Luận án Áp dụng phương pháp kế toán theo hoạt động (ABC) để tính chi phí và giá thành sản phẩm tại các công ty dược phẩm niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam

dụng phương pháp ABC bao gồm: nhân tố quy mô, tỷ lệ chi phí gián tiếp, sự đa dạng sản phẩm, năng lực cạnh tranh của doanh nghiệp, mức độ quan trọng của thông tin chi phí. Ln[Prob(Y=1)/(1-Prob(Y=1)] = β0 + β1*QUYMO + β2*CHIPHI + β3*DADANG+ β4*CANHTRANH+ β5*THONGTIN + ε (1) Trong đó: Y: Biến phụ thuộc, nhận hai giá trị 1 (doanh nghiệp áp dụng ABC) và 0 (doanh nghiệp không áp dụng ABC). Kiểm định chi bình phương bằng phần mềm xviii SPSS và phân tích hồi quy nhị phân binary logistic được thực hiện để tiến hành kiểm định này. Bảng hỏi chuyên sâu được tiến hành với toàn bộ 15 công ty dược phẩm niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam (sau khi đã loại ra 2 công ty chỉ đơn thuần kinh doanh thiết bị y tế) nhằm tìm hiểu thực trạng áp dụng phương pháp kế toán ABC tại các công ty dược phẩm niêm yết. Đối với các công ty đã áp dụng phương pháp này, nghiên cứu tìm hiểu những ưu điểm và hạn chế trong việc áp dụng phương pháp ABC. Tại các công ty chưa áp dụng, căn cứ vào mô hình các nhân tố ảnh hưởng ở trên, nghiên cứu tìm hiểu xem liệu những công ty này có những điều kiện phù hợp để áp dụng phương pháp ABC không? Giải pháp nào nâng cao khả năng áp dụng phương pháp ABC cho các công ty này?. 6. Những đóng góp mới của Luận án - Luận án đã tổng hợp lý luận về việc áp dụng phương pháp kế toán chi phí theo hoạt động để tính chi phí và giá thành sản phẩm như khái niệm, đặc điểm, nội dung, các bước tiến hành đối với các doanh nghiệp dược niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam. - Luận án đã nghiên cứu, tổng hợp và rút ra bài học áp dụng thành công phương pháp kế toán chi phí theo hoạt động của các doanh nghiệp nước ngoài cho các công ty dược phẩm niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam. - Là Luận án đầu tiên ở Việt Nam khảo sát và xây dựng mô hình nghiên cứu định lượng gồm 5 nhân tố để tìm xem các nhân tố ảnh hưởng như thế nào tới việc áp dụng phương pháp ABC trong các công ty dược phẩm Việt Nam nói chung và các công ty dược phẩm niêm yết nói riêng. Luận án đã kết hợp tốt hai phương pháp điều tra và phương pháp định lượng, các phương pháp này được thực hiện cho kết quả điều tra đáng tin cậy. - Luận án đã nghiên cứu phương pháp kế toán chi phí theo cả hai phương pháp truyền thống và phương pháp ABC để đưa ra các giải pháp nhằm hoàn thiện việc áp dụng phương pháp kế toán chi phí theo hoạt động tại công ty dược phẩm đã áp dụng, trong đó có giải pháp nhằm gắn kết ABC với ABM (Activity Based Management- Quản trị theo hoạt động) tại công ty dược phẩm Hà Tây. Ngoài ra, xix các giải pháp nhằm nâng cao khả năng áp dụng tại các công ty dược phẩm niêm yết chưa áp dụng cũng được đề xuất. - Bốn trong năm nhân tố của mô hình có tác động tới việc áp dụng phương pháp ABC đó là: Quy mô của doanh nghiệp, sự đa dạng của sản phẩm, tỷ lệ chi phí gián tiếp, áp lực cạnh tranh của doanh nghiệp. - Nhân tố mức độ quan trọng của thông tin chi phí không có mối quan hện với khả năng áp dụng phương pháp ABC. Các nhân tố trong mô hình cũng giải thích được 64,6% biến phụ thuộc. - Căn cứ vào kết quả chạy mô hình và thực trạng các doanh nghiệp dược phầm niêm yết Luận án đã chứng minh rằng các doanh nghiệp Dược phẩm niêm yết hội tụ đủ các điều kiện để áp dụng có hiệu quả phương pháp ABC. Ngoài ra Luận án cũng xây dựng mô hình áp dụng phương pháp ABC cho các doanh nghiệp dược phẩm niêm yết nói riêng và các công ty dược phẩm nói chung. 7. Kết cấu của Luận án Ngoài phần mở đầu, kết luận, các danh mục, Luận án có kết cấu gồm 3 chương cụ thể như sau: Chƣơng 1: Cơ sở lý luận về chi phí, giá thành và phương pháp kế toán chi phí theo hoạt động trong doanh nghiệp. Chƣơng 2: Thực trạng áp dụng phương pháp kế toán chi phí theo hoạt động để tính chi phí và giá thành sản phẩm tại các công ty dược phẩm niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam Chƣơng 3: Giải pháp hoàn thiện và nâng cao khả năng áp dụng phương pháp kế toán chi phí theo hoạt động để tính chi phí và giá thành sản phẩm tại các công ty dược phẩm niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam. xx LỜI MỞ ĐẦU 1. Lý do chọn đề tài, lĩnh vực nghiên cứu Ngành dược phẩm Việt Nam là ngành có vị trí hết sức quan trọng xét cả về yếu tố kinh tế và xã hội. Tuy nhiên ngành dược đang phải đối mặt với áp lực cạnh tranh rất lớn, khi các quy định mới trong đấu thầu được áp dụng, các hãng dược nước ngoài sẽ được cung cấp thuốc bình đẳng với các doanh nghiệp trong nước. Các doanh nghiệp dược muốn hội nhập cần có trong tay công cụ quản lý kinh tế vững mạnh để cải thiện hiệu quả kinh doanh và nâng cao năng lực cạnh tranh của mình. Một trong những yếu tố then chốt để tăng năng lực cạnh tranh là kiểm soát chặt chẽ, hạch toán chính xác và đầy đủ chi phí. Trong khi các nước phát triển trên thế giới đã xây dựng phương pháp kế toán quản trị chi phí hiện đại, cung cấp thông tin hữu ích cho cho các nhà quản trị thì tại Việt Nam nói chung và trong các doanh nghiệp dược phẩm nói riêng vẫn áp dụng phương pháp kế toán chi phí truyền thống. Sau quá trình nghiên cứu và tìm hiểu các đặc điểm của các doanh nghiệp dược phẩm niêm yết Việt Nam, tác giả nhận thấy việc áp dụng phương pháp kế toán theo hoạt động (ABC- Activity Based Costing) phù hợp và có khả năng sẽ mang lại lợi ích không nhỏ cho các doanh nghiệp. phương pháp ABC còn giúp doanh nghiệp quản trị dựa trên hoạt động, từ đó xác định sản phẩm nào tạo ra giá trị, sản phẩm nào không tạo ra giá trị giúp cải tiến quá trình, nâng cao năng lực cạnh tranh cho của mình. Chính vì những lý do trên tác giả chọn đề tài: “Áp dụng phương pháp kế toán chi phí theo hoạt động (ABC) để tính chi phí và giá thành sản phẩm tại các công ty Dược phẩm niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam” làm đề tài cho Luận án của mình. 2. Tổng quan về tình hình nghiên cứu 2.1. Tình hình nghiên cứu ở nước ngoài Đến nay có rất nhiều tài liệu cũng như công trình nghiên cứu về phương pháp ABC tại nhiều quốc gia trên thế giới. Các nghiên cứu này xxi xoay quanh 5 vấn đề chính: thứ nhất, so sánh phương pháp ABC và phương pháp truyền thống; thứ hai, tỷ lệ áp dụng phương pháp ABC trong một ngành hay một quốc gia; thứ ba, các lợi ích và khó khăn mà phương pháp ABC mang lại; thứ tư: các nhân tố ảnh hưởng tới việc áp dụng phương phương pháp này, thứ năm, các nghiên cứu về ABC trong một doanh nghiệp cụ thể (case study). Đó là các nghiên cứu sau Kaplan (1988), Innes and Mitchell (1993), Appah et al (2013), Innes và Mitchell (2005), Nguyen and Brooks (1997), Cotton et al. (2003), Pierce and Brown (2004), Manalo (2004) Bjornenak, (1998), Krumwiede (1998); Clarke et al, (1999), Elhamma et al (2013), Yung I & Hwei Cheng Wang (2013), Amrik S. Sohal & Walter W.C Chung (1998), Fawzi A, (2008), Suzanne B (2007), Sartorius K at el, (2007), Lin (2001); Abdallah & Wei (2008), Zhang & Isa (2010) 2.2. Tình hình nghiên cứu ở Việt Nam Tại Việt Nam vẫn chưa có nhiều nghiên cứu chuyên sâu về phương pháp này. Nghiên cứu đầu tiên về ABC tại Việt Nam được Phạm Duy trình bày trong bài “Kế toán chi phí d a trên hoạt động (Activity-Based Costing – ABC) tạp chí Kế toán tháng 11 năm 2006 và nghiên cứu của Quang Khải (2006). Các nghiên cứu khác cũng hoàn thiện việc cung cấp thêm kiến thức căn bản cho độc giả về phương pháp này, bao gồm nghiên cứu “Bàn thêm về phương pháp kế toán chi ph theo hoạt động”của Trần Đức Nam, tạp chí Kế toán tháng 12 năm 2006, bài “Rào cản và khó khăn trong áp dụng kế toán chi phí d a trên hoạt động”, tạp chí Kinh tế và Phát triển, tháng 8 năm 2012, (trang 59-64) nêu lên những khó khăn trong quá trình thực hiện phương pháp ABC của tác giả Bùi Thị Minh Hải. Năm 2014 tác giả Đào Thị Thu Giang đăng bài “Kế toán chi phí theo hoạt động (Activity Based Costing-ABC): Khuôn khổ lý thuyết và khả năng áp dụng tại Việt Nam”, tạp chí Kế toán, tháng 5 năm 2014. Nghiên cứu về ABC áp dụng trong các doanh nghiệp cụ thể bao gồm các nghiên cứu sau: năm 2013 hai tác giả Nguyễn Thị Mai Chi, Nguyễn Năng Phúc có bài “Bàn về kế toán quản trị chi phí theo hoạt động”, tạp chí Kinh tế và Phát triển. Năm 2013, Trần Trung Tuấn, Lê Ngọc Thăng, Ngô xxii Duy Việt có bài “Vận dụng phương pháp xác định chi phí d a trên hoạt động (ABC) tại các công ty dệt may Việt Nam trong điều kiện tái cấu trúc doanh nghiệp sau khủng hoảng kinh tế”, tạp chí Kinh tế và Phát triển, tháng 12 năm 2013. Nghiên cứu sâu hơn về ABC cả về mặt lý thuyết và thực tiễn có tác giả Phan Hồng Hải năm 2012 với đề tài luận án tiến sỹ “Nghiên cứu quản trị chi phí kinh doanh theo quá trình hoạt động (ABC/ABM) trong các doanh nghiệp chế biến gỗ Việt Nam”. 2.3. Các vấn đề cần tiếp tực nghiên cứu Thứ nhất, các nghiên cức về ABC đa phần là các nghiên cứu định tính. chưa có nghiên cứu thực hiện kiểm định, định lượng lý thuyết đó tại một ngành cụ thể ở Việt Nam. Thứ hai, trong các nghiên cứu về khả năng áp dụng ABC trong một ngành, các tác giả tại Việt Nam chưa lựa chọn ra trong đó nhóm các doanh nghiệp có nhiều khả năng áp dụng ABC để nghiên cứu và phân tích, cũng như chưa xây dựng mô hình ABC phù hợp với nhóm ngành đó. Vì vậy việc định vị thu hẹp nhóm doanh nghiệp có nhiều tiềm năng áp dụng và xây dựng mô hình ABC cho nhóm ngành là việc làm cần thiết. Thứ ba, ngành dược trong những năm gần đây đang gặp các áp lực cạnh tranh cả bên trong lẫn bên ngoài đã khiến hiệu quả kinh doanh của ngành giảm sút rõ rệt. Do đó việc nghiên cứu về ngành Dược để có thể đưa ra các giải pháp giúp các doanh nghiệp quản trị chi phí tốt hơn, tăng hiệu quả kinh doanh, vượt qua khó khăn trong giai đoạn hiện nay là việc làm cần thiết. Đây chính là những nội dung tác giả sẽ làm sáng tỏ trong Luận án của mình. 3. Mục tiêu nhiệm vụ và câu hỏi nghiên cứu 3.1. Mục tiêu nghiên cứu Trên cơ sở tìm hiểu lý luận về phương pháp ABC và nghiên cứu thực trạng áp dụng phương pháp ABC tại các doanh nghiệp dược phẩm niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam, Luận án sẽ đề xuất các giải pháp nhằm hoàn thiện và nâng cao khả năng áp dụng phương pháp ABC tại các công ty này. 3.2. Nhiệm vụ nghiên cứu xxiii Để đạt được mục tiêu nghiên cứu trên, Luận án sẽ thực hiện các nhiệm vụ cụ thể sau đây: Hệ thống hóa lý thuyết về phương pháp kế toán chi phí dựa trên hoạt động ABC. Xây dựng mô hình nghiên cứu định lượng nhằm tìm ra các nhân tố ảnh hưởng đến việc áp dụng phương pháp ABC trong các công ty dược phẩm nói chung và các công ty dược phẩm niêm yết nói riêng. Nghiên cứu thực trạng áp dụng phương pháp kế toán chi phí dựa trên hoạt động tại các công ty dược phẩm niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam. Đối với các công ty đã áp dụng, Luận án sẽ phân tích những ưu, nhược điểm của việc áp dụng phương pháp này. Đối với những công ty chưa áp dụng, Luận án sẽ đi sâu phân tích các nhân tố ảnh hưởng tới việc áp dụng đã tìm được ở mục tiêu thứ 2, xem liệu các công ty này có phù hợp với việc áp dụng phương pháp kế toán chi phí theo hoạt động hay không? Dựa vào kết quả ở mục tiêu 3, đề xuất các giải pháp nhằm hoàn thiện việc áp dụng phương pháp ABC cho các công ty đã áp dụng và các giải pháp nhằm nâng cao khả năng áp dụng đối với các công ty chưa áp dụng. 3.3 Câu hỏi nghiên cứu Các nhân tố nào ảnh hưởng đến việc áp dụng phương pháp ABC của một doanh nghiệp dược? Đâu là các bài học kinh nghiệm mà Việt Nam có thể học hỏi từ các nước khác (Mỹ, Úc, Đài Loan, Trung Quốc)? Việc áp dụng phương pháp ABC tại các công ty dược phẩm niêm yết tại Việt Nam hiện nay như thế nào và chịu ảnh hưởng của các nhân tố nào? Liệu các doanh nghiệp dược phẩm niêm yết có phù hợp với việc áp dụng phương pháp ABC hay không? Cần có những giải pháp gì để hoàn thiện việc áp dụng phương pháp ABC tại các công ty dược phẩm niêm yết đã áp dụng và nâng cao khả năng áp dụng phương pháp ABC tại các công ty áp dụng thí điểm và chưa áp dụng? xxiv 4. Đối tƣợng và phạm vi nghiên cứu 4.1 Đối tượng nghiên cứu Đối tượng nghiên cứu của Luận án là các phương pháp kế toán chi phí bao gồm phương pháp kế toán chi phí theo hoạt động ABC và phương pháp kế toán chi phí truyền thống. 4.2 Phạm vi nghiên cứu Về không gian: Phạm vi nghiên cứu được giới hạn tại các doanh nghiệp dược phẩm sản xuất niêm yết (15 doanh nghiệp). Tuy nhiên, để có được cơ sở tin cậy chứng minh sự phù hợp của các doanh nghiệp niêm yết đối với phương pháp ABC, Luận án đã mở rộng phạm vi nghiên cứu, bao gồm tất cả các doanh nghiệp dược phẩm Việt Nam (187 doanh nghiệp). Đặc biệt, Luận án lựa chọn Công ty cổ phần dược phẩm Hà Tây làm ví dụ điển hình cho việc áp dụng phương pháp ABC. Ngoài ra, để có cơ sở so sánh, các doanh nghiệp nước ngoài áp dụng thành công ABC cũng nằm trong phạm vi nghiên cứu của Luận án. Về thời gian: Khi đánh giá việc áp dụng phương pháp ABC trong tính chi phí và giá thành tại các công ty dược phẩm đang niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam, Luận án lấy mốc từ năm 2003 đến hết năm 2015 (khi khái niệm về kế toán quản trị chính thức được đề cập đến tại khoản 3, điều 4, chương I - Luật kế toán- năm 2003). Khi đề xuất việc áp dụng phương pháp ABC trong tính chi phí và giá thành tại các công ty dược phẩm đang niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam Luận án đề xuất các giải pháp đến năm 2030. 5. Phƣơng pháp nghiên cứu Luận án đã sử dụng năm phương pháp nghiên cứu đó là: phương pháp phân tích tổng hợp, phương pháp đối chiếu so sánh, phương pháp điều tra xã hội học, phương pháp nghiên cứu điển hình và phương pháp nghiên cứu định lượng. Luận án đã tiến hành khảo sát toàn bộ 187 công ty dược phẩm là thành viên của hiệp hội dược phẩm Việt Nam (bao gồm 15 công ty niêm yết và 172 công ty chưa niêm yết) nhằm tìm ra các nhân tố ảnh hưởng tới việc áp dụng phương pháp ABC trong các doanh nghiệp dược phẩm Việt xxv Nam nói chung và các doanh nghiệp dược phẩm niêm yết nói riêng. Đối với các công ty dược phẩm chưa niêm yết Bảng hỏi bao gồm 11 câu liên quan đến việc tìm ra các nhân tố ảnh hưởng tới việc áp dụng phương pháp kế toán ABC. Đối với các công ty dược phẩm niêm yết Bảng hỏi bao gồm 30 câu, trong đó 11 câu đầu giống Bảng hỏi thứ nhất, bổ sung thêm 19 câu nhằm tìm hiểu sâu hơn thực trạng áp dụng phương pháp ABC. Tổng số phiếu thu về là 71 trong đó có 15 phiếu không hợp lệ và 56 phiếu hợp lệ. Nghiên cứu đã xây dựng mô hình gồm 5 nhân tố ảnh hưởng tới việc áp dụng phương pháp ABC bao gồm: nhân tố quy mô, tỷ lệ chi phí gián tiếp, sự đa dạng sản phẩm, năng lực cạnh tranh của doanh nghiệp, mức độ quan trọng của thông tin chi phí.. Ln[Prob(Y=1)/(1-Prob(Y=1)] = β0 + β1*QUYMO + β2*CHIPHI + β3*DADANG+ β4*CANHTRANH+ β5*THONGTIN + ε (1) Trong đó: Y: Biến phụ thuộc, nhận hai giá trị 1 (doanh nghiệp áp dụng ABC) và 0 (doanh nghiệp không áp dụng ABC). Kiểm định chi bình phương bằng phần mềm SPSS và phân tích hồi quy nhị phân binary logistic được thực hiện để tiến hành kiểm định này. Bảng hỏi chuyên sâu được tiến hành với toàn bộ 15 công ty dược phẩm niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam (sau khi đã loại ra 2 công ty chỉ đơn thuần kinh doanh thiết bị y tế) nhằm tìm hiểu thực trạng áp dụng phương pháp kế toán ABC tại các công ty dược phẩm niêm yết. 6. Những đóng góp mới của Luận án - Luận án đã tổng hợp lý luận về việc áp dụng phương pháp kế toán chi phí theo hoạt động để tính chi phí và giá thành sản phẩm như khái niệm, đặc điểm, nội dung, các bước tiến hành đối với các doanh nghiệp dược niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam. - Luận án đã nghiên cứu, tổng hợp và rút ra bài học áp dụng thành công phương pháp kế toán chi phí theo hoạt động của các doanh nghiệp nước ngoài cho các công ty dược phẩm niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam. xxvi - Là Luận án đầu tiên ở Việt Nam khảo sát và xây dựng mô hình nghiên cứu định lượng gồm 5 nhân tố để tìm xem các nhân tố ảnh hưởng như thế nào tới việc áp dụng phương pháp ABC trong các công ty dược phẩm Việt Nam nói chung và các công ty dược phẩm niêm yết nói riêng. Luận án đã kết hợp tốt hai phương pháp điều tra và phương pháp định lượng, các phương pháp này được thực hiện cho kết quả điều tra đáng tin cậy. - Luận án đã nghiên cứu phương pháp kế toán chi phí theo cả hai phương pháp truyền thống và phương pháp ABC để đưa ra các giải pháp nhằm hoàn thiện việc áp dụng phương pháp kế toán chi phí theo hoạt động tại công ty dược phẩm đã áp dụng, trong đó có giải pháp nhằm gắn kết ABC với ABM (Activity Based Management- Quản trị theo hoạt động) tại công ty dược phẩm Hà Tây. Ngoài ra, các giải pháp nhằm nâng cao khả năng áp dụng tại các công ty dược phẩm niêm yết chưa áp dụng cũng được đề xuất. Các kết quả của Luận án bao gồm: Bốn trong năm nhân tố của mô hình có tác động tới việc áp dụng phương pháp ABC đó là: Quy mô của doanh nghiệp, sự đa dạng của sản phẩm, tỷ lệ chi phí gián tiếp, áp lực cạnh tranh của doanh nghiệp. Nhân tố mức độ quan trọng của thông tin chi phí không có mối quan hện với khả năng áp dụng phương pháp ABC. Các nhân tố trong mô hình cũng giải thích được 64,6% biến phụ thuộc. Căn cứ vào kết quả chạy mô hình và thực trạng các doanh nghiệp dược phầm niêm yết Luận án đã chứng minh rằng các doanh nghiệp Dược phẩm niêm yết hội tụ đủ các điều kiện để áp dụng có hiệu quả phương pháp ABC. Ngoài ra Luận án cũng xây dựng mô hình áp dụng phương pháp ABC cho các doanh nghiệp dược phẩm niêm yết nói riêng và các công ty dược phẩm nói chung. 7. Kết cấu của Luận án Ngoài phần mở đầu, kết luận, các danh mục, Luận án có kết cấu gồm 3 chương cụ thể như sau: xxvii Chƣơng 1: Cơ sở lý luận về chi phí, giá thành và phương pháp kế toán chi phí dựa trên hoạt động trong doanh nghiệp. Chƣơng 2: Thực trạng áp dụng phương pháp kế toán chi phí dựa trên hoạt động để tính chi phí và giá thành sản phẩm tại các công ty dược phẩm niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam Chƣơng 3: Giải pháp hoàn thiện và nâng cao khả năng áp dụng phương pháp kế toán chi phí dựa trên hoạt động để tính chi phí và giá thành sản phẩm tại các công ty dược phẩm niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam. xxviii CHƢƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ CHI PHÍ, GIÁ THÀNH VÀ PHƢƠNG PHÁP KẾ TOÁN DỰA TRÊN HOẠT ĐỘNG (ACTIVITY-BASED COSTING) TRONG DOANH NGHIỆP 1.1 Chi phí và giá thành 1.1.1. Chi phí 1.1.1.1 Khái niệm chi phí Có rất nhiều định nghĩa về chi phí theo các tác giả trong và ngoài nước, theo tác giả những khái niệm về chi phí có thể khác nhau về cách diễn đạt, hình thức thể hiện nhưng tất cả đều thể hiện một điểm chung: chi phí là phí tổn tài nguyên, vật chất, lao động và phải phát sinh gắn liền với mục đ ch sản xuất kinh doanh và được tính trong một thời kỳ nhất định. Chi phí có ba đặc điểm chính: Là hao phí tài nguyên (kể cả hữu hình và vô hình), vật chất, lao động; những hao phí này phải gắn liền với mục đích sản xuất kinh doanh; phải định lượng được bằng tiền và được xác định trong một khoảng thời gian nhất định. 1.1.1.2 Phân loại chi phí Chi phí trong các doanh nghiệp bao gồm rất nhiều loại với những nội dung, tính chất kinh tế cũng như mục đích, công dụng khác nhau khi tham gia vào quá trình sản xuất kinh doanh. Có thể phân loại chi phí theo các cách sau đây - Phân loại chi phí theo chức năng hoạt động - Phân loại theo nội dung kinh tế ban đầu - Phân loại theo mối quan hệ giữa các chỉ tiêu trên báo cáo tài chính - Phân loại theo mối quan hệ với mức độ hoạt động... 1.1.2. Giá thành 1.1.2.1 Khái niệm Giá thành được hiểu là biểu hiện bằng tiền của toàn bộ hao mòn về lao động sống, lao động vật hóa tính cho một đại lượng, kết quả, sản phẩm đã hoàn thành (Đào Thị Thu Giang, 2012). Quá trình sản xuất là quá trình thống nhất bao gồm 2 mặt: chi phí sản xuất và kết quả sản xuất. Tất cả các khoản chi phí phát sinh (phát sinh trong kỳ, kỳ trước chuyển sang) và các chi phí trích trước có liên quan xxix đến khối lượng sản phẩm lao vụ, dịch vụ hoàn thành trong kỳ sẽ tạo nên chỉ tiêu giá thành sản phẩm. 1.1.2.2 Phân loại giá thành Có thể phân loại giá thành sản phẩm theo phạm vi chi phí trong giá thành hoặc phân loại theo thời điểm và cơ sở số liệu tính giá thành. xxx 1.1.3 Mối quan hệ giữa chi phí và giá thành 1.1.4. Kế toán chi phí 1.1.4.1 Khái niệm Viện kế toán viên quản trị của Mỹ (IMA, 1983) đã định nghĩa kế toán chi phí là “kỹ thuật hay phương pháp để xác định chi phí cho một d án, một quá trình hoặc một sản phẩm Chi ph này được xác định bằng việc đo lường tr c tiếp, kết chuyển hoặc phân bổ một cách có hệ thống và hợp lý”. Theo định nghĩa này, kế toán chi phí không phải là một bộ phận độc lập, một phân hệ thứ ba của hệ thống kế toán, mà kế toán chi phí vừa là một bộ phận của kế toán tài chính và vừa là một bộ phận của kế toán quản trị. 1.1.4.2 Vai trò của kế toán chi phí Khi nghiên cứu về kế toán chi phí, tác giả Phạm Thị Thủy (2007) đã nêu rõ kế toán chi ph đóng vai trò quan trọng trong việc cung cấp thông tin về chi phí trong các doanh nghiệp, các tổ chức. Kế toán chi phí luôn luôn tồn tại trong mỗi tổ chức, tuy nhiên tác dụng cung cấp thông tin cho các đối tượng khác nhau sẽ khác nhau, tùy thuộc vào việc xây dựng và khai thác hệ thống kế toán chi phí đó. Ngày nay nhiều doanh nghiệp đã xây dựng hệ thống kế toán quản trị chi phí hiện đại, cung cấp thông tin hữu ích cho cho các nhà quản trị nội bộ để trợ giúp họ trong việc lập kế hoạch, tổ chức thực hiện kế hoạch và kiểm tra, đánh giá việc thực hiện kế hoạch. 1.2 Các phƣơng pháp kế toán chi phí 1.2.1 Phương pháp kế toán chi phí truyền thống 1.2.1.1 Khái niệm Phương pháp kế toán chi phí truyền thống là phương pháp mà theo đó, chi ph sản xuất chung được phân bổ vào các sản phẩm được sản xuất d a trên một tiêu thức phân bổ duy nhất, thường là số lượng sản phẩm sản xuất, số giờ lao động trực tiếp, hoặc số giờ máy chạy. Nói cách khác, phương pháp kế toán chi phí truyền thống giả định rằng chỉ có một nguồn phát sinh chi phí duy nhất. xxxi 1.2.1.2 Đặc điểm của phương pháp kế toán chi phí truyền thống (Traditional Costing System) Phương pháp kế toán chi phí truyền thống có một số đặc điểm như sau: - Tất cả chi phí sản xuất chung đều được phân bổ cho sản phẩm cho dù có liên quan đến việc tạo ra sản phẩm hay không. - Phương pháp kế toán chi phí truyền thống sử dụng duy nhất một tiêu thức phân bổ (thông thường là số lượng sản phẩm, số giờ lao động trực tiếp hay số giờ máy chạy). - Hệ số phân bổ chí phí sản xuất chung dựa trên dự toán mức độ hoạt động. 1.2.2 Phương pháp kế toán chi phí dựa trên hoạt động (Activity Based Costing) 1.2.2.1 Khái niệm Có thể thấy ABC được rất nhiều nghiên cứu định nghĩa theo nhiều cách khác nhau, theo tác giả có thể định nghĩa phương pháp ABC là phương pháp đo lường chi phí và hiệu quả của các hoạt động, sản phẩm và dịch vụ trên cơ sở các nguồn l c sử dụng bởi nhiều hoạt động khác nhau để tạo ra sản phẩm hoặc dịch vụ đó. 1.2.2.2 Lịch sử ra đời và phát triển của phương pháp kế toán chi phí d a trên hoạt động ABC Phương pháp kế toán chi phí dựa trên hoạt động (ABC) lần đầu tiên được Thomas Johnson và Robert .Kaplan đề cập đến trong cuốn Relevance Lost: The Rise and Fall of Management Accounting (1987) như một phương pháp mới, tiên tiến trong việc tính toán chi phí. Đến nay đã được áp dụng rộng rãi tại rất nhiều quốc gia trên thế giới. 1.2.2.3 Đặc điểm của phương pháp kế toán chi phí theo hoạt động ABC Từ việc phân tích ở trên có thể rút ra kết luận phương pháp ABC có một số đặc điểm nổi bật sau: - ABC phân bổ cả chi phí sản xuất và ngoài sản xuất vào sản phẩm. xxxii - ABC sử dụng nhiều đối tượng phân bổ chi phí, phụ thuộc vào số lượng hoạt động trong quy trình sản xuất chứ không phải một hệ số toàn công ty hay số giai đoạn (bộ phận) trong quy trình. - ABC có thể không phân bổ toàn bộ chi phí sản xuất cho sản phẩm, nếu như các chi phí này không liên quan đến việc tạo ra sản phẩm. - ABC tính toán tỷ lệ phân bổ chi phí sản xuất chung xác định trước dựa trên năng lực hoạt động đã được sử dụng hơn là dự toán hoạt động như phương pháp truyền thống. 1.2.2.4 Các mô hình kế toán chi phí d a trên hoạt động ABC Khi nghiên cứu về phương pháp kế toán chi phí ABC các học giả đã đưa ra một số mô hình ABC như sau. Mô hình Cooper: Năm 1992, Cooper et al. (1992) đã đề xuất mô hình ABC gồm 2 giai đoạn.Mô hình Drury: Drury (2000) đã xây dựng mô hình vận dụng ABC gồm 5 bước.Tại Việt Nam khi áp dụng phương pháp ABC tại các doanh nghiệp, nhiều tác giả cũng áp dụng quy trình 5 bước. 1.2.3 So sánh phương pháp kế toán chi phí dựa trên hoạt động (ABC) với phương pháp kế toán chi phí truyền thống. Có rất nhiều nghiên cứu so sánh giữa phương pháp ABC và phương pháp truyền thống đã được tác giả tổng hợp trong bài. 1.2.4 Phương pháp kế toán chi phí dựa trên hoạt động ABC với việc quản trị kinh doanh dựa trên hoạt động (ABM – Activity Based Management). David Ben và cộng sự (2003) định nghĩa “Quản trị theo quá trình hoạt động là công cụ quản trị mà các nhà quản trị các cấp có trách nhiệm sử dụng phương pháp tính chi phí kinh doanh theo quá trình hoạt động để phân tích, kiểm soát và cải thiện các hoạt động”. 1.3 Điều kiện áp dụng hiệu quả phƣơng pháp kế toán ABC trong các doanh nghiệp 1.3.1 Doanh nghiệp có quy mô lớn 1.3.2 Sản phẩm dịch vụ đa dạng, quy trình sản xuất phức tạp 1.3.3 Chi phí gián tiếp chiếm tỷ trọng cao trong tổng chi phí xxxiii 1.3.4 Mức độ cạnh tranh cao 1.3.5 Thông tin chi phí đóng vai trò quan trọng trong việc ra quyết định 1.4 Kinh nghiệm áp dụng phƣơng pháp kế toán ABC tại một số nƣớc và bài học kinh nghiệm cho Việt Nam 1.4.1 Kinh nghiệm áp dụng phương pháp kế toán ABC tại Mỹ 1.4.2 Kinh nghiệm áp dụng phương pháp kế toán ABC tại Úc 1.4.3 Kinh nghiệm áp dụng phương pháp kế toán ABC tại Trung Quốc 1.4.4 Kinh nghiệm áp dụng phương pháp kế toán ABC tại Đài Loan 1.4.5 Một số kinh nghiệm rút ra từ việc áp dụng ABC của thế giới. xxxiv CHƢƠNG 2: THỰC TRẠNG ÁP DỤNG PHƢƠNG PHÁP KẾ TOÁN DỰA TRÊN HOẠT ĐỘNG ĐỂ TÍNH CHI PHÍ VÀ GIÁ THÀNH SẢN PHẨM TẠI CÁC CÔNG TY DƢỢC PHẨM NIÊM YẾT TRÊN THỊ TRƢỜNG CHỨNG KHOÁN VIỆT NAM 2.1 Khái quát về ngành Dƣợc Việt Nam 2.1.1 Lịch sử ra đời của ngành Dược Việt Nam Ngành Dược nước ta có lịch sử phát triển từ thời nhà Trần, khoảng những năm 900, nhà Trần đã lập viện thái y chăm sóc sức khỏe cho nhà vua và phát thuốc cho nhân dân, lập vườn thuốc ở Phả Lại, Đại Yên. Trong phạm vi của luận án tác giả sẽ đi sâu vào phân tích giai đoạn từ sau năm 1975 đến nay. Từ sau 1975, ngành dược Việt Nam phát triển qua 3 giai đoạn chính. 2.1.2 Đặc điểm sản phẩm của ngành Dược Do đặc thù của sản phẩm dược nên việc tổ chức sản xuất của các doanh nghiệp dược phẩm cũng có những nét khác biệt so với các loại hình doanh nghiệp sản xuất khác. Quá trình sản xuất sản phẩm dược đòi hỏi các điều kiện môi trường sản xuất khắt khe, theo những tiêu chuẩn nhất định về vệ sinh, không khí, độ ẩm, nguồn nước để bảo đảm cho thuốc sản xuất ra không bị nhiễm khuẩn, ảnh hưởng đến sức khoẻ người sử dụng nên thông thường các doanh nghiệp sản xuất dược phẩm tổ chức các khu sản xuất tách biệt với khu văn phòng quản lý và xây dựng các nội quy ra – vào khu sản xuất. 2.1.3 Đặc điểm tổ chức sản xuất của ngành Dược Có thể nhận thấy các sản phẩm dược có quy trình công nghệ sản xuất liên tục với thời gian tương đối ngắn. Quy trình công nghệ sản xuất dược phẩm được khái quát qua các Sơ đồ 2.2 và 2.3. Sơ đồ 2.2: Quy trình công nghệ sản xuất thuốc viên Ống rỗng Ủ ống Cắt ống Rửa ống Pha chế Soi in Kiểm nghiệm Nguyên vật liệu Đóng gói, dán nhãn NVL Xay, rây Pha chế Sấy khô Dập viên, bao phim, ép vỉ Kiểm nghiệm Đóng gói, dán nhãn xxxv Sơ đồ 2.3: Quy trình công nghệ sản xuất thuốc tiêm (Nguồn: Tác giả tổng hợp) 2.1.4 Đặc điểm môi trường kinh doanh ngành Dược Là ngành có tiềm năng phát triển, trong đó các sản phẩm dược nội địa vượt trội về mặt số lượng nhưng thấp hơn về mặt giá trị. 2.2 Khái quát về các công ty dƣợc phẩm niêm yết trên thị trƣờng chứng khoán Việt Nam 2.2.1 Giới thiệu chung về các công ty dược niêm yết Hiện nay có 17 công ty dược niêm yết trong đó có 13 doanh nghiệp sản xuất và 4 doanh nghiệp phân phối. 2.2.2 Tình hình sản xuất kinh doanh của các công ty Dược niêm yết trên sàn chứng khoán Việt Nam. 2.3 Nghiên cứu định lƣợng các nhân tố ảnh hƣởng đến việc áp dụng ABC trong ngành Dƣợc Việt Nam 2.3.1 Phương pháp nghiên cứu Căn cứ vào các nghiên cứu trên thế giới và tình hình thực tế ở Việt Nam, tác giả xây dựng mô hình gồm 5 nhân tố như sau: Bảng 2.1: Các nhân tố ảnh hƣởng tới việc áp dụng phƣơng pháp ABC Biến giải thích Dấu tác động theo các nghiên cứu trước đây Dấu tác động theo giả thuyết Quy mô doanh nghiệp + + Sự đa dạng của sản phẩm + + Cấu trúc chi phí + + xxxvi Cạnh tranh + + Mức độ quan trọng của thông tin chi phí + + (Nguồn: Tác giả tổg hợp d a trên các nghiên cứu trên thế giới) xxxvii Sơ đồ 2.4: Mô hình các nhân tố ảnh hƣởng tới khả năng áp dụng ABC Ln[Prob(Y=1)/(1-Prob(Y=1)] = b0 + b1*QUYMO + b2*CHIPHI + b3*DADANG+ b4*CANHTRANH+ b5*THONGTIN + e (1) Trong đó: Sau khi kiểm định đơn biến bằng kiểm định Khi bình phương (Chi square), tác giả tiến hành chạy hồi quy nhị phân Binary Logistic, do nhân tố cạnh tranh được đo bằng hai cách là cạnh tranh về chất lượng và cạnh tranh về giá nên có hai kết quả như sau: Bảng 2.13 Kết quả chạy hồi quy nhị phân Binary Logistic (1) (2) QUYMO 0.003*** 0.003** (0.001) (0.002) CHIPHI 0.227*** 0.129** (0.067) (0.061) DADANG 0.008** 0.010*** (0.003) (0.003) CANHTRANHCHATLUONG 0.301* (0.160) CANHTRANHGIA 1.605* (0.863) THONGTIN -0,788 -0,671 xxxviii (0,775) (0,611) _cons -16.129** -11.624* (7.317) (6.891) N 56 56 pseudo R2 0.646 0.729 Sai số chuẩn ở trong ngoặc; * p < 0.10, ** p < 0.05, *** p < 0.01 Kết quả kiểm định giá trị R2 nhận được là 0,646 hoặc 0.729 cho thấy các biến độc lập trong mô hình đã giải thích được 64,6% hoặc 72.9% sự biến thiên của khả năng áp dụng ABC tại các doanh nghiệp dược phẩm Việt Nam. Kết quả chạy hồi quy nhị phân Binary Logistic đưa ra kết luận sau: Bảng 2.15: Tổng hợp kết quả nghiên cứu Giả thuyết Nội dung Kết quả H1 Công ty có quy mô lớn có xu hướng áp dụng phương pháp ABC nhiều hơn. Chấp nhận H2 Công ty có số lượng sản phẩm lớn có xu hướng áp dụng ABC cao hơn. Chấp nhận H3 Doanh nghiệp có tỷ lệ chi phí gián tiếp cao có xu hướng áp dụng ABC nhiều hơn. Chấp nhận H4 Doanh nghiệp đối mặt với áp lực cạnh tranh cao có xu hướng áp dụng ABC nhiều hơn. Chấp nhận H5 Mức độ quan trọng của thông tin chi phí tăng thì doanh nghiệp có xu hướng áp dụng ABC nhiều hơn. Không chấp nhận (Nguồn: Tổng hợp từ kết quả điều tra) 2.4 Thực trạng áp dụng phƣơng pháp kế toán dựa trên hoạt động (ABC) để tính chi phí và giá thành sản phẩm tại các công ty dƣợc phẩm niêm yết trên thị trƣờng chứng khoán Việt Nam 2.4.1 Khảo sát và thu thập số liệu Toàn bộ quá trình khảo sát và thu thập số liệu diễn ra trong 3 tháng (tháng 10/2015 - 12/2015). Bảng hỏi được gửi trực tiếp tới kế toán trưởng của 187 công ty sản xuất dược tại Việt Nam qua đường bưu điện và gặp trực tiếp tại các hội thảo chuyên sâu của ngành dược. xxxix Đặc biệt, đối với các doanh nghiệp dược niêm yết, do là đối tượng nghiên cứu chính của luận án đồng thời số lượng không nhiều nên tác giả đã tiếp cận và thu thập được toàn bộ kết quả trả lời của 15 công ty này. 2.4.1.1 Thiết kế khảo sát 2.4.1.2 Quy trình xây d ng Bảng hỏi 2.4.2 Thực trạng áp dụng phương pháp kế toán ABC 2.4.2.1 Th c trạng chung áp dụng phương pháp kế toán ABC trong các công ty dược phẩm niêm yết xl a. Quy mô doanh nghiệp Kết quả khảo sát cho thấy 100% các doanh nghiệp dược phẩm niêm yết đều có quy mô vừa và lớn. Doanh nghiệp lớn nhất có số lượng nhân viên 5.000 người, doanh nghiệp nhỏ nhất là 129 người. b. Sự đa dạng của sản phẩm Các doanh nghiệp được điều tra được hỏi về số lượng, chủng loại sản phẩm và các ngành nghề kinh doanh. Số lượng sản phẩm dịch vụ của mỗi công ty dược rất đa dạng, nhiều nhất phải kể đến công ty Dược Hậu Giang với khoảng 400 sản phẩm. Doanh nghiệp ít nhất là công ty CP sản xuất kinh doanh dược và trang thiết bị y tế Việt Mỹ cũng có tới trên 20 sản phẩm. Các doanh nghiệp còn lại dao động chủ yếu trong khoảng 80-150 sản phẩm. c. Mức độ cạnh tranh Theo kết quả điều tra về mức độ quan trọng của các yếu tố trong chiến lược cạnh tranh của doanh nghiệp, thì cạnh tranh về chất lượng và cạnh tranh về giá là hai nhân tố có áp lực cạnh tranh cao nhất. d. Tỷ lệ chi phí gián tiếp so với tổng chi phí Câu hỏi số 5 là câu hỏi về tỷ lệ phần trăm trong tổng chi phí của ba khoản mục: Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, Chi phí nhân công trực tiếp và chi phí chung. Kết quả điều tra cho thấy tỷ lệ chi phí sản xuất chung hiện nay của ngành dược đã tăng lên đáng kể, gần ngang bằng với tỷ lệ chi phí nhân công trực tiếp. e. Mức độ quan trọng của thông tin chi phí Các doanh nghiệp sử dụng thông tin chi phí nhằm mục tiêu định giá sản phẩm là quan trọng nhất (4,07/5), mục tiêu quan trọng tiếp theo là kiểm soát chi phí (3,87) và lên kế hoạch cho sản phẩm/dịch vụ (3,47) f. Tỷ lệ và mức độ áp dụng ABC tại các doanh nghiệp sản xuất dược phẩm niêm yết Mức độ áp dụng ABC tại các doanh nghiệp được đưa vào Bảng khảo sát, câu hỏi số 11. xli Biểu đồ 2.8: Tỷ lệ áp dụng phƣơng pháp ABC tại các doanh nghiệp dƣợc niêm yết (Kết quả trả lời câu hỏi số 11 – phụ lục 3.7) 2.4.2.2 Th c trạng áp dụng phương pháp kế toán ABC tại các công ty đã áp dụng phương pháp ABC Hệ thống ABC tại công ty CP dược phẩm Hà Tây tuân theo quy trình 7 bước và 3 chỉ dẫn nhằm nâng cao chất lượng hệ thống chi phí (tăng cường theo dõi chi phí trực tiếp, thiết lập những nhóm chi phí gián tiếp đồng nhất, tìm ra cơ sở phân bổ chi phí có mối quan hệ nhân quả với những chi phí trong nhóm chi phí vừa thiết lập). Các bước như sau: Bước 1: Nhận diện những sản phẩm được chọn làm đối tượng chi phí. Bước 2: Nhận diện những chi phí trực tiếp tạo ra sản phẩm. Bước 3: Lựa chọn những hoạt động và cơ sở phân bổ chi phí sử dụng cho việc phân bổ chi phí gián tiếp của sản phẩm. Theo các chỉ dẫn nâng cao chất lượng của hệ thống chi phí, 9 nhóm chi phí (cost pools) hay hoạt động (activities) đã được đã được nhận diện: Bước 4: Nhận diện những chi phí liên quan đến mỗi cơ sở phân bổ chi phí: 0% 6.67% 13.33% 26.67% 0.00% 53.33% Áp dụng ABC toàn doanh nghiệp Áp dụng ở một vài mảng Áp dụng ở dạng dự án thí điểm Hiện đang xem xét áp dụng Chưa hề xem xét phương pháp này xlii Bước 5: Ước tính tỷ lệ phân bổ cho mỗi cơ sở phân bổ chi phí (giai đoạn phân bổ thứ nhất) Bước 6: Ước tính chi phí được phân bổ cho mỗi sản phẩm (giai đoạn phân bổ thứ 2) Bước 7: Ước tính tổng chi phí của sản phẩm bằng việc cộng tổng chi phí trực tiếp và gián tiếp phân bổ cho sản phẩm. xliii Bảng 2.30: So sánh kết quả tính toán theo phƣơng pháp truyền thống và phƣơng pháp ABC ĐVT: Đồng/ sản phẩm Giá Phƣơng pháp Paraceta mol Vitamin B1 Chymod k 4,2mg Hembloo d H10 Giá thành sản xuất Truyền thống 43,81 69,38 165,19 185,00 ABC 33,39 60,34 153,95 200,05 Chênh lệch -24% -13% -7% 8% Giá thành toàn bộ Truyền thống 57,63 84,29 189,59 196,90 ABC 39,63 68,74 169,71 221,44 Chênh lệch -31% -18% -10% 12% Giá bán Truyền thống 66,28 96,93 218,03 226,43 ABC 45,57 79,05 195,16 254,66 Nguồn: phòng kế toán công ty dược phẩm Hà Tây Nhận xét Có thể thấy giá thành tính theo phương pháp ABC của sản phẩm Hemblood H10 là 221,44 đồng/sản phẩm trong khi đó giá bán tính theo phương pháp truyền thống là 226.43 đồng/sản phẩm. Nếu doanh nghiệp không sử dụng phương pháp ABC mà chỉ tính giá bằng phương pháp truyền thống thì việc sản xuất sản phẩm này trong thực tế gần như không mang lại giá trị nào cho doanh nghiệp.Doanh nghiệp có thể cân nhắc ra quyết định đối với việc tiếp tục hay không tiếp tục sản xuất sản phẩm này. 2.4.2.3 Kết quả khảo sát tại các công ty áp dụng th điểm và chưa áp dụng phương pháp ABC  Thứ nhất, về đối tượng tập hợp chi phí xliv 100% các doanh nghiệp được điều tra đều có đối tượng hạch toán chi phí sản xuất là từng loại sản phẩm sản xuất (từng loại thuốc) và từng phân xưởng sản xuất. Điều này phù hợp theo đặc điểm quy trình công nghệ sản xuất của ngành dược. Các loại sản phẩm thuốc viên và thuốc tiêm được bố trí sản xuất tại các phân xưởng khác nhau và tại một thời điểm chỉ có một loại sản phẩm được sản xuất trên một dây chuyền. vì thế đối tượng tính giá thành trong các doanh nghiệp sản xuất dược phẩm thường được xác định là từng sản phẩm sản xuất hoàn thành.  Thứ hai, về kế toán chi phí sản xuất: chưa theo dõi tách biệt giữa chi phí sản xuất chung cố định và chi phí sản xuất chung biến đổi.  Thứ ba về tính giá thành sản phẩm hoàn thành Hầu hết các doanh nghiệp sản xuất dược niêm yếu đều sử dụng phương pháp trực tiếp để tính giá thành. Một thẻ tính giá sẽ được lập cho mỗ sản phẩm sau đó được tập hợp vào Bảng tổng hợp.  Thứ tư về kế toán chi phí bán hàng và chi phí quản lý quản lý doanh nghiệp Tại tất cả các doanh nghiệp sản xuất dược phẩm đều không theo dõi tách biệt chi phí bán hàng và quản lý doanh nghiệp biến đổi với chi phí bán hàng và quản lý doanh nghiệp cố định, ngoại trừ công ty Dược Lâm Đồng có theo dõi tách riêng chi phí bán bàng biến đổi (hoa hồng bán hàng) và chi phí bán hàng cố định. 2.5 Đánh giá thực trạng áp dụng phƣơng pháp kế toán dựa trên hoạt động (ABC) tại các công ty dƣợc phẩm niêm yết trên thị trƣờng chứng khoán Việt Nam 2.5.1 Những kết quả đạt được 2.5.1.1 Tại các công ty đã áp dụng Thứ nhất, phương pháp ABC đang và đã bắt đầu được quan tâm tại công ty dược phẩm niêm yết xlv Thứ hai, ABC đã mang lại thành công nhất định cho công ty áp dụng, khắc phục được nhiều nhược điểm của phương pháp truyền thống 2.5.1.2 Tại các công ty mới áp dụng th điểm và chưa áp dụng Thứ nhất, chi phí được phân loại tương đối hợp lý Thứ hai, kế toán chi phí và tính giá thành sản phẩm đáp ứng được yêu cầu cung cấp thông tin của kế toán tài chính 2.5.2 Những tồn tại và hạn chế 2.5.2.1 Tại các công ty đã áp dụng Thứ nhất, mức độ áp dụng ABC tại các doanh nghiệp dược Việt Nam chưa cao.Thứ hai, doanh nghiệp áp dụng phương pháp ABC chưa triệt để.Thứ ba, chưa khai thác tối đa lợi ích của ABC.Thứ tư, chưa gắn kết ABC với ABM. 2.5.2.2 Tại các công ty áp dụng th điểm và chưa áp dụng Thứ nhất, cách phân loại chi phí còn đơn giản, chưa đúng bản chất. Thứ hai, hệ thống kế toán chi phí hiện nay trong các doanh nghiệp sản xuất dược phẩm thiếu những yếu tố cơ bản nhất của một hệ thống quản trị chi phí kinh doanh.Thứ ba, đối tượng hạch toán chi phí và tính giá thành, tiêu thức phân bổ chi phí sản xuất chung chưa hợp lýThứ tư, không thực hiện phân tích chi phí để ra quyết định kinh doanh. Thứ năm, chưa tiến hành đánh giá hiệu quả hoạt động của các bộ phận 2.5.2.3 Nguyên nhân những hạn chế trong việc áp dụng ABC tại Việt Nam. Trình độ ứng dụng CNTT trong các công ty Việt Nam thấp Nguồn nhân lực có kiến thức chuyên môn còn hạn chế Thiếu sự định hướng và hỗ trợ của Nhà nước trong việc áp dụng quản trị chi phí kinh doanh đặc biệt là kế toán quản trị. xlvi CHƢƠNG 3: GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN VÀ NÂNG CAO KHẢ NĂNG ÁP DỤNG PHƢƠNG PHÁP KẾ TOÁN DỰA TRÊN HOẠT ĐỘNG (ABC) ĐỂ TÍNH CHI PHÍ VÀ GIÁ THÀNH SẢN PHẨM TẠI CÁC CÔNG TY DƢỢC PHẨM NIÊM YẾT TRÊN THỊ TRƢỜNG CHỨNG KHOÁN VIỆT NAM 3.1 Cơ sở khoa học và điều kiện áp dụng phƣơng pháp kế toán dựa trên hoạt động (ABC) trong các công ty sản xuất dƣợc phẩm niêm yết Việt Nam 3.1.1 Chiến lược quốc gia phát triển ngành Dược Việt Nam giai đoạn đến năm 2020 và tầm nhìn đến năm 2030 Ngày 10/01/2014 Thủ tướng Chính phủ phê duyệt Chiến lược phát triển ngành dược giai đoạn đến 2020 theo Quyết định số 68/2014/QĐ-TTg và tầm nhìn đến năm 20130 như sau: Thứ nhất, thuốc sản xuất trong nước cơ bản đáp ứng nhu cầu sử dụng, sản xuất được thuốc chuyên khoa đặc trị, chủ động sản xuất vắc xin, sinh phẩm cho phòng chống dịch bệnh, sản xuất được nguyên liệu làm thuốc. Thứ hai, hệ thống kiểm nghiệm, phân phối thuốc, công tác dược lâm sàng, thông tin thuốc ngang bằng các nước tiên tiến trong khu vực. 3.1.2 Môi trường kinh doanh mới Thực trạng hệ thống kế toán chi phí hiện nay trong các doanh nghiệp sản xuất dược phẩm không đáp ứng được nhu cầu cấp bách của môi trường kinh doanh mới. 3.1.3 Phương pháp kế toán chi phí truyền thống có nhiều bất cập Thông tin do hệ thống kế toán chi phí hiện nay tại các doanh nghiệp sản xuất dược phẩm Việt Nam cung cấp không đáp ứng được yêu cầu kịp thời do các thông tin về chi phí và giá thành chỉ có được khi đã kết thúc kỳ kế toán. 3.1.4 Sự phù hợp của việc áp dụng phương pháp kế toán chi phí theo hoạt động (ABC) đối với các công ty dược phẩm niêm yết Kết hợp với kết quả điều tra ở chương 2, các phân tích dưới đây sẽ cho thấy phương pháp ABC phù hợp để ứng dụng tại các doanh nghiệp Dược phẩm niêm yết. xlvii 3.1.4.1 Doanh nghiệp có quy mô lớn Trong chương 2 nghiên cứu định lượng cũng đã chứng minh doanh nghiệp quy mô lớn có khả năng áp dụng ABC cao hơn do đáp ứng được những điều kiện cần về tài chính và nhân lực. 3.1.4.2 Sản phẩm dịch vụ đa dạng, quy trình sản xuất kinh doanh phức tạp Theo kết quả điều tra câu số 3, số lượng sản phẩm dịch vụ của các công ty dược phẩm niêm yết tương đối đa dạng, quy trình sản xuất phức tạp, qua nhiều công đoạn, những công ty như công ty dược phẩm Hậu Giang có tới gần 400 lại sản phẩm, kết hợp với lý thuyết chương 1, việc áp dụng ABC cho các doanh nghiệp này là hoàn toàn phù hợp. 3.1.4.3 Cấu trúc chi ph thay đổi theo hướng tăng tỷ lệ chi phí chung Kết quả khảo sát chương 2 cho thấy gần 53% các doanh nghiệp trả lời tỷ lệ chi phí sản xuất chung sẽ tăng trong vòng 5 năm tới, ngược lại chỉ có 7% (1 doanh nghiệp) cho rằng tỷ lệ chi phí sản xuất chung sẽ giảm. Khi tỷ lệ chi phí chung tăng lên việc áp dụng phương pháp ABC sẽ cho kết quả tính chi phí chính xác hơn do các chi phí chung đi vào sản phẩm phản ánh đúng các hoạt động tiêu tốn chi phí hơn là phân bổ theo một tiêu thức như phương pháp truyền thống 3.1.4.4 Mức độ cạnh tranh cao Tại các doanh nghiệp dược niêm yết, theo kết quả điều tra câu hỏi số 8, trong chiến lược cạnh tranh của các doanh nghiệp, các yếu tố doanh nghiệp quan tâm hàng đầu là về giá thành và chất lượng, điều này dẫn đến sự cạnh tranh gay gắt không những về chất lượng sản phẩm mà còn về giá sản phẩm. 3.1.4.5 Thông tin chi phí ngày càng trở nên quan trọng Kết quả điều tra ở chương 2 (câu hỏi số 7, phụ lục 2.6) có đến 75% các doanh nghiệp trả lời thông tin chi phí là quan trọng trong việc kiểm soát giá thành, 95% doanh nghiệp đánh giá vai trò của thông tin chi phí là quan trọng trong việc định giá sản phẩm, 3.1.5 Dự báo xu hướng áp dụng phương pháp kế toán theo hoạt động ABC để tính chi phí và giá thành tại các công ty dược phẩm niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam trong thời gian tới.. xlviii Theo kết quả khảo sát câu hỏi số 27 dành cho các doanh nghiệp chưa áp dụng ABC để xem xét sự đánh giá về khả năng áp dụng ABC trong tương lai, có tới 6 doanh nghiệp (50%) nghĩ rằng trong 5 năm tới sẽ áp dụng ABC. 3.2 Giải pháp hoàn thiện và nâng cao khả năng áp dụng phƣơng pháp kế toán dựa trên hoạt động ABC để tính chi phí và giá thành tại các công ty dƣợc phẩm niêm yết trên thị trƣờng chứng khoán Việt Nam 3.2.1 Nhóm giải pháp đối với các công ty đã áp dụng 3.2.2.1 Điều chỉnh và mở rộng mô hình ABC đã áp dụng 3.2.2.2 Khai thác triệt để lợi ích ABC, gắn ABC và ABM 3.2.2.3. Coi trọng việc phát triển công tác kế toán quản trị trong doanh nghiệp 3.2.2 Nhóm giải pháp đối với các công ty áp dụng thí điểm và chưa áp dụng 3.2.2.1 Thành lập nhóm chuyên viên phụ trách th c hiện ABC Do việc lên kế hoạch và thực hiện áp dụng thành công ABC tương đối phức tạp nên cần thành lập một nhóm các chuyên viên chuyên trách về ABC. Nhóm chuyên trách này bao gồm ít nhất 4 thành viên như sau: nhóm trưởng, kế toán chi phí, giám sát sản xuất, kỹ sư công nghệ. 3.2.2.2 Khuyến khích s tham gia của tất cả các phòng ban trong tổ chức Việc tổ chức từ khâu đào tạo đến thực hiện ABC cần có sự tham gia của nhân viên trong các phòng ban của doanh nghiệp. ABC quan tâm đến tất cả các hoạt động từ khâu lên kế hoạch mua hàng đến khâu phân phối và hậu mãi, đòi hỏi thông tin được thu thập từ tất cả các bộ phận. 3.2.2.3 Giáo dục và đào tạo về ABC/M cho nhân viên trong doanh nghiệp Để áp dụng thành công phương pháp ABC vào trong doanh nghiệp ngoài những điều kiện cấn như tiềm lực tài chính, sự ủng hộ của nhà quản trị , những yếu tố về kỹ thuật và thiết bị, công nghệ, con người thì việc am hiểu trong doanh nghiệp là điều kiện đủ cho việc vận dụng thành công phương pháp này. 3.2.2.4 Sử dụng mô hình ABC đơn giản nhằm tiết kiệm chi phí và dễ sử dụng xlix 3.3 Kiến nghị đối với các cơ quan chức năng 3.3.1 Đối với Nhà nước Nhà nước cần có những thay đổi trong hệ thống pháp luật và chính sách kinh tế vĩ mô, cần có sự bình đẳng về giá, bình đẳng về phương thức tiếp thị và tỷ lệ hoa hồng giữa dược phẩm trong nước và dược phẩm nước ngoài. 3.3.2 Đối với Hiệp hội doanh nghiệp Dược Việt Nam ABC không phải là một phương pháp quá mới mẻ tại Việt Nam tuy nhiên những nguồn cung cấp kiến thức chuyên sâu như sách báo, hội thảo về ABC còn rất thiếu thốn. Hơn nữa việc thiếu sự ủng hộ của các lãnh đạo cấp cao và sự thiếu đồng thuận của các bộ phận trong doanh nghiệp một phần là do việc không hiểu biết về những lợi ích thiết thực mà phương pháp ABC mang lại. Những hội thảo chuyên đề về ABC do hiệp hội doanh nghiệp Việt Nam tổ chức sẽ là một kênh thông tin cũng như một cầu nối chia sẻ, cung cấp những kiến thức và kinh nghiệm ở mức độ cơ bản và chuyên sâu không những cho nhân viên mà còn cho các lãnh đạo cấp cao trong doanh nghiệp. Việc cung cấp kiến thức giúp họ tháo gỡ những hoài nghi và rụt rè trong việc thực hiện ứng dụng phương pháp quản trị mới này mà trước đây họ có thể cho là sự lãng phí không cần thiết. 3.3.3 Đối với Bộ Y Tế Bộ Y tế cần tạo môi trường cạnh tranh lành mạnh và tạo khối liên kết giữa các doanh nghiệp trong nước . l KẾT LUẬN Bằng phương pháp nghiên cứu định tính và định lượng Luận án đã xây dựng mô hình gồm 5 nhân tố và đã tìm ra 4 nhân tố tác động tới việc áp dụng phương pháp ABC của công ty dược phẩm đó là quy mô doanh nghiệp, cấu trúc chi phí, sự đa dạng của sản phẩm, năng lực cạnh tranh và đã tìm ra đặc điểm của các công ty dược phẩm niêm yết phù hợp với việc áp dụng phương pháp này. Kết quả nghiên cứu cũng cho thấy tỷ lệ áp dụng phương pháp ABC tại các doanh nghiệp Dược phẩm niêm yết chưa cao. Tuy nhiên một khi đã áp dụng phương pháp ABC lại thực sự mang lại hiệu quả - trường hợp phân tích tại công ty Dược phẩm Hà Tây. Kết hợp với nghiên cứu kinh nghiệm áp dụng ABC tại một số doanh nghiệp điển hình trên thế giới Luận án cũng đưa ra một số bài học kinh nghiệm cho các doanh nghiệp dược phẩm niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt nam. Theo tác giả thành lập nhóm chuyên trách về ABC và lựa chọn mô hình ABC phù hợp là việc đầu tiên các doanh nghiệp nên thực hện. Ngoài ra để phương pháp ABC thực sự mang lại hiệu quả các doanh nghiệp nên áp dụng gắn kết giữa việc áp dụng ABC với áp dụng ABM. Bên cạnh việc đưa ra các giải pháp cho doanh nghiệp, Luận án cũng đưa ra các giải pháp đối với nhà nước, Hiệp hội các doanh nghiệp, Bộ y tế nhằm tạo điều kiện cho doanh nghiệp hoàn thiện và nâng cao khả năng áp dụng phương pháp ABC. Tuy nhiên khi thực hiện Luận án, tác giả cũng gặp một số khó khăn nhất định như sau: Thứ nhất, do hạn chế số lượng các doanh nghiệp trong tên Luận án là các doanh nghiệp dược phẩm niêm yết nên chỉ có 15 doanh nghiệp số lượng mẫu tương đối nhỏ, không đủ để có thể áp dụng phương pháp nghiên cứu định lượng. Để khắc phục khó khăn này tác giả đã điều tra thêm toàn bộ các doanh nghiệp dược phẩm Việt nam, từ đó tìm ra được các nhân tố ảnh hưởng đến việc áp dụng phương pháp ABC. Các bài nghiên cứu trong tương lai nên mở rộng phạm vi nghiên cứu ngay khi quyết định chọn tên Luận án, có thể là toàn bộ các công ty dược, hoặc li toàn bộ các công ty niêm yết, như vậy số liệu mẫu thống kê đa dạng hơn, có thể áp dụng được thêm các mô hình kinh tế lượng khác để phân tích số liệu, tăng tính thuyết phục cho các kết luận của nghiên cứu. Thứ hai là khó khăn trong việc thu thập số liệu, kế toán tại doanh nghiệp chưa hiểu nhiều về phương pháp kế toán ABC, có công ty trả lời đã áp dụng phương pháp kế toán ABC nhưng khi tác giả đến tận nơi tìm hiểu hệ thống kế toán thì bản chất vẫn là phương pháp kế toán truyền thống. mặt khác các thông tin về chi phí là bảo mật nên việc tiếp cận với nguồn số liệu cũng gặp nhiều khó khăn. Khó khăn thứ ba là khó khăn trong việc tìm tài liệu cho Luận án, đa phần các tài liệu tham khảo là tài liệu Tiếng Anh, có những nội dung tương đối khó để hiểu sâu. Mặc dù cố gắng nhưng tác giả cũng chưa tìm được một nghiên cứu về ABC tại một doanh nghiệp Dược phẩm nào trên thế giới để có thể so sánh với ngành Dược Việt Nam. Tác giả cũng hy vọng rằng trong tương lai khi có nhiều nhà khoa học nghiên cứu về ABC tại Việt Nam hơn, lúc đó khả năng trao đổi chia sẻ kinh nghiệm về phương pháp kế toán ABC sẽ được cập nhật và mở rộng hơn.