức các khóa đào tạo bổ sung kiến thức và tuyển vào những kế toán viên giỏi, có đạo đức nghề nghiệp tốt. Việc trích lập dự phòng phải được xem xét và đối chiếu với những năm trước đó. Đối với khách hàng mua chịu thì doanh nghiệp phải thường xuyên cập nhật thông tin về khách hàng đó, thực hiện các biện pháp đòi nợ nhất là đối với những khoản nợ sắp đến hạn trả. Khi nợ quá hạn thì tiến hành thúc nợ và tìm hướng giải pháp cho những khoản nợ quá hạn. Đối với hàng tồn kho thì phải có sổ sách theo dõi riêng những hàng hóa kém phẩm chất. Việc xác định giá trị thuần của hàng tồn kho cuối kỳ phải do những người có chuyên môn tiến hành và phải thực hiện chu đáo. Doanh nghiệp cần phải nghiên cứu kỹ lưỡng trước khi quyết định đầu tư vào 1 loại chứng khoán nào đó và có sự cập nhật giá của chúng trên thị trường 1 cách thường xuyên. Doanh nghiệp cũng cần phải nghiên cứu kỹ lưỡng chế độ để thực hiện cho đúng để được hưởng những quyền lợi chính đáng của mình: Ví như không nên mua cổ phiếu không được tự do giao dịch hay mua bán hàng hóa mà không có hóa đơn kèm theo.... D. KẾT LUẬN Thông qua việc nghiên cứu đề tài trên em đã hiểu sâu sắc thêm nhiều vấn đề về dự phòng giảm giá tài sản mà trước đây em còn chưa thấu đáo: từ bản chất tới ý nghĩa của các khoản dự phòng cho tới phương pháp trích lập và hạch toán chúng trong sổ sách kế toán. Bên cạnh thấy được những tiến bộ, phát triển của chế độ hiện hành thì em còn phát hiện ra những điểm tồn tại, chưa hoàn thiện của chế độ. Cũng qua việc nghiên cứu đề tài em đã có dịp tìm hiểu thêm về hạch toán dự phòng tại các quốc gia khác. Từ đó đã dưa ra những kiến nghị để góp phần hoàn thiện chế độ. Em hy vọng trong tương lai Bộ Tài Chính sẽ có những thay đổi để chế độ ngày càng hoàn thiện hơn. Trong thời gian qua nền kinh tế thế giới đã có những biến động khó lường: Từ phát triển ổn định rồi bất ngờ chìm sâu vào suy thoái chúng ta mới càng thấy rõ vai trò của việc lập dự phòng. Mong các doanh nghiệp Việt Nam nhận thức được đúng đắn tầm quan trọng của các khoản dự phòng và thực hiện nghiêm túc chế độ để những thông tin tài chính của doanh nghiệp trở nên thực sự hữu ích cho những người sử dụng. Mặc dù em đã rất cố gắng trong thời gian thực hiện đề tài, nhưng chắc rằng bài viết của em vẫn còn có nhiều thiếu sót. Vì vậy em rất mong nhận được những ý kiến đóng góp của thầy cô giáo và các bạn sinh viên để đề tài nghiên cứu được hoàn thiện hơn. Em xin chân thành cảm ơn! E. DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO 1. Các trang web: + danketoan.com + vnexpress.net +vaa.vn + saga.vn + xaluan.com 2. Chuẩn mực kế toán quốc tế 3. 26 chuẩn mực kế toán Việt Nam – NXB Tài chính- năm 2008 4. Kế toán Mỹ - NXB Tài chính – năm 1999 5.Tạp chí nghiên cứu kế toán các số năm 2008. 2009 6.Tạp chí kế toán các số 2008, 2009 7. Quyết đinh 15/2006/QĐ-BTC 8. Thông tư số 107/2001/TT-BTC 9. Thông tư số 13/2006/TT-BTC